高 正

（寧波大學(xué) 陽明學(xué)院，浙江 寧波 315211）

一、我國開征遺產(chǎn)稅的原因

首先，開征遺產(chǎn)稅有利于減緩當前國民收入差距擴大的趨勢，通過稅收調(diào)節(jié)收入以達到合理分配，在一定程度上緩解因貧富差距擴大而產(chǎn)生的社會矛盾。目前我國財富往往集中在部分人手里，無法使資源達到合理配置，而遺產(chǎn)繼承就是造成這種財富過分集中的一個主要原因。①參見湯貢亮：《關(guān)于我國開征遺產(chǎn)稅若干問題的探討》，《財經(jīng)論叢》1994年第4期。自己通過創(chuàng)業(yè)和努力獲得巨大財富無可厚非，但有些人天生就坐擁巨額資產(chǎn)，使得資產(chǎn)的流通性與合理配比性極大地降低。遺產(chǎn)稅由于其征稅時間點的特殊性，使其對收入差距進行調(diào)節(jié)具有一定的滯后性，但由于其課征的對象是部分極富有者，加上高額遺產(chǎn)稅的稅率，因此，遺產(chǎn)稅能在一定的時限內(nèi)達到矯正收入差距的功能。

其次，開征遺產(chǎn)稅發(fā)揮了稅收的監(jiān)管功能。征收遺產(chǎn)稅可以在一定程度上彌補偷稅、漏稅現(xiàn)象給國家稅收帶來的損失。眾所周知，個人所得稅、營業(yè)稅等都是我們?nèi)粘Ｉ钪凶畛＝佑|到的稅種，但偷稅、漏稅的現(xiàn)象屢見不鮮。有些人是因為納稅觀念不強，或因稅款計算錯誤等原因而未交或者少交稅款；有些人則是因為收入不合法而不敢交納稅款?！皞€人所得稅征收管理欠佳，‘灰色’、‘黑色’收入大量存在，流轉(zhuǎn)稅、所得稅等稅種無法在收入環(huán)節(jié)發(fā)揮調(diào)節(jié)作用，遺產(chǎn)稅可對此類財產(chǎn)在繼承轉(zhuǎn)移過程中進行有效監(jiān)督，促進社會公平?！雹诤稳f波、賈鴻：《我國開征遺產(chǎn)稅的可行性及制度設(shè)計的構(gòu)想》，《重慶工商大學(xué)學(xué)報》，第15卷第4期在扣除生前生活消費掉的一部分外，其剩余部分在其死亡后，便成為了我們所謂的遺產(chǎn)的一部分。當發(fā)生遺產(chǎn)繼承時，該部分也將計入征稅的范圍，在某種程度上可以視為偷、漏稅款的追回。

再次，開征遺產(chǎn)稅可以發(fā)揮其促進社會公共福利事業(yè)的獨特作用。以美國為例，富人們的資產(chǎn)在其死后將被政府征收大量遺產(chǎn)稅，面對高額的遺產(chǎn)稅率，大多數(shù)富人會選擇將其生前的大部分財產(chǎn)捐獻給慈善機構(gòu)或社會福利組織，而不是留著這些資產(chǎn)供政府征收稅款，因為資助公益事業(yè)不但不會損害自己的利益，更能提升自己的社會評價?！斑z產(chǎn)的動機是一種利他主義的動機。”③[美]理查德．A．波斯納：《法律的經(jīng)濟分析》，，蔣兆康譯，中國大百科全書出版社1997年版，第660頁。

最后，開征遺產(chǎn)稅有利于維護國家的利益。目前，世界上有114個國家實行遺產(chǎn)稅制度。而根據(jù)國際私法及一些國際條約的規(guī)定，遺產(chǎn)稅的征收一律采取屬地原則，尤其是不動產(chǎn)，由不動產(chǎn)所在國管轄。隨著中國對外開放的深入，涉外遺產(chǎn)問題與日俱增，如果我國沒有遺產(chǎn)稅制度而外國存在相應(yīng)制度，我國將面臨外國人在我國的遺產(chǎn)不繳納遺產(chǎn)稅，而我國公民在國外的遺產(chǎn)將被所在國征收遺產(chǎn)稅，嚴重損害了我國國家利益。

二、我國遺產(chǎn)稅的立法構(gòu)想

（一）遺產(chǎn)稅稅制的選擇

由于我國對遺產(chǎn)稅征收經(jīng)驗較少，為便于管理，采用的稅制應(yīng)當從簡，不適合混合稅制。大多數(shù)學(xué)者建議選擇總遺產(chǎn)稅制；也有學(xué)者主張分遺產(chǎn)稅制更好。④參見魏陸：《遺產(chǎn)稅的借鑒與思考》，《上海財稅》2000年第3期。筆者更贊同第一種觀點，因為總遺產(chǎn)稅制計算方式簡單，不必考慮各繼承人的與被繼承人的關(guān)系，以及分配的金額，直接以被繼承人的遺產(chǎn)總額為課稅對象。而且，由于總遺產(chǎn)稅制不考慮繼承者的問題，在繼承發(fā)生前便可征稅，從而避免因財產(chǎn)繼承糾紛而造成的征稅拖延與滯后。但是這樣的制度可能因為忽略繼承人的經(jīng)濟能力的差異，而使納稅能力不同的主體承擔了相同的納稅義務(wù)。因此，筆者認為，在實行總遺產(chǎn)稅制的同時，“對生活有特殊困難的缺乏勞動能力的繼承人，分配遺產(chǎn)時，應(yīng)當予以照顧?！雹傥覈独^承法》第13條第2款。對遺產(chǎn)征稅完成后，適當給這部分人多分遺產(chǎn)。

