閆旭

【摘 要】隨著知識經(jīng)濟時代的到來，研發(fā)費用在企業(yè)經(jīng)營支出中占比重越來越大，這些研究開發(fā)費用的會計核算與稅務(wù)處理是否恰當(dāng)，直接關(guān)系到企業(yè)的財務(wù)報告質(zhì)量和經(jīng)濟效益。本文以企業(yè)研發(fā)費用的核算及其稅務(wù)處理為研究方向，先對企業(yè)研發(fā)中的費用核算中的關(guān)鍵問題展開分析，接著通過舉例的方式，論述企業(yè)研發(fā)費用相關(guān)的稅務(wù)處理方法，最后對企業(yè)研發(fā)項目的會計核算與稅務(wù)處理提出幾點切實、合理的建議，以供參考。

【關(guān)鍵詞】企業(yè)；研發(fā)費用；核算；稅務(wù)處理

一、引言

由于我國社會經(jīng)濟和綜合國力不斷的提升，國家越來越重視企業(yè)的科技創(chuàng)新，對企業(yè)的要求也在不斷提升，進而推出了許多優(yōu)惠的稅收政策，并且還在企業(yè)中投入大量的資金來作為作為有力支持。隨著國家對企業(yè)的支持程度持續(xù)深化，致使企業(yè)研發(fā)的費用比重迅速增加，因此研發(fā)費用核算問題和稅務(wù)管理的相關(guān)問題也漸漸成為了企業(yè)關(guān)注的重點問題。對研發(fā)費用進行正確核算、處理好相關(guān)的稅務(wù)問題在企業(yè)的發(fā)展、經(jīng)營、生存過程中占有重要的地位，其直接關(guān)系著企業(yè)的財務(wù)報告質(zhì)量及其經(jīng)濟效益和社會效益。

二、企業(yè)研發(fā)中費用核算問題分析

1.企業(yè)研發(fā)的費用組成部分

企業(yè)研發(fā)項目中的總開支通常是由兩個部分所組成，即研究階段和開發(fā)階段。在企業(yè)的研究階段中，其核心主要是獲取全新的科技知識、科技信息，且研究其實就是一種調(diào)查的方式，而這種調(diào)查的方式必須具有一定的科學(xué)性、創(chuàng)造性、計劃性。研發(fā)項目中的開發(fā)階段重心主要是對相關(guān)知識進行有效的運用、使成果得到不斷升華的同時，將相關(guān)知識充分的運用到企業(yè)產(chǎn)品設(shè)計的理念中，使企業(yè)的產(chǎn)品得到不斷創(chuàng)新，進而實現(xiàn)產(chǎn)品升華，使企業(yè)的研發(fā)項目可以得到實質(zhì)性的改進。企業(yè)研發(fā)項目中的開發(fā)階段和研究階段重心并不一樣，兩者之間有較大的區(qū)別、差異存在，其差異具體可分劃分為以下的三點：一是，研究階段和開發(fā)階段的具體目的不相同，前者的目的是獲得知識，而后者的目的則是知識的運用。二是，開發(fā)階段和研究階段的針對對象不一樣，研究階段針對的對象較為模糊，且定義沒有實現(xiàn)具體化，但是開發(fā)階段針對的對象則非常清晰，其成功顯現(xiàn)比較明確。三是，開發(fā)階段和研究階段的結(jié)果不相同，在研究階段中，其結(jié)果的反饋是由研究報告所呈現(xiàn)出來的；然而在開發(fā)階段中，其結(jié)果反饋通常直接將全新工藝、技術(shù)、產(chǎn)品直接呈現(xiàn)出來。

2.企業(yè)研究項目中研究階段的費用核算

企業(yè)的研發(fā)項目正處在研究階段時，難以確保研究活動順利進入開發(fā)階段，且更加無法確保研究活動在經(jīng)歷了開發(fā)階段之后還可以成為企業(yè)的無形資產(chǎn)，存在較大的不確定性。因此，在國家推出的新準(zhǔn)則中，其要求企業(yè)必須將研究階段的全部費用歸到當(dāng)期的損益中，這樣才可以更加準(zhǔn)確的對研究階段的整體費用進行核算。

