劉小旭 李瑞

摘要：文章主要研究房地產(chǎn)業(yè)納入增值稅征收體系的必要性，并根據(jù)我國(guó)目前宏觀經(jīng)濟(jì)狀況和房地產(chǎn)業(yè)的現(xiàn)狀提出一套基礎(chǔ)的增值稅制度設(shè)計(jì)。商用不動(dòng)產(chǎn)的銷(xiāo)售（包括新建建筑物銷(xiāo)售和二手房交易）和租賃征收增值稅并允許抵扣。非商用不動(dòng)產(chǎn)的新建建筑物銷(xiāo)售需要繳納增值稅，但在二次交易和租賃過(guò)程中，不再繳納增值稅。非商用不動(dòng)產(chǎn)的二次交易征收房地產(chǎn)增值稅，房產(chǎn)保有階段征收房產(chǎn)稅，以解決非商用不動(dòng)產(chǎn)二次交易交稅不足問(wèn)題。非商用不動(dòng)產(chǎn)租賃免稅，有利于平抑房?jī)r(jià)，改善低收入者住房條件，維持社會(huì)公平。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)業(yè)；交易；營(yíng)改增； 房地產(chǎn)增值稅

1.本文相關(guān)概念界定

為了更嚴(yán)密的討論房地產(chǎn)業(yè)的營(yíng)改增問(wèn)題，本文對(duì)涉及到的概念做如下清晰界定。

不動(dòng)產(chǎn)：依據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》，本文將不動(dòng)產(chǎn)定義為：不能移動(dòng)或者移動(dòng)后會(huì)引起性質(zhì)，形狀改變的財(cái)產(chǎn)，包括建筑物、構(gòu)筑物和其他土地附著物。

房地產(chǎn)交易：依據(jù)《城市房地產(chǎn)管理法》第二條，房地產(chǎn)交易包括房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、房地產(chǎn)抵押和房屋租賃。

房地產(chǎn)業(yè)：在2011年中國(guó)《國(guó)民經(jīng)濟(jì)行業(yè)分類(lèi)》中，房地產(chǎn)業(yè)歸為K門(mén)類(lèi)，包含5個(gè)大類(lèi)，具體包括房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)物業(yè)管理、房地產(chǎn)中介服務(wù)、自有房地產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和其他房地產(chǎn)業(yè)。而房屋及其他建筑物的工程施工活動(dòng)，獨(dú)立核算的施工單位以及獨(dú)立的房屋維修及設(shè)備更新活動(dòng)屬于建筑業(yè)（劉洪玉，鄭思齊，許憲春，2003）。由此，房地產(chǎn)業(yè)包含廣義和狹義兩個(gè)概念。廣義的房地產(chǎn)業(yè)包括生產(chǎn)流通分配和消費(fèi)全過(guò)程，建筑業(yè)也隸屬于房地產(chǎn)業(yè)。狹義的房地產(chǎn)業(yè)只包括除生產(chǎn)以外的三個(gè)環(huán)節(jié)，而建筑業(yè)不屬于房地產(chǎn)業(yè)，建筑業(yè)為房地產(chǎn)業(yè)提供產(chǎn)品（曹振良，周京奎，2003）。可見(jiàn)，廣義和狹義的房地產(chǎn)業(yè)主要區(qū)別在于是否包括建筑業(yè)。

本文所指房地產(chǎn)業(yè)是指狹義的房地產(chǎn)業(yè)。我們所討論的房地產(chǎn)業(yè)營(yíng)改增不單指不動(dòng)產(chǎn)銷(xiāo)售是否納入增值稅征稅范圍，而且包括不動(dòng)產(chǎn)的租賃。

2.房地產(chǎn)行業(yè)營(yíng)改增的必要性研究

2.1 不動(dòng)產(chǎn)交易環(huán)節(jié)的重復(fù)征稅問(wèn)題。增值稅實(shí)質(zhì)上是對(duì)一國(guó)國(guó)內(nèi)的銷(xiāo)售價(jià)值征稅，要求對(duì)全部納稅人實(shí)行完全的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。但是必需有嚴(yán)格的要求：增值稅的抵扣鏈、返還鏈?zhǔn)遣荒苤袛嗟模鲋刀惖呢?fù)擔(dān)最終必須落到最終消費(fèi)品上去，由最終的消費(fèi)者承擔(dān)。