（二）遺產(chǎn)稅起征點和稅率的確定

由于征收遺產(chǎn)稅的主要目的在于調(diào)節(jié)個人收入差距，限制少數(shù)人財富的急劇增長，平均社會財富，而且我國目前仍處于社會主義初級階段，社會經(jīng)濟水平未達到發(fā)達程度，稅收水平較低。因此，應(yīng)當樹立和堅持遺產(chǎn)稅是“富人稅”的觀點，堅持高起征點原則。②魏君濤：《遺產(chǎn)稅立法若干問題的探討》，《法學(xué)前沿》1999年第3輯。

另外，面對呼聲極高的分區(qū)征稅的建議，筆者認為無法實行。面對遺產(chǎn)稅的開征，逃避征稅本就為人之本性，如果納稅人因為國內(nèi)不同區(qū)域的起征點不同，而在國內(nèi)不同區(qū)域間進行資產(chǎn)轉(zhuǎn)移，進而逃避征稅，國家的控管就變得艱難很多。因為，如果對國內(nèi)不同區(qū)域的資產(chǎn)，資金加以限制，就會在極大程度上限制資本的流通，不利于市場經(jīng)濟的全面發(fā)展和跨區(qū)域貿(mào)易的深入發(fā)展。因此，全國必須統(tǒng)一標準，筆者認為，結(jié)合當前國民收入水平與物價水平，起征點應(yīng)至少定為全國人均GDP的50倍以上。

對其稅率的確定，我國可以適用采用超額累進稅率。筆者認為，應(yīng)將遺產(chǎn)稅的稅率定得略高于個人所得稅的稅率。而為嚴厲打擊納稅人為了逃稅，將巨額財產(chǎn)轉(zhuǎn)移到境外的行為，對屬于中國公民的，來源于中國的，納稅人死亡時在國外的巨額遺產(chǎn)征稅時，應(yīng)直接適用最高額稅率或適用略高于最高額的稅率予以征收。

（三）明確規(guī)定減稅、免稅項目

遺產(chǎn)稅畢竟是一種具有身份關(guān)系意義的稅種，對其的征收當然應(yīng)該在保證納稅人生產(chǎn)，生活的前提下展開。那就必須對部分關(guān)鍵的財產(chǎn)實施一定的減免征稅政策。結(jié)合其他國家的相關(guān)立法，筆者認為可以包含以下幾種：1.被繼承人死亡之前，依法應(yīng)補繳的各項稅款、罰款、滯納金；2.被繼承人死亡之前，未償還的具有確鑿證據(jù)的各項債務(wù)；3.被繼承人喪葬費用，執(zhí)行遺囑及管理遺產(chǎn)的直接必要費；4.按照被繼承人的遺囑捐獻給政府和社會公益事業(yè)的遺產(chǎn)；5.被繼承人生前與家屬共同居住不可單獨征收的房產(chǎn)。

（四）涉外遺產(chǎn)問題的相關(guān)規(guī)定

根據(jù)國際私法的相關(guān)規(guī)定以及中國對此相關(guān)問題的司法習(xí)慣，對涉外遺產(chǎn)稅的征收也應(yīng)該采取屬地管轄與屬人管轄相結(jié)合的雙重稅收管理原則。首先，對于符合遺產(chǎn)稅征收條件的中國公民，無論其居住地是否在中國境內(nèi)，其境內(nèi)外所有遺產(chǎn)都應(yīng)征稅；對于符合遺產(chǎn)稅征收條件的外國人以及無國籍人，其在中國境內(nèi)的所有遺產(chǎn)，都應(yīng)征遺產(chǎn)稅。

不同國家規(guī)定不同。為了避免發(fā)生雙重征稅而損害納稅人利益，對于中國公民在境外的遺產(chǎn)，如果納稅人需要向遺產(chǎn)所在國交納遺產(chǎn)稅的，遺產(chǎn)所在國應(yīng)當允許抵扣其按照中國遺產(chǎn)稅法計算的，應(yīng)向中國交納的稅額；對于外國人和無國籍人在中國境內(nèi)的遺產(chǎn)，如果其母國同時需要征收遺產(chǎn)稅時，也應(yīng)允許抵扣其應(yīng)向母國交納的稅額。

結(jié)語

中國法制建設(shè)過程中，所有新制度的提出都必然是一把雙刃劍。隨著社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展，人民的生活水平在不斷地提升，國民財富擁有量也有了很大的增長。我國開征遺產(chǎn)稅也恰好體現(xiàn)了我國社會主義市場經(jīng)濟體制下的“公平”和“效率”原則。但是，遺產(chǎn)稅制度其本身也是一項程序龐大而復(fù)雜的系統(tǒng)工程。除了建立符合我國國情的遺產(chǎn)稅制外，還需輔以相應(yīng)的贈與稅。此外，為了確保征稅工作的進行，相關(guān)部門應(yīng)在遺產(chǎn)估價的技術(shù)問題上多下工夫，并逐步建立財產(chǎn)實名制，多做普及性宣傳教育，防止資產(chǎn)的外流。筆者認為，就目前國際現(xiàn)狀來看，征收遺產(chǎn)稅是大勢所趨，就中國法制發(fā)展的長遠利益來看，征收遺產(chǎn)稅也是利大于弊的。

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