在相關(guān)的稅務(wù)準(zhǔn)則中，要求企業(yè)在管理研發(fā)階段中的費用時一定要實施專帳、專項管理的制度，若在同一個納稅年度中同時開展多個研發(fā)項目，企業(yè)必須采用分別歸集的方法把每一個項目中的可加計扣除費用進行歸類，項目研發(fā)中產(chǎn)生的具體費用則必須參照備案項目來進行歸集。如果企業(yè)沒有設(shè)置專門的項目研發(fā)部門或者企業(yè)研發(fā)部門同時承擔(dān)著生產(chǎn)經(jīng)營的任務(wù)，企業(yè)在核算生產(chǎn)經(jīng)營的實際費用和研發(fā)費用時必須分開計算，計算每一項研發(fā)費用時一定要做到合理、精確，劃分不清楚的部分則不能加計扣除。

3.企業(yè)研究項目中開發(fā)階段的費用核算

企業(yè)在開展研究項目時，開發(fā)階段在新技術(shù)和新產(chǎn)品的研發(fā)中比研究階段更加具有優(yōu)勢。新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)開發(fā)階段的支出只有同時滿足下列條件，才能確認(rèn)為無形資產(chǎn)：

（1）完成無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術(shù)上具有可行性。判斷無形資產(chǎn)的開發(fā)在技術(shù)上是否具有可行性，就是說需要有證據(jù)證明企業(yè)已經(jīng)具備開發(fā)所需要的技術(shù)條件，不存在障礙或其他不確定性。企業(yè)應(yīng)當(dāng)以目前階段的成果為基礎(chǔ)，并提供相關(guān)的證明材料。比如，企業(yè)已經(jīng)完成了可使資產(chǎn)能夠達到設(shè)計規(guī)劃書中的功能、特征和技術(shù)所必需的活動，或得到了專家鑒定的認(rèn)可結(jié)論。

（2）具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖。企業(yè)研發(fā)項目形成成果以后，是想通過該無形資產(chǎn)的使用獲得經(jīng)濟利益還是對外出售，應(yīng)當(dāng)由企業(yè)管理當(dāng)局決定。企業(yè)管理當(dāng)局應(yīng)當(dāng)能夠說明其開發(fā)的目的，并具有完成該無形資產(chǎn)開發(fā)并使其能夠使用或出售的可能性。

（3）無形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟利益的方式，包括能夠證明運用該無形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品存在市場或無形資產(chǎn)自身存在市場，無形資產(chǎn)將在內(nèi)部使用的，應(yīng)當(dāng)證明其有用性。一項無形資產(chǎn)能夠被予以確認(rèn)最基本的條件就是它很可能為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益。就其能夠為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益的方式來講，如果有關(guān)的無形資產(chǎn)在形成以后，主要是用于生產(chǎn)新產(chǎn)品，那么，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對運用該無形資產(chǎn)將要生產(chǎn)的新產(chǎn)品的市場情況進行可靠預(yù)計，以證明該產(chǎn)品確實存在市場，并能夠帶來經(jīng)濟利益的流入；如果有關(guān)的無形資產(chǎn)開發(fā)以后主要是用于對外出售的，則企業(yè)應(yīng)當(dāng)能夠證明市場上確有需求，并在該無形資產(chǎn)開發(fā)以后可以出售并能夠帶來經(jīng)濟利益的流入；如果無形資產(chǎn)開發(fā)以后，不是用于上述兩種方式的情況，而是在企業(yè)內(nèi)部使用的，則企業(yè)應(yīng)當(dāng)能夠證明其對企業(yè)的有用性。