現(xiàn)階段，我國(guó)在不動(dòng)產(chǎn)建造環(huán)節(jié)，購(gòu)進(jìn)的建筑材料含有的增值稅和購(gòu)買(mǎi)土地和建筑勞務(wù)時(shí)承擔(dān)的營(yíng)業(yè)稅，在銷(xiāo)售建筑物時(shí)均無(wú)法抵扣。并且，當(dāng)不動(dòng)產(chǎn)的保有人將不動(dòng)產(chǎn)出租，所獲取的租金繳納營(yíng)業(yè)稅時(shí)，也無(wú)法抵扣上一環(huán)節(jié)已經(jīng)繳納的增值稅稅款。從而使得流通環(huán)節(jié)越多，稅負(fù)就越重。二手建筑物轉(zhuǎn)讓或者轉(zhuǎn)租時(shí)，之前購(gòu)買(mǎi)環(huán)節(jié)繳納的營(yíng)業(yè)稅不能抵扣，上一環(huán)節(jié)繳納的租金承擔(dān)的營(yíng)業(yè)稅也不能抵扣。

在我國(guó)目前的稅收安排中重復(fù)征稅問(wèn)題存在于不動(dòng)產(chǎn)交易的所有環(huán)節(jié)，因此從減少重復(fù)征稅的角度，將不動(dòng)產(chǎn)的相關(guān)交易納入增值稅的征收范圍是非常必要的。

2.2兩稅交叉時(shí)稅務(wù)行政效率低下。增值稅是對(duì)貨物與勞務(wù)的消費(fèi)課稅。理論上，增值稅應(yīng)該覆蓋到銷(xiāo)售貨物與提供勞務(wù)的所有領(lǐng)域。建筑業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)、無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、不動(dòng)產(chǎn)銷(xiāo)售等行業(yè)仍然屬于營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍。當(dāng)營(yíng)業(yè)稅和增值稅兩稅交叉時(shí)，難以界定各自的征稅范圍。兼營(yíng)和混合銷(xiāo)售二者不易清晰劃分。企業(yè)有兼營(yíng)行為而沒(méi)有分別核算的，需要稅務(wù)機(jī)關(guān)核定銷(xiāo)售額。核定過(guò)程中涉及到過(guò)多的爭(zhēng)議，直接降低了稅務(wù)行政效率，不符合簡(jiǎn)便征收原則。

2.3 營(yíng)業(yè)稅存在稅負(fù)產(chǎn)業(yè)失衡問(wèn)題。營(yíng)業(yè)稅是中國(guó)特有的稅種，以毛收入為計(jì)稅依據(jù)，其稅制具有明顯的不公平性。

1994年對(duì)增值稅進(jìn)行了大規(guī)模改革，但是建筑業(yè)和除商業(yè)之外的第三產(chǎn)業(yè)仍然延續(xù)原來(lái)的工商稅原則征收營(yíng)業(yè)稅。截至2015年5月交通運(yùn)輸、部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、電信業(yè)相繼營(yíng)改增，但是建筑業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)仍屬于營(yíng)業(yè)稅征稅范疇。

有文獻(xiàn)做過(guò)相關(guān)論證，對(duì)于服務(wù)業(yè)來(lái)說(shuō)，征收營(yíng)業(yè)稅比征收增值稅稅收負(fù)擔(dān)大。由于征收方式及對(duì)象不同，無(wú)法直接比較增值稅和營(yíng)業(yè)稅的稅負(fù)，但是可以用繳納營(yíng)業(yè)稅的部門(mén)實(shí)際繳納的營(yíng)業(yè)稅除以這些部門(mén)的增加值，做間接比較分析。從下表可以看出，雖然營(yíng)業(yè)稅的稅率低于增值稅，但由于繳納營(yíng)業(yè)稅的部門(mén)不能抵扣其進(jìn)項(xiàng)所包含的增值稅，房地產(chǎn)業(yè)的實(shí)際稅負(fù)大于繳納增值稅的部門(mén)的稅負(fù)。

表一營(yíng)業(yè)稅與增值稅稅負(fù)比較

年度全部企業(yè)的增值稅稅負(fù)房地產(chǎn)業(yè)的稅負(fù)

20009.69%12.02%

200110.35%14.92%

200210.93%19.77%

200311.10%25.94%

200411.50%11.38%

200511.79%12.09%

200612.08%13.29%

通過(guò)比較全部企業(yè)的平均增值稅稅負(fù)和房地產(chǎn)業(yè)的營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)，可以看出房地產(chǎn)業(yè)的實(shí)際營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)高于繳納增值稅的部門(mén)的稅負(fù)。這和平新喬等在2010年的研究結(jié)論一致（平新喬，等，2010）。

