摘要：通過(guò)以增值稅替代營(yíng)業(yè)稅，使得過(guò)去出現(xiàn)的重復(fù)征稅現(xiàn)象得到了顯著改觀。根據(jù)最近的新聞線索，在2015年還將擴(kuò)大“營(yíng)改增”的企業(yè)適用范圍。然而，在以增值稅作為企業(yè)納稅對(duì)象之后也面臨著諸多征稅難題，其中如何確認(rèn)企業(yè)的產(chǎn)品增值水平則成為了急需解決的課題。為此，稅務(wù)會(huì)計(jì)本身也需要在這一領(lǐng)域有所作為。通過(guò)對(duì)稅務(wù)會(huì)計(jì)原則的認(rèn)識(shí)，文章選取前置性原則、確定性原則、合理性原則，對(duì)兩類會(huì)計(jì)原則進(jìn)行了比較。在此基礎(chǔ)上的思考主要圍繞著如何確保稅務(wù)會(huì)計(jì)原則的有效實(shí)踐，以及如何確保稅務(wù)會(huì)計(jì)原則的合理優(yōu)化進(jìn)行思考。

關(guān)鍵詞：稅務(wù)會(huì)計(jì)；財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)；原則；比較；思考

稅務(wù)會(huì)計(jì)作為發(fā)端于稅法與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相交叉的會(huì)計(jì)門類，對(duì)維護(hù)納稅主體合法權(quán)益和保障國(guó)家財(cái)稅安全發(fā)揮著極為重要的作用。之所以將稅務(wù)會(huì)計(jì)原則與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)原則進(jìn)行比較，其關(guān)鍵點(diǎn)應(yīng)落腳于優(yōu)化稅務(wù)會(huì)計(jì)的實(shí)施效果。

就我國(guó)的財(cái)稅制度發(fā)展而言，當(dāng)前的“營(yíng)改增”稅制改革已取得了明顯的經(jīng)濟(jì)效益。通過(guò)以增值稅替代營(yíng)業(yè)稅，使得過(guò)去出現(xiàn)的重復(fù)征稅現(xiàn)象得到了顯著改觀。根據(jù)最近的新聞線索，在2015年還將擴(kuò)大“營(yíng)改增”的企業(yè)適用范圍。然而，在以增值稅作為企業(yè)納稅對(duì)象之后也面臨著諸多征稅難題，其中如何確認(rèn)企業(yè)的產(chǎn)品增值水平則成為了急需解決的課題。為此，稅務(wù)會(huì)計(jì)本身也需要在這一領(lǐng)域有所作為。那么對(duì)稅務(wù)會(huì)計(jì)原則的厘清和遵守，便構(gòu)成了攻克難題的邏輯起點(diǎn)。相信，通過(guò)對(duì)稅務(wù)會(huì)計(jì)原則與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)原則進(jìn)行比較與思考后，將有助于我們?cè)谥T多理論問(wèn)題上達(dá)成共識(shí)。

一、對(duì)稅務(wù)會(huì)計(jì)原則的認(rèn)識(shí)

相對(duì)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)來(lái)說(shuō)，稅務(wù)會(huì)計(jì)無(wú)論在原則導(dǎo)向和實(shí)施手段上還需不斷完善。在理論來(lái)自于實(shí)踐并指導(dǎo)實(shí)踐的方法論指引下，我們需要結(jié)合當(dāng)前在征稅執(zhí)行中所遇見(jiàn)的問(wèn)題，來(lái)不斷的優(yōu)化稅務(wù)會(huì)計(jì)的實(shí)施原則。但有一點(diǎn)需要明確，那就是原則的優(yōu)化應(yīng)在稅法的制度框架下，并保證納稅人合法利益的前提下展開。結(jié)合當(dāng)前較為公認(rèn)的稅務(wù)會(huì)計(jì)原則，筆者將對(duì)此進(jìn)行一一梳理。

（一）稅法導(dǎo)向原則

稅務(wù)會(huì)計(jì)的職責(zé)在于助力稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)行征稅工作，并在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)方法下量化納稅主體的納稅數(shù)額。因此，這就要求稅務(wù)會(huì)計(jì)無(wú)論是在執(zhí)行還是在優(yōu)化中，必須以稅法為導(dǎo)向，即稅法至上原則。這一前置性原則便與其它類別的會(huì)計(jì)間形成了顯著的差異，主要體現(xiàn)為：稅法對(duì)于稅務(wù)會(huì)計(jì)而言，優(yōu)先于會(huì)計(jì)學(xué)原理本身。在這樣的原則導(dǎo)向下，才能確保稅務(wù)會(huì)計(jì)執(zhí)行中的頂層設(shè)計(jì)意圖。