（4）有足夠的技術(shù)，資金和其他資源支持，以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)，并有能力使用或出售該無形資產(chǎn)。企業(yè)能夠證明可以取得無形資產(chǎn)并開發(fā)所需的技術(shù)，資金和其他資源，以及獲得這些資源的相關(guān)計劃。如果企業(yè)自身不能夠提供足夠的資金給予支持，則應(yīng)能夠通過其他資金渠道證明有能力支持該無形資產(chǎn)的開發(fā)，如銀行等金融機構(gòu)聲明愿意為該無形資產(chǎn)的開發(fā)提供所需資金等。

（5）歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠地計量。企業(yè)對研究開發(fā)的支出應(yīng)當(dāng)單獨核算，比如，直接發(fā)生的研發(fā)人員工資、材料費，以及相關(guān)設(shè)備折舊費等。同時從事多項研究開發(fā)活動，所發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)按照合理的標(biāo)準(zhǔn)在各項研究開發(fā)活動之間進行分配；無法合理分配的，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。

三、分析企業(yè)研發(fā)項目中費用稅務(wù)處理的具體案例

企業(yè)在進行項目研發(fā)時，其研發(fā)費用所呈現(xiàn)的狀態(tài)通常有兩種，一種是無形資產(chǎn)沒有形成，而另一種則是成功的形成相應(yīng)的無形資產(chǎn)?！吨腥A人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》（2007年11月28日國務(wù)院第197次常務(wù)會議通過）第九十五條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第三十條第（一）項所稱研究開發(fā)費用的加計扣除，是指企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成無形資產(chǎn)計入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費用的50%加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。

案例一：國內(nèi)某個企業(yè)自主研究開發(fā)了一項新的技術(shù)，到2012年8月15號為止，該企業(yè)制造研發(fā)的總費用金額是200萬元，經(jīng)過相應(yīng)的測試之后確保該項研究項目的研究階段已經(jīng)順利的完成，且2012年11月20日已經(jīng)正式步入了開發(fā)的階段，開發(fā)階段中的所消耗的總費用金額是250萬元，其與項目開發(fā)費用資本化的要求相互吻合。截止2011年12月30號該企業(yè)的研究項目結(jié)束，其研發(fā)出了新的技術(shù)，且新技術(shù)還有非專利性。設(shè)該企業(yè)2011年的會計利潤金額是550萬元，對其進行核算的過程中并沒有調(diào)整會計工作。因此，可以計算出該企業(yè)研究階段沒有達到資本化的條件的費用是200萬元，2011年度該企業(yè)應(yīng)繳納的所得額為：550-200×50﹪=450（萬元）。

案例二：材料沿用例一，其中與資本化相符合的總金額是250萬元，其假設(shè)該項專利使用的壽命是25年，且該企業(yè)在2012年中的會計總利潤是650萬元，對其進行核算時沒有對會計工作進行調(diào)整。經(jīng)過分析后得出，達到資本化要求的實際費用消耗是250萬元，該年度中的攤銷額是10萬元，因此，可以計算出該年度應(yīng)繳納的所得額是645萬元。

四、企業(yè)研發(fā)項目的會計管理和稅務(wù)處理建議

1.企業(yè)應(yīng)該建立研發(fā)費用管理制度

企業(yè)應(yīng)當(dāng)明確研發(fā)費用的開支范圍和標(biāo)準(zhǔn)，嚴(yán)格審批程序，并按照研發(fā)項目或承擔(dān)研發(fā)任務(wù)的單位，設(shè)立臺帳歸集核算研發(fā)費用，并制定相關(guān)的財務(wù)管控制度。同時還必須使該研發(fā)項目的可實施性也得到充分保證。

2.企業(yè)應(yīng)該對研究階段和開發(fā)階段進行合理劃分并對資本化進行明確

新會計準(zhǔn)則將企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)的項目活動劃分為研究階段與開發(fā)階段。企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目研究階段的支出，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益；企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目開發(fā)階段的支出，需同時滿足幾個資本化條件，才能確認(rèn)為無形資產(chǎn)。如果不能合理劃分，將直接影響到財務(wù)報告的質(zhì)量。對于本身并不精通科學(xué)技術(shù)的會計人員來說，必須與研發(fā)部門進行充分有效的溝通，取得明確的判斷依據(jù)，才能有效保證對研究階段和開發(fā)階段理劃的合理性和對開發(fā)階段費用資本化的正確性。