3.房地產(chǎn)業(yè)增值稅制的基本制度設(shè)計(jì)嘗試

3.1 新建建筑物銷(xiāo)售環(huán)節(jié)的增值稅設(shè)計(jì)。房地產(chǎn)企業(yè)銷(xiāo)售新建建筑物，無(wú)論是商用不動(dòng)產(chǎn)還是非商用不動(dòng)產(chǎn)，該交易均需要課征增值稅。

在德國(guó)增值稅稅法體系中，不動(dòng)產(chǎn)交易要課征增值稅的必需前提是：該貨物給付是納稅人在其商業(yè)活動(dòng)中實(shí)施。房地產(chǎn)企業(yè)銷(xiāo)售新建建筑物當(dāng)然是納稅人（房地產(chǎn)企業(yè)）在商業(yè)活動(dòng)中實(shí)施的交易，需要繳納增值稅。加拿大也是如此，對(duì)新建的建筑物銷(xiāo)征收增值稅，但是由于社會(huì)因素的考慮以及需要為公民提供合理價(jià)格的住房，加拿大引入了購(gòu)買(mǎi)稅收回饋。該項(xiàng)措施為購(gòu)買(mǎi)者返還部分在購(gòu)房過(guò)程中所支付的增值稅額（楊小強(qiáng)，馮俊文，2012）。

考慮到我國(guó)的實(shí)際情況，可以借鑒相關(guān)措施，但需要做出相應(yīng)的條件限制，比如：家庭第一套居住用房，人均住房面積低于一定指標(biāo)的改善型住房等相關(guān)限制條件，以用來(lái)將投資性購(gòu)房限制在稅收購(gòu)買(mǎi)回饋之外。綜合國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，我國(guó)在對(duì)新建建筑物征收增值稅時(shí)或可參考下表列示的制度安排。

表二新建建筑物課征增值稅的制度安排

轉(zhuǎn)讓方購(gòu)買(mǎi)方用途

房地產(chǎn)企業(yè)交稅，形成銷(xiāo)項(xiàng)稅商用不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅可抵扣

房地產(chǎn)企業(yè)交稅，形成銷(xiāo)項(xiàng)稅非商用不動(dòng)產(chǎn)（住宅）不再抵扣，視同最終消費(fèi)者，承擔(dān)增值稅

3.2二手房交易環(huán)節(jié)的增值稅設(shè)計(jì)

3.2.1征稅范圍。二手房交易同樣參考德國(guó)增值稅稅法體系，即不動(dòng)產(chǎn)交易要課征增值稅的必要前提是：該貨物給付是納稅人在其商業(yè)活動(dòng)中實(shí)施。這里我們區(qū)分納稅人是否在其商業(yè)活動(dòng)中實(shí)施貨物給付，是考慮交易的標(biāo)的物是商用不動(dòng)產(chǎn)還是非商用不動(dòng)產(chǎn)。

表三增值稅在二手房交易方面的稅收制度安排

轉(zhuǎn)讓方購(gòu)買(mǎi)方

商用不動(dòng)產(chǎn)交稅，形成銷(xiāo)項(xiàng)稅額商用不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣

商用不動(dòng)產(chǎn)交稅，形成銷(xiāo)項(xiàng)稅額非商用不動(dòng)產(chǎn)不再抵扣，視同最終消費(fèi)者，承擔(dān)增值稅

非商用不動(dòng)產(chǎn)可選擇：不再交稅繼續(xù)繳納增值稅商用不動(dòng)產(chǎn)沒(méi)有進(jìn)項(xiàng)稅進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣

非商用不動(dòng)產(chǎn)不再交稅非商用不動(dòng)產(chǎn)沒(méi)有進(jìn)項(xiàng)稅

（1） 引入稅收選擇權(quán)。不動(dòng)產(chǎn)沒(méi)有改變用途的情況下，商用不動(dòng)產(chǎn)繳納增值稅，非商用不動(dòng)產(chǎn)不需要繳納增值稅。

在不動(dòng)產(chǎn)改變用途，由非商業(yè)不動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)變用途變?yōu)樯虡I(yè)不動(dòng)產(chǎn)時(shí)，這里參考德國(guó)增值稅稅法體系，引入稅收選擇權(quán)，轉(zhuǎn)讓方在與購(gòu)買(mǎi)方協(xié)商一致的情況下，在不動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓時(shí)可以放棄增值稅免稅。當(dāng)購(gòu)買(mǎi)方是增值稅一般納稅人時(shí)，購(gòu)買(mǎi)方更傾向于放棄增值稅的免稅權(quán)。稅收選擇權(quán)的存在有利于增值稅抵扣鏈條的完整。

