摘要：2011年11月16日，財(cái)政部、稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于印發(fā)<營(yíng)業(yè)稅改增值稅試點(diǎn)方案>的通知》（財(cái)稅[2011]110號(hào)），通知中明確規(guī)定擬將建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征為增值稅，稅率為11%?！盃I(yíng)改增”能減少重復(fù)納稅，對(duì)建筑企業(yè)而言既是機(jī)遇也是挑戰(zhàn)，如何采取措施促進(jìn)建筑業(yè)良性發(fā)展是要研究和解決的問題。文章從建筑企業(yè)“營(yíng)改增”后稅負(fù)、財(cái)務(wù)狀況的變化，分析“營(yíng)改增”對(duì)建筑企業(yè)的發(fā)展和經(jīng)濟(jì)效益的影響，并提出一些應(yīng)對(duì)建議。

關(guān)鍵詞：“營(yíng)改增”；建筑業(yè)；稅負(fù)率；措施

目前我國(guó)正處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型期，發(fā)展第三產(chǎn)業(yè)尤其是現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，對(duì)推進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整有著重要意義。“營(yíng)改增”有利于消除重復(fù)納稅；降低企業(yè)稅負(fù)，增強(qiáng)發(fā)展能力；優(yōu)化結(jié)構(gòu)，促進(jìn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)協(xié)調(diào)發(fā)展。根據(jù)規(guī)劃，將于2014～2015年對(duì)建筑企業(yè)實(shí)施“營(yíng)改增”。改革后，建筑企業(yè)稅負(fù)會(huì)發(fā)生怎樣的變化，對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況又會(huì)產(chǎn)生怎樣的影響？本文主要圍繞上述方面探討了 “營(yíng)改增”對(duì)建筑企業(yè)的影響，以及在實(shí)際工作中如何更有效的合理降低企業(yè)稅負(fù)率，為企業(yè)更好發(fā)展當(dāng)好幫手。

一、建筑行業(yè)的特點(diǎn)

1. 建筑業(yè)流動(dòng)性比較強(qiáng)，施工企業(yè)可能在多個(gè)地方進(jìn)行生產(chǎn)建造，因此稅改前后變化較大：改革前建筑企業(yè)是向勞務(wù)發(fā)生地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅，而之后是向機(jī)構(gòu)所在地的稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。

2. 施工項(xiàng)目周期長(zhǎng)、核算時(shí)間跨度大。一項(xiàng)工程從準(zhǔn)備、設(shè)計(jì)到竣工決算往往要經(jīng)歷較長(zhǎng)周期，因此通常是根據(jù)已經(jīng)完成的工程量，采用完工百分比法來估算各年度的工程收入和成本并據(jù)此開具開票，隨即產(chǎn)生納稅義務(wù)?！睜I(yíng)改增”之前不存在抵扣一說，但稅改后增值稅發(fā)票如果不能及時(shí)取得，相應(yīng)的也就不能進(jìn)行抵扣，要多支出這部分現(xiàn)金，這就對(duì)企業(yè)的現(xiàn)金流產(chǎn)生重要影響。

二、“營(yíng)改增”前后建筑行業(yè)相關(guān)稅收處理的差異

1. 稅率發(fā)生變化?！盃I(yíng)改增”之前建筑行業(yè)的營(yíng)業(yè)稅稅率為3%，改革后增值稅的稅率為11%；此外雖然附加稅率沒有變化，但因?yàn)槎惢淖兓U納的附加稅金額也發(fā)生了相應(yīng)變動(dòng)。

2. 納稅主體變化?，F(xiàn)行建筑業(yè)工程是實(shí)行總包、分包方式并以總包為扣繳義務(wù)人，總承包人在申報(bào)繳納稅金的時(shí)候可以相應(yīng)扣除分包人的部分；但改革后，總、分包人均為增值納一般納稅人，均按照各自的銷項(xiàng)稅抵扣進(jìn)項(xiàng)稅后申報(bào)繳納。