3.企業(yè)應(yīng)重視研發(fā)費用的核算與歸集

國家實行的研發(fā)費用加計扣除政策是力度較大的稅收優(yōu)惠政策，但與此同時在實際執(zhí)行過程中對稅務(wù)部門對研發(fā)費用的核算與歸集也有較嚴(yán)格的要求。財務(wù)部門在進行研發(fā)費用的核算與歸集時除了要遵循企業(yè)會計準(zhǔn)則和本單位實際情況，還要符合稅務(wù)部門的有關(guān)規(guī)定，才能充分享受到國家的這一稅收優(yōu)惠政策。

4.企業(yè)應(yīng)該對其會計預(yù)算進行強化

企業(yè)在核算研發(fā)項目經(jīng)費的過程中，必須對會計預(yù)算工作進行強化，做好充足的準(zhǔn)備工作。企業(yè)研發(fā)項目核算工作得以實現(xiàn)的前提是制定明細、合理的科目，且對預(yù)算進行強化的同時明細研發(fā)項目的輔助賬目。另外，企業(yè)還必須積極聯(lián)系相關(guān)的事務(wù)所，對各種立項信息進行詳細的咨詢。企業(yè)只有做好充分的準(zhǔn)備工作，在核算研發(fā)項目經(jīng)費時才能做到精細化、合理化。

5.企業(yè)應(yīng)該對研發(fā)項目定期進行審核并及時進行反饋

企業(yè)在研發(fā)新的項目時一定要保證研發(fā)部門和財務(wù)部門之間隨時保持密切的聯(lián)系，企業(yè)應(yīng)定期舉行相應(yīng)的報告大會，對其具體工作進行審核，且及時把工作審核的實際情況反饋給企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層，再由企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)層參照該項產(chǎn)品在市場中的實際發(fā)展前景來提出相應(yīng)的意見。企業(yè)開展定期審核工作可以及時發(fā)現(xiàn)研發(fā)項目中的不足、缺陷，進而便于其采取有效的方法處理項目活動中的問題，使其得以及時進行改進。

6.企業(yè)應(yīng)該不斷加強對無形資產(chǎn)的管理

不管是在研發(fā)何種項目，其研究的過程都是非常辛苦的，因此企業(yè)必須不斷加強對其產(chǎn)權(quán)進行保護的相關(guān)意識，可以安排專職的工作人員來進行知識產(chǎn)權(quán)管理、保護的具體工作。待研發(fā)項目完成之后，利用專利審核的標(biāo)準(zhǔn)及時對符合專利申請的部分進行申請，與專利申請不相符的成分則應(yīng)該嚴(yán)格對其進行保密管理。有必要定期對專利，專有技術(shù)等無形資產(chǎn)的先進性進行評估，淘汰落后技術(shù)，促進技術(shù)更新?lián)Q代，不斷提升自主創(chuàng)新能力。財務(wù)部門應(yīng)在每個會計期間對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)進行復(fù)核，并按劃定進行攤銷，涉及到研發(fā)費的部分作相應(yīng)調(diào)整。

五、結(jié)束語

企業(yè)想要實現(xiàn)長遠的發(fā)展，想要在競爭激烈的市場中站穩(wěn)腳步、擁有一定的競爭優(yōu)勢，其必須具備較強的科學(xué)技術(shù)，企業(yè)必須不斷加強對新產(chǎn)品、新技術(shù)的研發(fā)。但是，企業(yè)在加大新技術(shù)、新產(chǎn)品研發(fā)力度的同時，研發(fā)費用也會隨著增加，企業(yè)需要面對的問題也會逐漸增多。因此，企業(yè)必須加強相應(yīng)的會計核算工作，企業(yè)只有對其會計核算進行強化，并加強稅務(wù)的管理力度，確保稅務(wù)核算有效性、科學(xué)性得以切實解決，才確保研發(fā)項目的順利進行。

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