（2）非商用不動(dòng)產(chǎn)二次銷(xiāo)售按照增值額征收房地產(chǎn)增值稅。前述征稅模式解決了商用不動(dòng)產(chǎn)的重復(fù)征稅問(wèn)題，但是該模式并沒(méi)有解決對(duì)住宅消費(fèi)征稅不足問(wèn)題，因?yàn)樵谠鲋刀愔贫葘?shí)施前的不動(dòng)產(chǎn)由于沒(méi)有繳納過(guò)增值稅，采用增值稅制度后由于免稅處理使得以后該不動(dòng)產(chǎn)的銷(xiāo)售不 再繳納增值稅；還有首次銷(xiāo)售征稅后，二手非商用不動(dòng)產(chǎn)的二次銷(xiāo)售免征增值稅 ，由此看來(lái)二次銷(xiāo)售時(shí)的升值部分就沒(méi)有被征稅，會(huì)造成對(duì)不動(dòng)產(chǎn)二次交易征稅不足。

從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，把全部不動(dòng)產(chǎn)交易納入到增值稅征管中應(yīng)該是大勢(shì)所趨，這是保證增值稅鏈條的完整的必要條件?？紤]到房地產(chǎn)行業(yè)在國(guó)民經(jīng)濟(jì)中有著舉足輕重的作用，因此，對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)的稅收制度的構(gòu)建不僅要考慮稅收的公平和效率，還要考慮到對(duì)現(xiàn)實(shí)宏觀經(jīng)濟(jì)目標(biāo)的影響和征管能力的協(xié)調(diào)?？紤]到征管能力的問(wèn)題，對(duì)大量的自有住房進(jìn)行增值稅管理，增加了征管難度和征收成本。但是考慮到房地產(chǎn)價(jià)格仍在持續(xù)上漲，房地產(chǎn)交易投機(jī)的因素大量存在的情況下，需要對(duì)非商用不動(dòng)產(chǎn)的二次交易征收房地產(chǎn)增值稅。

在營(yíng)改增之后，土地增值稅與增值稅存在重復(fù)征收的問(wèn)題，所以土地增值稅需要被廢止。在非商用不動(dòng)產(chǎn)二次交易方面征收房地產(chǎn)增值稅。房地產(chǎn)增值稅的征收原理類(lèi)似于土地增值稅。該稅種具有流轉(zhuǎn)稅和財(cái)產(chǎn)稅的雙重性質(zhì)，有利于平抑當(dāng)?shù)禺a(chǎn)交易價(jià)格，有助于減弱房地產(chǎn)交易中的投機(jī)因素。

由于二手房交易中的住宅類(lèi)房地產(chǎn)即非商用不動(dòng)產(chǎn)的銷(xiāo)售不再繳納增值稅，在可能情況下，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)可以通過(guò)先低價(jià)售出，然后再由中間人轉(zhuǎn)賣(mài)給實(shí)際購(gòu)房者以達(dá)到少繳增值稅的目的，這時(shí)，需要房地產(chǎn)增值稅的征收及其稅率的適當(dāng)設(shè)計(jì)有利于減少這種行為的發(fā)生。

3.2.2 計(jì)稅依據(jù)。在設(shè)計(jì)增值稅的計(jì)稅依據(jù)時(shí)，不動(dòng)產(chǎn)有其固有特性，應(yīng)給予特殊考慮

首先，增值稅普遍所指的增值與不動(dòng)產(chǎn)的自然增值特性是不同的。從我國(guó)不動(dòng)產(chǎn)交易價(jià)格的現(xiàn)狀來(lái)看，不動(dòng)產(chǎn)與其他資產(chǎn)不同，隨著時(shí)間的推移，其他資產(chǎn)會(huì)普遍貶值，而不動(dòng)產(chǎn)會(huì)隨著時(shí)間的推移升值。不動(dòng)產(chǎn)的升值主要是由土地等資源的稀缺特性所造成的，而普通資產(chǎn)的升值是由于經(jīng)營(yíng)者生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)行為所致。增值稅顧名思義是對(duì)增值額課稅，普遍意義上的增值額是物化勞動(dòng)或者活勞動(dòng)的結(jié)合（通過(guò)耗用原材料與人力加工創(chuàng)造而產(chǎn)生的），明顯與不動(dòng)產(chǎn)的自然增值性不同。

