管俊

摘要：據(jù)第三方研究機(jī)構(gòu)艾瑞統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)顯示，2014年中國(guó)電子商務(wù)市場(chǎng)交易規(guī)模12.3萬(wàn)億元，增長(zhǎng)21.3%，預(yù)計(jì)未來(lái)幾年將保持平穩(wěn)快速增長(zhǎng)，2018年我國(guó)電子商務(wù)市場(chǎng)規(guī)模將達(dá)到24.2萬(wàn)億元。2014年9月19日晚，阿里巴巴登陸美國(guó)紐交所，證券代碼為“BABA”，這項(xiàng)交易成為全球范圍內(nèi)規(guī)模最大的IPO交易之一，電子商務(wù)的迅猛發(fā)展再次備受世人矚目。當(dāng)電子商務(wù)發(fā)展到較高階段時(shí)，跨國(guó)的電子商務(wù)活動(dòng)必然會(huì)增多，其交易的便利性使跨國(guó)電子商務(wù)活動(dòng)成為跨國(guó)商務(wù)活動(dòng)的主流，所以需要對(duì)該問(wèn)題進(jìn)行研究。因?yàn)榭鐕?guó)電子商務(wù)活動(dòng)牽涉部門較多，涉稅行為較為隱蔽，所以以相對(duì)固定的模式對(duì)稅款進(jìn)行統(tǒng)一征管較為現(xiàn)實(shí)。

關(guān)鍵詞：研究機(jī)構(gòu)；電子商務(wù)；市場(chǎng)規(guī)模

一、跨國(guó)電子商務(wù)稅收征管體系模型的建立

跨國(guó)電子商務(wù)稅收征管體系可以分成三個(gè)主要層次，如圖所示，第一層是國(guó)際間參與電子商務(wù)活動(dòng)的各方，即參與電子商務(wù)交易的企業(yè)或者個(gè)人；第二層是國(guó)際間電子商務(wù)的監(jiān)管方，例如國(guó)家稅務(wù)總局下設(shè)的電子稅務(wù)管理中心可以構(gòu)建跨國(guó)間電子商務(wù)的監(jiān)管的信息化系統(tǒng)，配合上傳統(tǒng)的海關(guān)、各大負(fù)責(zé)資金往來(lái)的金融機(jī)構(gòu)等。第三層是跨國(guó)電子商務(wù)的中間各方，主要包括跨國(guó)電子商務(wù)稅務(wù)資金結(jié)算中心。

二、跨國(guó)電子商務(wù)稅收征管體系模型的分析

（一）國(guó)際間電子商務(wù)的反偷漏行為

國(guó)與國(guó)之間由于稅收法規(guī)的差異以及缺少及時(shí)有效的稅收溝通，國(guó)際間的避稅行為極為普遍。近年來(lái)以電子商務(wù)為載體的避稅行為更為普遍，這不僅違法了稅收公平的原則，也使得國(guó)家的財(cái)政收入大量流失，并嚴(yán)重影響國(guó)際稅收秩序。由于跨國(guó)電子商務(wù)涉及不同的國(guó)家主體，具有較高的發(fā)雜性和隱蔽性。筆者總結(jié)中外文獻(xiàn)，歸納總結(jié)出以下幾點(diǎn)跨國(guó)電子商務(wù)稅收征管中可能存在的避稅問(wèn)題：

1、利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅

跨國(guó)企業(yè)會(huì)在不同國(guó)家和地區(qū)設(shè)立自己的子公司，利用關(guān)聯(lián)企業(yè)定價(jià)模式來(lái)進(jìn)行避稅。如果這種轉(zhuǎn)讓定價(jià)行為發(fā)生在同一個(gè)國(guó)家或地區(qū)，通常情況下當(dāng)關(guān)聯(lián)企業(yè)的內(nèi)部?jī)r(jià)格與市場(chǎng)價(jià)格有較大差異時(shí)，各國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)都有較為有效的方式方法來(lái)進(jìn)行稽查，也就是稅轉(zhuǎn)讓定價(jià)在同一地區(qū)的避稅空間有限，但在國(guó)際間由于其特殊性還存在很大空間，再加上電子商務(wù)的發(fā)展，以跨國(guó)電子商務(wù)為載體的交易更增加了各國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)的稽查難度。

2、利用常設(shè)機(jī)構(gòu)避稅

各國(guó)對(duì)所得的認(rèn)定通常是通過(guò)登記注冊(cè)地、實(shí)際管理機(jī)構(gòu)或者是所得來(lái)源來(lái)認(rèn)定，認(rèn)定形式拘泥與原則和形式，這些原則和形式也適用于跨國(guó)電子商務(wù)稅收的征管，但很難對(duì)它形成有效的約束，特別是在C2C電子商務(wù)模式下自行申報(bào)繳納稅款的制度，更造成大量的稅收流失。