（二）應(yīng)計(jì)制原則與實(shí)現(xiàn)制原則

稅務(wù)機(jī)關(guān)為了更好的借助財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表來(lái)實(shí)施稅收征管工作，一般采取應(yīng)計(jì)制原則。實(shí)施這一原則的優(yōu)點(diǎn)在于：1. 稅務(wù)機(jī)關(guān)考慮到了納稅人的稅款支付能力，從而讓納稅人在自己有支付能力的條件下進(jìn)行納稅，這樣也直接保證了征稅活動(dòng)的穩(wěn)定性。2. 在遵循應(yīng)計(jì)制原則下，納稅機(jī)關(guān)將在經(jīng)濟(jì)主體實(shí)施經(jīng)濟(jì)活動(dòng)后已經(jīng)發(fā)生費(fèi)用的情況下進(jìn)行稅款扣除，這樣就保護(hù)了政府的納稅權(quán)益。

（三）歷史（實(shí)際）成本計(jì)價(jià)原則

歷史成本計(jì)價(jià)原則是稅務(wù)會(huì)計(jì)活動(dòng)所遵守的另一原則，該原則使會(huì)計(jì)處理有利于對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益的存量計(jì)量，也有利于對(duì)收入、費(fèi)用、利潤(rùn)的流量計(jì)量。因此，能夠客觀、真實(shí)地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和財(cái)務(wù)成果。通過(guò)在歷史成本計(jì)價(jià)原則下來(lái)執(zhí)行稅務(wù)會(huì)計(jì)，將有效防止企業(yè)偷稅漏稅行為的發(fā)生。

（四）相關(guān)性原則

相關(guān)性原則在稅務(wù)會(huì)計(jì)中體現(xiàn)在，納稅金額在性質(zhì)和發(fā)端上必須與其取得的收入相關(guān)。在“營(yíng)改增”稅制調(diào)整下，針對(duì)試點(diǎn)行業(yè)的征稅則與企業(yè)產(chǎn)品的增值部分有關(guān)。在過(guò)去實(shí)施營(yíng)業(yè)稅的情況下，則是分別針對(duì)企業(yè)的營(yíng)業(yè)總收入和利潤(rùn)進(jìn)行征稅。由此可見(jiàn)，相關(guān)性原則使稅務(wù)會(huì)計(jì)能更好的在稅法框架下來(lái)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

（五）確定性原則

在信息不對(duì)稱條件下，會(huì)計(jì)憑證背面的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)不一定與形式要件相符。這就對(duì)會(huì)計(jì)處理帶來(lái)了諸多不確定性，也使得經(jīng)濟(jì)組織的財(cái)務(wù)管理陷入資金漏損的境地。與此不同，稅務(wù)會(huì)計(jì)遵循確定性原則，即在征繳所得稅時(shí)該征繳的金額是現(xiàn)實(shí)存在的，與之關(guān)聯(lián)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)是切實(shí)發(fā)生過(guò)的。

（六）合理性原則

合理性原則是指納稅人可扣除費(fèi)用的計(jì)算與分配方法應(yīng)符合一般的經(jīng)營(yíng)常規(guī)和會(huì)計(jì)慣例。該原則屬于定性原則而非定量原則，具有較大的彈性空間。對(duì)同一交易事項(xiàng)的認(rèn)定和會(huì)計(jì)處理，征納雙方角度不同、利益不同，對(duì)是否“合理”會(huì)有不同的解釋。稅務(wù)會(huì)計(jì)信息應(yīng)該具有“合理性”的充分說(shuō)服力。

二、認(rèn)識(shí)引導(dǎo)下對(duì)二者原則比較與思考

從以上對(duì)稅務(wù)會(huì)計(jì)原則的認(rèn)識(shí)中可以知曉，盡管稅務(wù)會(huì)計(jì)在會(huì)計(jì)處理手段上是建立在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)方法之上的，但二者在針對(duì)特定會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)上仍存在著顯著的差異。由此，對(duì)二者進(jìn)行原則上的比較將有助于深化對(duì)稅務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的理解，在此基礎(chǔ)上的思考也將幫助我們深化對(duì)稅務(wù)會(huì)計(jì)活動(dòng)規(guī)律的把握。