其次，應(yīng)考慮不動(dòng)產(chǎn)增值與物價(jià)漲落的關(guān)系。不動(dòng)產(chǎn)增值不能簡(jiǎn)單的等同賣(mài)出價(jià)與買(mǎi)入價(jià)的差值，不動(dòng)產(chǎn)增值是指同宗房地產(chǎn)商品所內(nèi)涵的社會(huì)實(shí)際購(gòu)買(mǎi)力的增長(zhǎng)。增值額應(yīng)該是買(mǎi)賣(mài)差價(jià)扣除物價(jià)變動(dòng)因素的影響（梁運(yùn)斌，1994）。

綜上，不動(dòng)產(chǎn)二次交易在繳納增值稅時(shí)，其銷(xiāo)售額需要扣除同期社會(huì)物價(jià)漲落的影響。

扣除同期社會(huì)物價(jià)漲落影響的銷(xiāo)售額等于二次交易售價(jià)乘以與售房者購(gòu)買(mǎi)時(shí)相比的現(xiàn)期社會(huì)物價(jià)指數(shù)

同樣的，非商用不動(dòng)產(chǎn)二次交易繳納的房地產(chǎn)增值稅的計(jì)稅依據(jù)即房地產(chǎn)增值額同樣適用上述原則。

3.3 房地產(chǎn)租賃業(yè)務(wù)的增值稅設(shè)計(jì)。在有些國(guó)家，不動(dòng)產(chǎn)租賃免鈉增值稅，比如荷蘭和德國(guó)分別規(guī)定，不動(dòng)產(chǎn)租賃免納增值稅。而以新西蘭，加拿大和澳大利亞為代表的現(xiàn)代增值稅模式中，為了消除免稅所造成的重復(fù)征稅問(wèn)題和盡量發(fā)揮增值稅的稅收中性，對(duì)不動(dòng)產(chǎn)的免稅范圍嚴(yán)加控制，除了二手住宅的銷(xiāo)售和住宅的長(zhǎng)期租賃，其他不動(dòng)產(chǎn)交易都需要繳納增值稅。對(duì)于不動(dòng)產(chǎn)租賃方面，住宅的租金免征增值稅，商業(yè)用房出租的租金要征收增值稅。

理論上為了保持稅收中性，不動(dòng)產(chǎn)的租賃應(yīng)該同樣需要征收增值稅。增值稅是對(duì)商品和服務(wù)的消費(fèi)征稅，由最終的消費(fèi)者承擔(dān)。對(duì)于耐用品來(lái)說(shuō)，其消費(fèi)是在時(shí)間內(nèi)耐用品使用期間內(nèi)不斷為消費(fèi)者提供服務(wù)。耐用品在整個(gè)生命周期被逐漸消費(fèi)或使用，應(yīng)該整個(gè)消費(fèi)期間內(nèi)逐步繳納增值稅。為了保持稅收中性，通過(guò)購(gòu)買(mǎi)資產(chǎn)時(shí)征稅與分期征稅具有同樣的稅收負(fù)擔(dān)，需要保證在開(kāi)始征收的稅收等于以后征稅的凈現(xiàn)值才能維持稅后中性。因此，不動(dòng)產(chǎn)的購(gòu)買(mǎi)而后實(shí)際使用和長(zhǎng)期租賃應(yīng)當(dāng)具有相同的稅收負(fù)擔(dān)。假設(shè)租賃期是整個(gè)建筑的可使用期，那么如果銷(xiāo)售建筑物采用增值稅，而租賃繳納營(yíng)業(yè)稅的話，企業(yè)購(gòu)進(jìn)不動(dòng)產(chǎn)可獲得不動(dòng)產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)抵扣，而長(zhǎng)期租賃該不動(dòng)產(chǎn)繳納的營(yíng)業(yè)稅則不能抵扣，這樣就違反了稅收中性，扭曲了企業(yè)行為，造成企業(yè)更傾向于購(gòu)進(jìn)不動(dòng)產(chǎn)或者自建不動(dòng)產(chǎn)，阻礙不動(dòng)產(chǎn)租賃業(yè)的發(fā)展。因此，為避免銷(xiāo)售與長(zhǎng)期租賃之間的稅收差異，減少稅收籌劃空間，不動(dòng)產(chǎn)的租賃同樣適用增值稅。

