【摘 要】2006年，財政部正式頒布的新會計準則將公允價值計量適度而謹慎地引入我國的會計核算，體現出與國際準則的趨同。而且，為了規(guī)范其使用，在2014年新頒布的會計準則中，更是對公允價值的定義以及應用范圍做出了具體的規(guī)定。本文首先分析采用公允價值計量存在的問題，然后提出完善我國公允價值計量的建議。

【關鍵詞】會計計量屬性；公允價值

一、引言

2006年，財政部在正式頒布的新會計準則中明確將公允價值作為一種獨立的計量屬性，同時，還要求企業(yè)在對會計要素進行計量時，一般應當采用歷史成本，如果要采用其他計量屬性計量的，必須滿足一定的條件，即保證所確定的金額能夠取得并可靠計量。由此可見，公允價值雖然被重新引入到我國的會計核算中，但其引入是適度且謹慎的，既反映出與國際準則的趨同，又能夠體現我國會計核算的特色。而且，由于公允價值是市場價值的特殊表現，為了規(guī)范其使用，在2014年新頒布的會計準則中，更是對公允價值的定義以及應用范圍做出了具體的規(guī)定。因此，加強對公允價值計量屬性的相關研究，對完善公允價值計量的相關理論，健全公允價值計量的會計實踐具有舉足輕重的現實作用。

二、采用公允價值計量存在的問題

1.公允價值的確定存在一定的困難

首先，從會計人員素質來看。會計人員素質的高低直接影響公允價值的準確性。公允價值的確定不僅在很大程度上取決于會計人員的職業(yè)判斷，而且還要求會計人員除了要精通會計知識外，還要熟練掌握財務管理等其他方面的專業(yè)知識，樹立資金時間價值等財務管理的基本理念，并能夠運用評估的相關技術和方法。這無疑對會計人員提出了更高的要求。目前，我國會計人員對于財務管理相關知識在會計核算中的運用仍然不太熟練，對評估的知識更是知之甚少。因此，由于會計人員素質不高，相關專業(yè)知識相對薄弱，造成實務中公允價值的計算可能不太準確，這必然降低公允價值的客觀性，影響公允價值的公允性；而且，公允價值的確定如果需要進行評估，主要還是交由專業(yè)的人員來進行。雖然這樣可以獲得確定的公允價值，但是這一公允價值卻可能嚴重滯后于市場信息。當公允價值已經不再能夠反映會計信息的及時性，則其自然也無法體現出會計信息的相關性，這無疑也會妨礙公允價值在會計實務中的推廣和應用。

其次，從公允價值的確定來看。2014年最新的公允價值計量準則中明確規(guī)定企業(yè)應當采用市場法、收益法、成本法等估值技術，取得足夠可利用的數據和其他信息來計量公允價值。在實際運用估值技術進行計量時，應優(yōu)先使用能夠從市場數據中獲取的可觀察輸入值，如果無法獲取可觀察輸入值，才能使用不可觀察輸入值。由此可見，如果所計量的項目存在活躍市場并且在活躍市場上有報價，取得輸入值較為簡單，通常直接按照市場法進行確定。而且，這時的輸入值直接來自于市場數據，為可觀察的，屬于準則規(guī)定的第一層次，能夠為公允價值的確定提供最可靠的證據，因此，該輸入值無需調整就可直接用于公允價值的計量。但是如果所計量的項目本身不存在活躍的市場時，輸入值的確定本身就存在一定的難度。此時，輸入值數據可能來自于活躍市場上存在的相似項目的報價，也可能來自于非活躍市場中相同或者相似項目的報價等。無論通過那種途徑，獲取的輸入值雖然仍然來自于市場數據，但對于計量項目來講都不是直接的，需要采用估值技術進行一定的調整，屬于準則規(guī)定的第二層次。這種情況在實際操作中，可能遇到相似項目的確定、估值技術的選擇等問題，這些都為輸入值的確定帶來困難，也必然增加了公允價值計量的難度。例如采用收益法進行計量可能涉及現值的計算，那么未來金額、折現率、折現時間等因素就缺一不可，而這些因素本身就具有較大的不確定性，確定起來難度本來就大。另外，準則還規(guī)定如果所計量項目不存在市場活動或者市場活動很少導致相關可觀察輸入值無法取得或取得不切實可行的情況下，才能使用第三層次輸入值，即不可觀察輸入值。此時的輸入值要作為公允價值計量的依據，首先要建立在一定的假設條件下，而且取得的最佳信息還需要包含可合理取得的市場所有參與者。由此可見，輸入值的確定本身具有一定的主觀性，而且其取得難度也較大，因此，這也成為了公允價值確定過程中的難題，對公允價值計量的推廣和應用帶來一定的障礙。