3、利用電子商務(wù)的隱秘性避稅

跨國(guó)電子商務(wù)的隱蔽性主要體現(xiàn)在它對(duì)稅基的侵蝕，跨國(guó)電子商務(wù)通常經(jīng)過(guò)國(guó)際金融機(jī)構(gòu)進(jìn)行款項(xiàng)交易，較傳統(tǒng)的現(xiàn)金交易更難控制，再者電子貨幣通常數(shù)額大，流轉(zhuǎn)快，涉及國(guó)際間部門眾多而難以追蹤。另外在傳統(tǒng)的交易模式下，各企業(yè)交易會(huì)有交易發(fā)票，例如增值稅通過(guò)增值稅專票抵扣的方式，整個(gè)生產(chǎn)銷售流程憑票抵扣，環(huán)環(huán)監(jiān)督，稅務(wù)機(jī)關(guān)也可以通過(guò)抵扣鏈條對(duì)整個(gè)生產(chǎn)銷售流程進(jìn)行有效監(jiān)督。但是跨國(guó)電子商務(wù)交易通常是無(wú)紙化進(jìn)行，沒(méi)有任何具有效力的紙質(zhì)證明，并且由于缺少相應(yīng)的電子監(jiān)管，交易記錄可以輕松進(jìn)行修改，因此稅務(wù)機(jī)關(guān)很難對(duì)跨國(guó)電子商務(wù)的各個(gè)參與方實(shí)行有效的監(jiān)督，加劇了跨國(guó)電子商務(wù)稅收的流失。

4、利用各個(gè)國(guó)家之間稅種和稅率的差異避稅

跨國(guó)企業(yè)最常見(jiàn)的避稅方式之一就是利用各個(gè)國(guó)家和地區(qū)稅負(fù)的差異來(lái)進(jìn)行合理避稅，如在將子公司設(shè)立在國(guó)際上常見(jiàn)的避稅地。隨著各國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管能力的日益提升，針對(duì)有實(shí)體注冊(cè)跨國(guó)子公司如設(shè)在國(guó)家稅務(wù)總局避稅地名單系統(tǒng)的子公司都會(huì)嚴(yán)格審查，如果存在惡意避稅行為，稅務(wù)機(jī)關(guān)就會(huì)進(jìn)行相應(yīng)的納稅調(diào)整。但是跨國(guó)經(jīng)營(yíng)和電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)結(jié)合，增加了隱蔽性更降低了成本，利用網(wǎng)絡(luò)可以輕易的打破國(guó)家和地區(qū)之間的限制，電子商務(wù)交易雖然是一種電子交易，但它并沒(méi)有改變交易的本質(zhì)，但是參與交易的雙方可以利用區(qū)域間的稅率差異來(lái)實(shí)現(xiàn)隱蔽避稅，例如高稅率國(guó)家的消費(fèi)者可以通過(guò)跨國(guó)電子商務(wù)來(lái)購(gòu)買低稅率國(guó)家的產(chǎn)品或者服務(wù)，阿里巴巴在美國(guó)上市后，其加大跨國(guó)電子商務(wù)交易的投入就可見(jiàn)一斑。此外隨著互聯(lián)網(wǎng)的發(fā)展，一些數(shù)字化的產(chǎn)品和服務(wù)也使得稅務(wù)機(jī)關(guān)難以按照傳統(tǒng)稅法的交易形式和性質(zhì)進(jìn)行征稅，使得納稅人可以規(guī)避相應(yīng)的稅負(fù)。

（二）各部門職能分析

1、電子稅務(wù)局

電子稅務(wù)局為跨國(guó)電子商務(wù)稅收征管模式的主要征管部門，是整個(gè)系統(tǒng)的核心，與國(guó)內(nèi)的電子商務(wù)交易稅收征管部門功能類似，負(fù)責(zé)跨國(guó)電子商務(wù)涉稅事項(xiàng)，本文主要分析了電子稅務(wù)局的五大核心功能：

