邢西芳，徐永昕

（佳木斯大學 國際教育學院，黑龍江 佳木斯 154002）

淺談會計人員職業(yè)道德

邢西芳，徐永昕

（佳木斯大學 國際教育學院，黑龍江 佳木斯 154002）

現(xiàn)代會計管理推崇倫理道德，這是現(xiàn)代人本管理和行為科學的必然發(fā)展與客觀要求。在我國新舊體制轉換時期，在跨入21世紀的知識經濟時代，為了大力發(fā)展社會主義市場經濟，開展與之相適應、相配套的會計誠信和會計職業(yè)道德建設顯得尤為重要和迫切。“不做假賬”的前提條件就是：必須以講誠信為中心，加強會計職業(yè)道德建設，構建會計職業(yè)道德系統(tǒng)工程，這是當今知識經濟時代的呼喚，是全面提升會計管理水平的客觀要求。我國會計界的當務之急是要盡快走出會計管理和思想認識上的誤區(qū)，將會計職業(yè)道德作為會計改革的一個重要組成部分和企業(yè)文化建設的重要方面，切實提高會計人員職業(yè)道德水準。

會計人員；職業(yè)道德；建設

會計行業(yè)的造假行為在我國目前是一種普遍現(xiàn)象，會計信息失真已成為危害社會主義市場經濟正常運行的一個毒瘤。我國著名會計學家楊時展教授早就提出了“天下欲亂計先亂，天下欲治計乃治”的精辟見解，警示我們必須高度重視會計信息質量問題。探究其原因，雖是多方面的，但其中一個重要的方面就是會計人員（此指廣義的會計人員，包括各單位的總會計師、主管會計、會計機構負責人、會計、出納以及負責審計的注冊會計師）職業(yè)道德的喪失，會計行為違背了倫理原則的要求。從這一點來說，強化會計職業(yè)道德建設就成了當務之急。為此，本文選擇了會計職業(yè)道德作為研究的主題。詩人但丁說，道德常常能填補智慧的缺陷而智慧卻永遠填補不了道德的缺陷。在這種情況下，我們希望通過會計職業(yè)道德問題的研究來幫助會計行為人在面對利益沖突時能夠作出有利于社會公眾的行為選擇。從而使得人們在社會生活中能夠講究仁、義、禮、智、信，并依靠義務、良心、榮譽、節(jié)操、人格來建立相互交往的和諧關系，以促進社會主義市場經濟朝著和諧、健康、有序的方向發(fā)展。以下內容如果本文不作特別界定，會計職業(yè)道德和會計人員職業(yè)道德可以通用。

1　相關理論概述

1.1會計職業(yè)道德的概念

會計職業(yè)道德定義可以歸納為在會計職業(yè)活動中應遵循的、體現(xiàn)會計職業(yè)特征的、調整會計職業(yè)關系的職業(yè)行為準則和規(guī)范。

近年來，會計行業(yè)的職業(yè)道德問題成為社會關注的焦點，對會計職業(yè)道德含義的界定多局限于單純的道德定義，隨著我國現(xiàn)代企業(yè)制度的建立，會計人員在企業(yè)中的地位和作用發(fā)生了變化，因此，會計人員的職業(yè)道德要求也必然有所改變。即良好的會計職業(yè)道德應具有三種經濟功能：第一，能夠有效淡化機會主義行為；第二，能夠節(jié)約財務信息的費用：第三，能夠減少強制執(zhí)行法律的費用以及實施其他制度的費用。

1.2會計職業(yè)道德的特征

會計職業(yè)道德具有以下一般性特征：一是在長期的會計實踐中逐漸自發(fā)形成的，具有較強的繼承性、延續(xù)性和社會性，是會計行為的公德，被社會廣泛認同和接受。二是自律和他律相統(tǒng)一。會計道德是自發(fā)形成的，是對他律的內化，它構成從業(yè)者的理念和獨特的品格。三是職業(yè)性。會計倫理道德是對會計職業(yè)的規(guī)范。會計職業(yè)具有很強的技術性，因此會計道德規(guī)范必然要體現(xiàn)技術的層面，如會計政策和程序的選擇應符合道德要求。四是整合性。會計職業(yè)道德是由有著內在邏輯關聯(lián)的構成要素構成的道德準則體系。另外，會計職業(yè)作為社會經濟活動中的一種特殊職業(yè)，其職業(yè)道德與其他職業(yè)道德相比具有自身的特征：具有一定的強制性。一般的職業(yè)道德側重于人們的行為動機和內心信念的調整，通常只對那些最低限度的要求賦予強制性。會計職業(yè)道德具有廣泛的社會性，是旨在維護社會經濟秩序的職業(yè)規(guī)范，而不是僅僅去追求內在精神世界的高尚和完善。為了強化會計職業(yè)道德的調整職能，我國會計職業(yè)道德中的許多內容都直接納入了會計法律制度。較多關注公眾利益。會計的一個顯著特征是會計活動與社會公眾利益密切聯(lián)系。會計人員在遵守會計職業(yè)道德的過程中，往往會受到利益因素的驅動。由于會計人員的利益也取決于經濟主體的利益，當個人利益、經濟主體利益與國家利益和社會公眾利益出現(xiàn)矛盾時，如果會計人員與經濟主體利益協(xié)調一致，忽視國家利益和社會公眾利益時，便產生了會計職業(yè)道德危機。因此，會計職業(yè)的社會公眾利益性，要求會計人員客觀公正，在會計職業(yè)活動中，發(fā)生道德沖突時要堅持準則，把社會公眾利益放在第一位。