（一）原則的比較

為了突出重點(diǎn)，以下選取3個(gè)原則進(jìn)行比較。

1. 關(guān)于前置性原則的比較。前面已經(jīng)指出，稅務(wù)會(huì)計(jì)的職能在輔助征稅機(jī)關(guān)的征稅活動(dòng)，因此在前置性原則上是以“稅法之上”為導(dǎo)向的。與此不同，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)作為考察經(jīng)濟(jì)組織成本管理和資金周轉(zhuǎn)的會(huì)計(jì)門類，則需要以經(jīng)濟(jì)、管理為前置性原則導(dǎo)向。在會(huì)計(jì)活動(dòng)的實(shí)施方面，稅務(wù)會(huì)計(jì)具有顯著的價(jià)值取向，這與稅收活動(dòng)本身的價(jià)值判斷有關(guān)。相對(duì)而言，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)則顯得較為中性。

2. 關(guān)于確定性原則的比較。在前面的“認(rèn)識(shí)”中已經(jīng)提到，稅務(wù)會(huì)計(jì)在進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)需要確認(rèn)特定經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的發(fā)生，這便是確定性原則。在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)活動(dòng)中，因遵循會(huì)計(jì)周期的各個(gè)環(huán)節(jié)而重視對(duì)原始憑證的搜集與分錄。這樣一來(lái)，確定性原則就難以被財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)施主體所遵守。比較而言，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中的“謹(jǐn)慎原則”則是引導(dǎo)其規(guī)避會(huì)計(jì)處理風(fēng)險(xiǎn)的原則導(dǎo)向。

3. 關(guān)于合理性原則的比較。稅務(wù)會(huì)計(jì)信息應(yīng)具有合理的說(shuō)服力，這是征稅行為所賦予的內(nèi)在要求。比較而言，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息主要來(lái)源于會(huì)計(jì)原始憑證，而原始憑證所承載的信息是否具有說(shuō)服力，則依賴于會(huì)計(jì)人員的崗位素養(yǎng)?？梢?jiàn)，合理性原則適用于稅務(wù)會(huì)計(jì)，而并不適用于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)。

（二）比較之后的思考

稅務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)具有自身獨(dú)特的行為邏輯，這一行為邏輯不僅根源于稅法的制度框架，也植根于我國(guó)現(xiàn)有的稅務(wù)實(shí)踐活動(dòng)中。在營(yíng)造合理、公平的征稅環(huán)境中，我們還應(yīng)不斷深化對(duì)稅務(wù)會(huì)計(jì)原則進(jìn)行認(rèn)識(shí)，以及更好的在原則指引下來(lái)開展稅務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)。為此，做以下兩點(diǎn)思考。

1. 有關(guān)確保稅務(wù)會(huì)計(jì)原則的有效實(shí)踐。在國(guó)際經(jīng)濟(jì)大環(huán)境下和我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式轉(zhuǎn)型背景下，2014年全國(guó)實(shí)體經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨勢(shì)整體上出現(xiàn)了下滑態(tài)勢(shì)，這一陣痛還將持續(xù)到2015年。因此，如何提升實(shí)體經(jīng)濟(jì)壓縮產(chǎn)能水平和提升產(chǎn)能結(jié)構(gòu)的績(jī)效，以及如何充分發(fā)揮實(shí)體經(jīng)濟(jì)在支撐我國(guó)創(chuàng)新型大國(guó)戰(zhàn)略中的核心功能，這些都在很大程度上需要稅收政策來(lái)支撐。近年來(lái)所實(shí)施的“營(yíng)改增”試點(diǎn)，便是對(duì)企業(yè)減負(fù)和建立公平稅收環(huán)境的一種嘗試。為此，稅務(wù)理論界和實(shí)務(wù)界應(yīng)緊密圍繞著各項(xiàng)原則，在稅收?qǐng)?zhí)行細(xì)節(jié)上確保這些原則的有效執(zhí)行，以及確保這些原則在執(zhí)行中不被誤讀。

2. 有關(guān)確保稅務(wù)會(huì)計(jì)原則的合理優(yōu)化。仍然在“理論來(lái)源于實(shí)踐、實(shí)踐推動(dòng)理論發(fā)展”的辯證唯物主義視域下，我們還需要結(jié)合當(dāng)前稅收實(shí)務(wù)演變和現(xiàn)實(shí)困境，不斷優(yōu)化稅務(wù)會(huì)計(jì)的原則。優(yōu)化的主線條并不在于拋棄部分原則，而是隨著稅務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展逐步完善原則之間的邏輯關(guān)聯(lián)性，以及細(xì)化原則的實(shí)施部分。只有這樣，才能充分體現(xiàn)出稅務(wù)會(huì)計(jì)原則在一般與具體相統(tǒng)一上的特質(zhì)。