3. 申報(bào)納稅額發(fā)生變化。稅改前，按照《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》，建筑業(yè)總承包人對(duì)工程進(jìn)行分包或者轉(zhuǎn)包的，將總包款減去分包、轉(zhuǎn)包的金額即為申報(bào)納稅額；總包單位作為扣繳義務(wù)人，要對(duì)自己完成的工程收入和分包單位完成的工程收入進(jìn)行準(zhǔn)確劃分。而稅改后則根據(jù)企業(yè)的年收入、會(huì)計(jì)核算條件等分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，一般納稅人的，可按取得的增值稅專用發(fā)票計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，余額即為納稅金額。

三、“營(yíng)改增”對(duì)建筑企業(yè)的影響

（一）“營(yíng)改增”對(duì)企業(yè)的有利影響

1. 減少重復(fù)納稅

現(xiàn)行建筑企業(yè)是按照總包款減去分包款后的金額再乘以相應(yīng)稅率計(jì)算應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅，并且對(duì)于收到已交過稅金的材料發(fā)票并不允許抵扣，這就對(duì)同一個(gè)課稅對(duì)象同時(shí)繳納了營(yíng)業(yè)稅和增值稅，存在重復(fù)納稅問題?！睜I(yíng)改增”之后建筑企業(yè)將增值稅銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額來確定應(yīng)交稅金，那么購(gòu)買材料、設(shè)備的進(jìn)項(xiàng)稅額就可以抵扣，就避免了重復(fù)納稅，可以有效降低企業(yè)的稅負(fù)率。

2. 有效規(guī)范企業(yè)行為

由于“營(yíng)改增”之后增值稅的稅率為11%，因此企業(yè)都希望能取得正規(guī)的增值稅專用發(fā)票，這樣可以進(jìn)行抵扣以降低企業(yè)的稅負(fù)。而只要企業(yè)購(gòu)買了專用發(fā)票的掃描儀就能即時(shí)對(duì)取得的發(fā)票進(jìn)行認(rèn)證，避免了收到虛假發(fā)票的可能性，也能更有效地規(guī)范企業(yè)行為，更好地維護(hù)市場(chǎng)秩序。

3. 優(yōu)化企業(yè)資產(chǎn)結(jié)構(gòu)、提升企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力

“營(yíng)改增”之后，由于購(gòu)買的施工機(jī)械設(shè)備的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，能夠促使企業(yè)汰舊換新，優(yōu)化資產(chǎn)結(jié)構(gòu)，增強(qiáng)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力；而另一方面通過購(gòu)買新的機(jī)械設(shè)備，也能相應(yīng)減少施工作業(yè)的人員，降低人工費(fèi)的支出，減輕企業(yè)的稅負(fù)。

（二）“營(yíng)改增”對(duì)企業(yè)的不利影響

雖然“營(yíng)改增”的目的是為了有效降低建筑企業(yè)的稅負(fù)率，提升企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力，但實(shí)際情況中存在是否都能取得增值稅專用發(fā)票，以及取得的發(fā)票可以抵扣的稅率是多少等因素，因此“營(yíng)改增”對(duì)企業(yè)存在以下不利影響。

1. 對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響

（1）建筑材料對(duì)稅率的影響

建筑企業(yè)的工程成本主要分為三類：材料、人工和機(jī)械設(shè)備。其中材料費(fèi)占總的工程成本的55%～60%，所以材料發(fā)票的取得是至關(guān)重要的。建筑材料主要包括鋼筋、混凝土、水泥、砂石、磚瓦、周轉(zhuǎn)材料（模板、方木及其他）、涂料、安裝材料等，這當(dāng)中大部分的材料的增值稅率只有6%，比如《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于部分貨物適用增值稅低稅率和簡(jiǎn)易辦法征收增值稅政策的通知》（財(cái)稅〔2009〕9號(hào)）中規(guī)定，一般納稅人銷售自產(chǎn)的下列貨物，可依照6%征收率計(jì)算繳納增值稅：①建筑用和生產(chǎn)建筑材料所用的砂、土、石料；②以自己采掘的砂、土、石料或其他礦物連續(xù)生產(chǎn)的磚、瓦、石灰（不含黏土實(shí)心磚、瓦）；③商品混凝土（僅限于以水泥為原料生產(chǎn)的水泥混凝土）。 而這些都是項(xiàng)目中的主要材料，在工程成本中所占比重較大。即使企業(yè)都能取得這些正規(guī)發(fā)票，但能抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅只有6%，而要繳納的增值稅銷項(xiàng)稅卻是11%，如此就要增加5%的納稅成本，提高了建筑企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)，壓縮了利潤(rùn)空間。