2　會計人員職業(yè)道德缺失的原因分析

2.1制度不完全性的客觀存在

從制度經濟學角度考察，某一時期會計制度安排決定了人們的會計行為。會計行為是會計行為主體有目的的一種社會實踐活動。會計行為主體的這種社會實踐活動具有主觀能動性，依存于會計行為目標，并受到經濟、法律、道德、文化、政府行為等外部環(huán)境因素和內部機制因素的制約。由于人的認知能力是有限的，會計行為的執(zhí)行者對會計制度的理解和對會計實務的把握是不完全的。從某種程度上講，會計行為執(zhí)行者對會計制度理解的程度，決定了其對會計實踐的把握程度。

會計信息是企業(yè)執(zhí)行會計制度政策選擇的結果。但會計制度作為一種不完全合約，賦予企業(yè)一定的會計制度選擇權，這種選擇權安排給企業(yè)管理當局。在現(xiàn)代企業(yè)制度下，所有權與經營權分離，委托人與代理人的目標函數(shù)并不一致。由于人的有限理性和信息不對稱的存在，使得代理人的機會主義行為變得越來越普遍。代理人在經營過程中要追求個人效用的最大化，憑借不正當手段進行會計政策的逆向選擇并產生了嚴重的道德風險，包括向委托人及公眾隱瞞企業(yè)經營狀況、經營環(huán)境等有關信息，不采取必要的避險措施減少經營損失，違背會計政策進行盈余管理。

2.2會計制度的執(zhí)行機制不夠健全

會計準則建設的關鍵在于實施，從某種意義上說，準則的實施比準則的制定更有難度。在我國當前表現(xiàn)為執(zhí)行內在會計制度的“自律”機制沒有形成；執(zhí)行外在會計制度的“他律”機制不夠完善。

制度經濟學認為有意識制定的、立法通過的規(guī)則，以及由政治過程決定的制度的整個架構，都必須以內在制度為基礎。內在制度在構建社會交往、溝通自我中心的個人和實現(xiàn)社會整合上的重要性早已被哲學家、社會科學家及經濟學家所認識。規(guī)范會計人員、經理人、注冊會計師等會計行為的內在制度一般要有一定程度的自律機制。它們都是自我執(zhí)行的，不論這是出于自利目的，還是出于避免內疚的目的。

2.3企業(yè)會計制度不完善

從博弈論的角度看，可以把制度簡單地定義為一套在多次博弈之后逐漸形成的使人們在相互打交道時可以較為確切地知道別人行為方式的社會契約。同其他經濟制度一樣，會計制度是政府與市場的參與者多次博弈之后形成的一種社會契約，博弈的次數(shù)越多，完善的程度越高。從財政部會計準則委員會所保存的具體會計準則征求意見稿的反饋意見看，企業(yè)參與意識差，上市公司CFO中竟然沒有人“很熟悉”會計準則征求意見稿。作為國有企業(yè)最大債權人的銀行，從理論上講，應當是企業(yè)真實會計信息的主要需求者，應積極參與會計制度的制定，但從實際情況看，沒得到銀行對會計準則征求意見稿的足夠反饋意見，銀行信貸部門負責人對會計準則征求意見稿的了解程度在所有被調查者中知道比率最低。從博弈論角度出發(fā)，會計制度的制定應是參與者之間多次博弈的過程，主要利益集團———企業(yè)博弈動力不強，必然影響會計制度的完全性。

3　加強會計人員職業(yè)道德建設的策略

3.1搭建會計職業(yè)道德體系基本框架

我國《會計法》要求“會計人員應當遵守職業(yè)道德，提高業(yè)務素質”，將會計職業(yè)道德以會計大法的形式表現(xiàn)出來。但目前尚未頒布一套標準的會計職業(yè)道德準則，僅在《會計基礎工作規(guī)范》中有相關規(guī)定，但內容籠統(tǒng)，未形成體系。因此，我們可借鑒發(fā)達國家會計職業(yè)道德中的共性內容，作為構建我國會計職業(yè)道德體系的主體框架，并充分體現(xiàn)我國的文化背景、經濟管理體制、政治體制等層面對其影響和要求。因此，建立會計職業(yè)道德體系首先應該搭建構成會計職業(yè)道德體系的基本點的框架，會計職業(yè)道德問題是一個關乎社會各層面的問題，必須進行全面、綜合的考慮，從主要層面和關鍵要素入手，要使這些措施在實踐中得到具體落實。

3.2制定會計職業(yè)道德準則

盡快制定會計職業(yè)道德準則，以加強對會計人員的誠信教育。會計職業(yè)道德與會計專業(yè)技能之間的關系是相輔相成的，缺一不可。會計誠信屬于會計職業(yè)道德的重要內容之一。通過加強會計職業(yè)道德教育，可以增強會計職業(yè)對社會公眾的誠信度。

3.3規(guī)范會計誠信

會計誠信不僅是一般道德規(guī)范的重要內容，而且是會計職業(yè)道德規(guī)范的重要內容，會計職業(yè)道德是會計人員在辦理會計業(yè)務過程中所遵循的行為規(guī)范。它在長期的會計實踐過程中逐漸形成和發(fā)展起來，并體現(xiàn)出約定俗成的公認性及為特定社會經濟服務的歷史性。會計職業(yè)道德的要求應高于一般的道德要求。此外，會計職業(yè)道德在約束力方面不同于一般的社會道德規(guī)范。前者具有強制性的約束力，后者主要依靠人們自覺遵守，沒有強制性的約束力，由社會輿論進行約束。因此，要求會計職業(yè)道德規(guī)范中的會計誠信應比一般的社會道德中的誠信更為具體、明確，以便具有可操作性。

主要參考文獻

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10.3969/j.issn.1673-0194.2015.07.017

F275

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1673-0194（2015）07-0033-02

2015-01-24