三、實(shí)證討論

下面在圍繞稅務(wù)會(huì)計(jì)師的職責(zé)，結(jié)合現(xiàn)實(shí)工作進(jìn)行實(shí)證討論。

（一）稅務(wù)會(huì)計(jì)師在企業(yè)稅務(wù)工作的作用

1. 增進(jìn)企業(yè)納稅意識(shí)。依法、依規(guī)納稅是任何企業(yè)須履行的職責(zé)和義務(wù)。企業(yè)來(lái)自于社會(huì)并在社會(huì)環(huán)境中獲得生存、發(fā)展的能量，以此作為回報(bào)就須將自身利潤(rùn)的一部分上繳國(guó)家。在此背景下，稅務(wù)會(huì)計(jì)師在企業(yè)稅務(wù)工作的作用，似乎在于監(jiān)督企業(yè)履行上述職責(zé)和義務(wù)，實(shí)則卻是充分運(yùn)用會(huì)計(jì)原則和稅法規(guī)定，切實(shí)保障企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益。畢竟，企業(yè)應(yīng)上繳利稅是一個(gè)不爭(zhēng)的事實(shí)，是不需要討論的問(wèn)題。

2. 優(yōu)化企業(yè)資金分配。企業(yè)新增利潤(rùn)部分構(gòu)成了企業(yè)發(fā)展基金、積累基金、福利基金等要素的來(lái)源，三者都直接關(guān)系到企業(yè)能否可持續(xù)發(fā)展。然而，作為新增利潤(rùn)的扣除部分“利稅”，則與基金部分形成了此消彼長(zhǎng)的態(tài)勢(shì)。在此背景下，稅務(wù)會(huì)計(jì)師將充分運(yùn)用業(yè)務(wù)知識(shí)，對(duì)企業(yè)資金在各個(gè)領(lǐng)域的分配展開工作。實(shí)現(xiàn)企業(yè)資金使用效益提升的需要。

3. 維護(hù)企業(yè)合法權(quán)益。依法、依規(guī)降低企業(yè)納稅數(shù)額，是稅務(wù)會(huì)計(jì)師維護(hù)企業(yè)合法權(quán)益的集中體現(xiàn)。因此，稅務(wù)會(huì)計(jì)師通過(guò)一系列的技術(shù)操作，通過(guò)創(chuàng)新企業(yè)周轉(zhuǎn)剩余資金投資領(lǐng)域、分散企業(yè)業(yè)務(wù)招待費(fèi)用等方式，將有效增強(qiáng)企業(yè)在目前應(yīng)對(duì)金融宏觀環(huán)境緊縮的局面。

（二）稅務(wù)會(huì)計(jì)師在企業(yè)稅務(wù)工作的意義

不難理解，稅務(wù)會(huì)計(jì)師崗位的存在將幫助企業(yè)規(guī)范經(jīng)營(yíng)行為，促進(jìn)企業(yè)增強(qiáng)納稅的法律意識(shí)，并有效減少納稅的經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)（減少企業(yè)稅款的不必要的流失）。在此基礎(chǔ)上，還應(yīng)進(jìn)一步加強(qiáng)對(duì)企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)人員的崗位綜合能力培訓(xùn)。特別在崗位意識(shí)層面，應(yīng)提升他們的團(tuán)隊(duì)協(xié)作精神，以及對(duì)自身業(yè)務(wù)主動(dòng)提升的意識(shí)。惟有這樣，才能更加滿足企業(yè)對(duì)稅務(wù)會(huì)計(jì)師的要求。

四、結(jié)語(yǔ)

本文認(rèn)為，在稅務(wù)會(huì)計(jì)領(lǐng)域如何確認(rèn)企業(yè)的產(chǎn)品增值水平則成為了急需解決的課題。為此，首先稅務(wù)會(huì)計(jì)在執(zhí)行中需要嚴(yán)格遵循其原則。通過(guò)對(duì)稅務(wù)會(huì)計(jì)原則的認(rèn)識(shí)，本文選取前置性原則、確定性原則、合理性原則，對(duì)兩類會(huì)計(jì)原則進(jìn)行了比較。在此基礎(chǔ)上的思考主要圍繞著，如何確保稅務(wù)會(huì)計(jì)原則的有效實(shí)踐，以及如何確保稅務(wù)會(huì)計(jì)原則的合理優(yōu)化進(jìn)行了思考。

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（作者單位：錦州嘉華稅務(wù)師事務(wù)所有限責(zé)任公司）