2.采用公允價值計量的外部環(huán)境存在一定的缺陷

首先，我國市場經濟體制發(fā)展至今雖然取得了令人矚目的成就，但是仍然存在需要進一步完善的地方。在我國，證券市場、生產資料市場等都不太成熟，市場競爭不能完全展開，價格不一定是價值的反映，公允價值可能不太公允，缺乏可靠性；另外，我國存在著大量的關聯方交易。由于關聯方之間的密切聯系，使得其可能為了共同的利益而做出影響交易公允性的行為，再加上外部監(jiān)管本身就不完善，這樣確定出來的公允價值必然不能反映實際情況，最終阻礙公平市場環(huán)境的形成。

其次，企業(yè)財務報告中相關項目公允價值的驗證往往是由會計師事務所在審計過程中實現的。近年來，我國會計師事務所的業(yè)務水平雖然有了較大程度的提高，但是在相關項目特別是新出現的金融工具的公允價值驗證方面，我國的審計人員往往經驗不足、專業(yè)水平不高，而且事務所內部通常并不設置專門的機構，也缺少能夠提供業(yè)務支持的專家，因此，我國企業(yè)提供的相關會計信息是否公允，是否合規(guī)，仍然缺乏有效的外部監(jiān)管。

3.采用公允價值計量在企業(yè)利潤核算中存在一定的問題

首先，會計準則規(guī)定，對于采用公允價值進行后續(xù)計量的一些項目，在資產負債表日，其公允價值變動所帶來的損益都是直接計入當期損益，從而導致當期利潤的增加或者減少。但是，通過研究我們不難發(fā)現，公允價值變動所帶來的損益，無論是收益還是損失，都是在最終處置的環(huán)節(jié)才得以真正實現。因此，在持有期間就對這一損益進行確認，會導致企業(yè)利潤不能反映真實情況。

其次，以公允價值進行計量時，公允價值的確定往往是采取一定的方法進行確定的，這在很大程度上依賴于相關人員的職業(yè)判斷。因此，也使得公允價值計量容易被企業(yè)利用，成為其操縱利潤的工具。

三、完善公允價值計量的建議

1.提高會計人員的專業(yè)綜合素質

會計人員專業(yè)素質的高低直接影響公允價值的估計，從而影響公允價值計量屬性在會計核算中的應用。因此，企業(yè)應從專業(yè)勝任能力和職業(yè)道德兩方面著手，提高會計人員專業(yè)綜合素質。企業(yè)應督促會計人員參加公允價值相關的繼續(xù)教育的培訓，還可以聘請一定的專家為會計人員進行一定的講座，在更新專業(yè)知識的同時加強會計人員對新會計準則中相關規(guī)定的理解，并在此基礎上進一步提高會計人員的運用能力。而且，由于公允價值計量要求會計人員還需要具備財務管理、資產評估等相關知識，企業(yè)應鼓勵會計人員拓展知識面，盡量掌握除會計知識以外的其他相關知識，這樣才能進一步提高會計人員的專業(yè)勝任能力。另外，由于公允價值在運用中存在一定的主觀性，可以作為企業(yè)盈余管理的工具。因此，應加強對會計人員進行職業(yè)道德方面的教育，形成遵法守法的品質和習慣，從主觀上消除利用公允價值調整利潤的不良動機。

2.重視公允價值計量的理論研究

公允價值的確定本身還存在一定的困難，采用公允價值計量的會計實踐仍然需要進行深入的研究和探討。因此，我國應多借鑒國外成功的經驗，加強公允價值計量的理論研究，提高公允價值計量的可操作性，為公允價值計量提供完善的理論基礎。

3.完善公允價值計量的外部環(huán)境

首先，完善的市場條件是公允價值計量得以推廣的必要條件。雖然我們并不能將公允價值簡單地理解為市場價格，但是，大多數情況下，公允價值的確定不可避免地要以市場價格作為參考。因此，作為公允價值最為方便的數據來源，市場價格是否客觀，是否能夠反映真實可靠的信息，將直接影響公允價值的可靠性。我國政府應適當放開對部分產品定價機制的嚴格控制，減少人為因素的干涉，真正讓市場決定其價格。同時，對于普遍存在的關聯方交易，也應加強對其的監(jiān)管，避免暗箱操作，真正做到走市場化的道路。只有如此，才能保障市場價格的公允性，進而作為公允價值確定的可靠來源。

最后，完善公允價值計量還與會計師事務所等中介機構關系密切。會計師事務所作為獨立的第三方，負責為企業(yè)對外公布的財務報告提供鑒證方面的服務，其服務質量的高低會對信息使用者產生較大的影響。鑒于目前事務所審計人員對于公允價值計量方面的驗證比較薄弱，因此，事務所應重視和鼓勵審計人員在該驗證業(yè)務上的學習。同時，按照規(guī)定，如果有新的項目采用公允價值進行計量時，事務所還應盡可能地創(chuàng)造條件，組織審計人員進行定期的培訓。這不僅能夠促使審計人員完成專業(yè)知識的不斷更新，還有利于審計人員提高其實際運用能力。審計人員素質的提高，業(yè)務能力的增強，能夠對企業(yè)采用公允價值計量形成有效的外部監(jiān)管，促進公允價值計量的完善。

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