（2）人工費(fèi)用對(duì)稅率的影響

人工費(fèi)占總的工程款的30%～35%，主要包括鋼筋班組、木工班組、泥工班組、架子班組、涂料班組、粉刷班組和零散的農(nóng)民工。這些班組基本是掛在建筑勞務(wù)公司，在班組完成作業(yè)之后，由建筑勞務(wù)公司開票給建筑施工企業(yè)并收取勞務(wù)收入。相比原來3%的營(yíng)業(yè)稅率，稅改后要繳納11%的增值稅，卻沒有任何可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅，這無疑加重了勞務(wù)公司的稅負(fù)，在無法繼續(xù)維持的情況下，勞務(wù)公司勢(shì)必會(huì)將該筆稅負(fù)又轉(zhuǎn)嫁到施工企業(yè)身上，這導(dǎo)致施工企業(yè)的稅負(fù)率進(jìn)一步提高。

（3）機(jī)械設(shè)備對(duì)稅率的影響

“營(yíng)改增”后動(dòng)產(chǎn)租賃業(yè)的增值稅率為17%，機(jī)械設(shè)備租賃即屬于此范疇。而租賃公司在之前購(gòu)買的資產(chǎn)不存在的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，但出租資產(chǎn)的收入要繳納銷項(xiàng)稅，在沒有進(jìn)項(xiàng)稅的情況下，卻要承擔(dān)17%的增值稅稅負(fù)，勢(shì)必影響到設(shè)備租賃企業(yè)的利潤(rùn)，在權(quán)衡后租賃企業(yè)必然會(huì)放棄一般納稅人資格，轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人，這樣只需繳納3%的增值稅就行了。但如此施工企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅額勢(shì)必減少，加重了企業(yè)的稅負(fù)。

2. “營(yíng)改增”對(duì)建筑企業(yè)項(xiàng)目造價(jià)的影響

“營(yíng)改增”后，因?yàn)樵鲋刀愂莾r(jià)外稅，合同收入中不包含這一塊，當(dāng)期確認(rèn)的合同收入要部分剔除增值稅銷項(xiàng)稅；合同成本中與原材料、租賃費(fèi)等相關(guān)的進(jìn)項(xiàng)稅額也不再是實(shí)際成本的組成部分，成本中（不含人工成本等費(fèi)用）也部分剔除了進(jìn)項(xiàng)稅額，因此當(dāng)期確認(rèn)的合同收入、成本和毛利都將比稅改前減少。

3. “營(yíng)改增”對(duì)財(cái)務(wù)狀況的影響

首先，資產(chǎn)總額的變化。由于增值稅是價(jià)外稅，建筑企業(yè)購(gòu)買的原材料等存貨和機(jī)械設(shè)備等固定資產(chǎn)的價(jià)格要扣除進(jìn)項(xiàng)稅額，因此資產(chǎn)總額會(huì)比稅改前降低，資產(chǎn)負(fù)債率會(huì)上升。其次，企業(yè)收入、利潤(rùn)的變化?！盃I(yíng)改增”后，由于受某些材料很難取得增值稅專用發(fā)票、部分材料發(fā)票稅率較低等影響，會(huì)出現(xiàn)企業(yè)多繳增值稅的情況，導(dǎo)致企業(yè)利潤(rùn)總額下降。最后，對(duì)現(xiàn)金流的影響。許多工程項(xiàng)目要扣除質(zhì)保金、墊資款等，工程款的支付比例只有80%～90%，這部分暫扣款往往要到工程竣工決算后才能支付，有的甚至要完工3～5年后才支付，但增值稅卻一定要當(dāng)期繳納，這就增加了大量現(xiàn)金流量支出，造成企業(yè)資金緊張。