所以商用不動(dòng)產(chǎn)的租賃需要繳納增值稅，相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，保證了商用不動(dòng)產(chǎn)增值稅抵扣鏈條的完整。商用不動(dòng)產(chǎn)的首次銷(xiāo)售和二次交易都需要繳納增值稅，為了保持稅收中性，商用不動(dòng)產(chǎn)的長(zhǎng)期租賃需要繳納增值稅。

但是不建議非商用不動(dòng)產(chǎn)（住宅）的租賃征收增值稅，原因有以下三點(diǎn)：

首先，征收成本和征管能力的限制，非商用不動(dòng)產(chǎn)的增值稅鏈條中斷的不利因素相對(duì)較少。

其次，改變國(guó)人對(duì)買(mǎi)房的偏好對(duì)租房的排斥心理，從而有利于平抑房?jī)r(jià)

再次，降低中低收入家庭的租房負(fù)擔(dān)

表四不動(dòng)產(chǎn)租賃的增值稅稅收安排

地產(chǎn)類(lèi)型是否需要繳納增值稅

商用不動(dòng)產(chǎn)是

非商用不動(dòng)產(chǎn)否

4.房地產(chǎn)業(yè)增值稅的稅率選擇

營(yíng)改增要想實(shí)現(xiàn)預(yù)期的結(jié)構(gòu)性減稅的目的，同時(shí)兼顧房?jī)r(jià)的穩(wěn)定和宏觀經(jīng)濟(jì)的現(xiàn)實(shí)狀況，稅率的設(shè)計(jì)是關(guān)鍵。要兼顧國(guó)家財(cái)政收入和企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。

隨著物料成本占總成本的比重加大到一定程度時(shí)，（增值稅率為17%，物料比重占到70%時(shí)；增值稅率為11%，物料比重增加為50%時(shí)）增值稅改征營(yíng)業(yè)稅才有助于房地產(chǎn)企業(yè)降低稅收負(fù)擔(dān)，否則營(yíng)改增會(huì)增加房地產(chǎn)企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)（宗式華，周松德，2013）。

增值稅稅率的設(shè)計(jì)，需要考量房地產(chǎn)企業(yè)物料在總成本中所占的比重。不同的經(jīng)營(yíng)范圍的房地產(chǎn)企業(yè)物料比重不同，需要適當(dāng)對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)設(shè)計(jì)不同稅率，以達(dá)到結(jié)構(gòu)性減稅和改善宏觀經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)狀況的目的。

5.結(jié)論

文章主要研究房地產(chǎn)業(yè)納入增值稅征收體系的必要性，并根據(jù)我國(guó)目前的宏觀經(jīng)濟(jì)狀況和房地產(chǎn)業(yè)的現(xiàn)狀提出了一套基礎(chǔ)的增值稅制度設(shè)計(jì)。商用不動(dòng)產(chǎn)的銷(xiāo)售（包括新建建筑物銷(xiāo)售和二手房交易）和租賃征收增值稅并允許抵扣。非商用不動(dòng)產(chǎn)的新建建筑物銷(xiāo)售需要繳納增值稅，但在二手房交易和租賃過(guò)程中，不再繳納增值稅。非商用不動(dòng)產(chǎn)的二次交易征收房地產(chǎn)增值稅，房產(chǎn)保有階段征收房產(chǎn)稅，以解決非商用不動(dòng)產(chǎn)交稅不足問(wèn)題。非商用不動(dòng)產(chǎn)免稅，有利于平抑房?jī)r(jià)，改善低收入者住房條件，維持社會(huì)公平。

本文的研究尚存在不足之處。稅率的設(shè)計(jì)只是提出了一個(gè)研究方向，還需要繼續(xù)做出相關(guān)的研究，根據(jù)房地產(chǎn)業(yè)中的各個(gè)細(xì)分行業(yè)，分別分析論證，選取合適的增值稅稅率。另外，由于營(yíng)業(yè)稅改征增值稅，房地產(chǎn)企業(yè)營(yíng)改增之前階段保有的存貨，在營(yíng)改增之后銷(xiāo)售出去需要繳納增值稅，但沒(méi)有相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，銷(xiāo)售額基本等于增值額，該會(huì)計(jì)期間的增值稅負(fù)擔(dān)過(guò)大，稅收如何安排？與稅率選擇相關(guān)的研究我們會(huì)在后期繼續(xù)進(jìn)行。（作者單位：1.河北省保定市河北大學(xué)；2.廣西壯族自治區(qū)南寧市廣西大學(xué)商學(xué)院）

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