國(guó)家稅務(wù)總局已于2015年1月5日公布了《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法修訂草案（征求意見(jiàn)稿）》，稱未來(lái)每個(gè)公民可能都將擁有一個(gè)由稅務(wù)部門編制的唯一且終身不變、用來(lái)確認(rèn)其身份的數(shù)字代碼標(biāo)識(shí)。所以首先電子稅務(wù)局負(fù)責(zé)對(duì)進(jìn)行電子商務(wù)活動(dòng)的企業(yè)和個(gè)人進(jìn)行強(qiáng)制的實(shí)名登記，并按照規(guī)定分配給企業(yè)和個(gè)人，識(shí)別號(hào)不妨稱為，識(shí)別號(hào)就像是企業(yè)和個(gè)人的第二張身份證一樣不能隨意便跟，然后將企業(yè)和個(gè)人的金融機(jī)構(gòu)的賬戶與相互對(duì)應(yīng)，構(gòu)成跨國(guó)電子商務(wù)交易的基本賬戶。第二大功能是跨國(guó)電子商務(wù)交易中涉稅稅款項(xiàng)的計(jì)算。當(dāng)一次跨國(guó)電子商務(wù)交易完成后，類似電子發(fā)票的電子憑證自動(dòng)上傳到電子稅務(wù)局的識(shí)別系統(tǒng)中，電子稅務(wù)局可以根據(jù)上傳的電子憑證獲得買賣雙方的基本信息，例如買賣雙方的統(tǒng)一識(shí)別號(hào)、交易的商品、交易的類型、成交的價(jià)格P。再根據(jù)識(shí)別號(hào)判斷買賣雙方所在的國(guó)家和地區(qū)，將計(jì)算的稅款匯總至相應(yīng)的實(shí)際征收部門。第三稅款劃繳與電子憑證的生成。買方在支付完成或支付首筆款項(xiàng)時(shí)，由電子稅務(wù)局根據(jù)賣方，確定賣方的所在國(guó)身份。若是賣方是國(guó)內(nèi)的商戶，則代扣代繳相應(yīng)的稅款T劃繳入國(guó)庫(kù)，并代開(kāi)相應(yīng)的專用電子發(fā)票發(fā)給支付方；若是賣方是跨國(guó)的商戶，第一步同國(guó)內(nèi)商戶由電子稅務(wù)局代扣代繳本國(guó)的稅款入庫(kù)，生產(chǎn)相應(yīng)的電子發(fā)票作為支付憑證給支付方，第二步將相應(yīng)的交易數(shù)據(jù)，如商品價(jià)格、包裝費(fèi)、手續(xù)費(fèi)、運(yùn)費(fèi)等上傳至國(guó)際電子商務(wù)中心，實(shí)現(xiàn)國(guó)際間交易數(shù)據(jù)的共享，賣方稅務(wù)機(jī)關(guān)便可以根據(jù)相應(yīng)的交易數(shù)據(jù)進(jìn)行稅款的核算。第四電子稅務(wù)局將跨國(guó)電子商務(wù)交易的完稅報(bào)文和商品清單發(fā)送給海關(guān)部門，作為海關(guān)部門核查商品交易與清單是否一致。第五電子稅務(wù)局可以建立納稅人的納稅信用評(píng)價(jià)系統(tǒng)。根據(jù)每個(gè)納稅人唯一的納稅識(shí)別號(hào)將納稅人一段時(shí)間的納稅信用進(jìn)行評(píng)價(jià)打分，設(shè)置一定的合格標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)納稅信用不合格的納稅人進(jìn)行重點(diǎn)監(jiān)控。

（2）電子海關(guān)的職能：

如上文介紹，電子海關(guān)負(fù)責(zé)將電子稅務(wù)局共享的完稅報(bào)文及商品清單與交易實(shí)物進(jìn)行核對(duì)。

（3）金融機(jī)構(gòu)的職能：

金融機(jī)構(gòu)主要職能是在接收到買方的劃繳指令后，將相應(yīng)貨款或勞務(wù)款項(xiàng)信息提交給電子稅務(wù)局，電子稅務(wù)局再根據(jù)收款人的性質(zhì)，將交易款項(xiàng)信息共享至不同部門。

（4）國(guó)際電子商務(wù)結(jié)算中心的職能：

國(guó)際電子商務(wù)稅務(wù)結(jié)算中心負(fù)責(zé)管理國(guó)際電子商務(wù)納稅人的標(biāo)識(shí)號(hào)，并將交易的數(shù)據(jù)實(shí)現(xiàn)國(guó)際間的共享。

三、結(jié)語(yǔ)

本文粗略地討論了跨國(guó)電子商務(wù)交易過(guò)程中涉稅行為的隱蔽性，并設(shè)計(jì)了一個(gè)相對(duì)簡(jiǎn)易可行的跨國(guó)電子商務(wù)稅收征管流程，對(duì)防止跨國(guó)電子商務(wù)貿(mào)易的稅收流失，以及對(duì)加強(qiáng)跨國(guó)電子商務(wù)交易的安全具有一定的保障作用。當(dāng)然在現(xiàn)實(shí)情況下，必定會(huì)有很多漏洞，需要進(jìn)一步改進(jìn)完善。（作者單位：云南財(cái)經(jīng)大學(xué)）