四、建筑企業(yè) “營(yíng)改增”的應(yīng)對(duì)措施

（一）完善合同管理，慎選合作對(duì)象

“營(yíng)改增”后，建筑企業(yè)要在合同中明確約定與供應(yīng)商、分包商各自承擔(dān)的稅，要約定在對(duì)方提供合法有效的增值稅專用發(fā)票后才能付款。在選擇合作對(duì)象時(shí)，應(yīng)優(yōu)先選擇增值稅一般納稅人，取得對(duì)方的資質(zhì)文書，以防出現(xiàn)不能抵扣的情形；在不得已與小規(guī)模納稅人合作時(shí)，要盡可能在合同條款中注明，力爭(zhēng)降低企業(yè)稅負(fù)。

（二）積極進(jìn)行稅務(wù)籌劃，合理降低企業(yè)稅負(fù)

首先，對(duì)鋼材、水泥等建筑材料，因?yàn)榭傻挚鄣倪M(jìn)項(xiàng)稅為17%，一定要取得增值稅票并驗(yàn)明真?zhèn)?；商品砼可考慮采用由施工企業(yè)自行購(gòu)買水泥再委托對(duì)方加工的方式，這樣就可以較多利用稅率較高的水泥的進(jìn)項(xiàng)抵扣；而砂石、部分電器材料和水料等可集中采購(gòu)，要求對(duì)方提供正規(guī)增值稅發(fā)票，如確實(shí)無法取得，盡量要求對(duì)方到稅務(wù)機(jī)關(guān)代開。其次，對(duì)周轉(zhuǎn)材料和資產(chǎn)設(shè)備等，企業(yè)可根據(jù)自身實(shí)際情況在資金充裕的前提下，提高自行購(gòu)買的比例，但一定要注意購(gòu)買的時(shí)間點(diǎn)，盡量延遲到 “營(yíng)改增”正式實(shí)施后。最后，由于企業(yè)投標(biāo)要繳納投標(biāo)保證金，并且即使未中標(biāo)該筆款項(xiàng)也要相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間才能退回；對(duì)在建工程也需要墊資，僅依靠自有資金難以維持，所以企業(yè)通常會(huì)向銀行借款，而產(chǎn)生的利息又無法取得增值稅發(fā)票，因此，可以考慮改變利息支付方式，比如支付給供應(yīng)商銀承匯票，匯票金額包含貨款和利息，然后讓材料商提供相應(yīng)的增值稅發(fā)票。

（三）加強(qiáng)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)人員培訓(xùn)，改進(jìn)財(cái)務(wù)管理

面對(duì)“營(yíng)改增”可能存在的問題，建筑企業(yè)財(cái)務(wù)人員要進(jìn)行全面系統(tǒng)的培訓(xùn)和學(xué)習(xí)，了解最新稅法規(guī)定，同時(shí)由于“營(yíng)改增”還將對(duì)材料采購(gòu)、投標(biāo)造價(jià)等方面產(chǎn)生影響，還應(yīng)將此傳達(dá)給相關(guān)的部門以提前做好準(zhǔn)備工作；另外，在“營(yíng)改增”的過渡期，企業(yè)最好把能開的工程發(fā)票盡量開足，讓分包商也盡快提供發(fā)票，而對(duì)能取得增值稅專用發(fā)票的材料等發(fā)票盡量延遲開；要充分了解、利用財(cái)政扶持政策；保持與稅務(wù)、建設(shè)主管等部門的溝通、獲取支持。

五、結(jié)論

建筑業(yè)作為國(guó)民經(jīng)濟(jì)的重要組成部分，實(shí)行“營(yíng)改增”是必要的。本文從建筑業(yè)的特點(diǎn)、“營(yíng)改增”前后稅收處理的差異、稅負(fù)率的變化等方面綜合考慮了稅改對(duì)建筑業(yè)的影響以及相應(yīng)的對(duì)策?！盃I(yíng)改增”對(duì)建筑企業(yè)優(yōu)化資產(chǎn)結(jié)構(gòu)、增強(qiáng)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力具有重要意義，同時(shí)，也有利于促進(jìn)企業(yè)降低稅負(fù)，提升利潤(rùn)水平。因此，企業(yè)要積極應(yīng)對(duì) “營(yíng)改增”，做好準(zhǔn)備工作，培養(yǎng)相關(guān)財(cái)稅人才，充分理解利用國(guó)家相關(guān)政策以增加企業(yè)利潤(rùn)。

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（作者單位：杭州振業(yè)建筑工程有限公司）