晁鳳羽

[摘 要] 專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款和遞延收益是企業(yè)會(huì)計(jì)核算中兩個(gè)重要的項(xiàng)目，都跟政府撥款有一定的關(guān)系，但是兩者由于性質(zhì)不同，在會(huì)計(jì)核算方面具有一定的差距。專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款是為了核算政府對(duì)企業(yè)所有者投入的具有專(zhuān)項(xiàng)或特定用途的款項(xiàng);遞延收益一般是指企業(yè)尚未確認(rèn)的收入或收益、政府補(bǔ)助。專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款一般是以貨幣的形式撥出，遞延收益的計(jì)量方式有實(shí)際金額、公允價(jià)值、名義金額。專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款主要是指“科技三項(xiàng)費(fèi)用撥款”;遞延收益是計(jì)入當(dāng)期損益的政府補(bǔ)助金額。在會(huì)計(jì)處理方面，“專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款”科目屬于負(fù)債類(lèi)，遞延收益由于政府補(bǔ)助方式的不同，其會(huì)計(jì)處理方式相對(duì)復(fù)雜。

[關(guān)鍵詞] 專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款;遞延收益;核算區(qū)別

[中圖分類(lèi)號(hào)] F230 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼] B

一、引言

根據(jù)財(cái)政部在2006年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南——會(huì)計(jì)科目和主要賬務(wù)處理》的規(guī)定，專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款是為了核算政府對(duì)企業(yè)所有者投入的具有專(zhuān)項(xiàng)或特定用途的款項(xiàng)，比如在工程項(xiàng)目中的資本性撥款或者新產(chǎn)品試制費(fèi)撥款、中間試驗(yàn)費(fèi)撥款等，專(zhuān)項(xiàng)性付款還可以按照資本性投資項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算。遞延收益一般是指企業(yè)尚未確認(rèn)的收入或收益，政府補(bǔ)助滿(mǎn)足一定條件可計(jì)入遞延收益。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助》的規(guī)定，政府補(bǔ)助滿(mǎn)足下列條件之一的可計(jì)入遞延收益：與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為遞延收益，并在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配，計(jì)入當(dāng)期損益;而和收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，如果是用于補(bǔ)償企業(yè)以后期間的相關(guān)費(fèi)用或損失的，應(yīng)當(dāng)確定為遞延收益，并在確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用的期間，計(jì)入當(dāng)期損益。

二、專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款與遞延收益核算的區(qū)別

（一）計(jì)量方式不同

專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款是國(guó)家撥入的具有專(zhuān)門(mén)用途的資金，一般是以貨幣的形式撥出。因此在對(duì)轉(zhuǎn)向應(yīng)付款計(jì)量時(shí)，企業(yè)只需要按照收到或者應(yīng)收的金額進(jìn)行計(jì)量即可。而遞延收益則不同，因?yàn)檫f延收益和政府補(bǔ)助相關(guān)，因此計(jì)量方式隨著政府補(bǔ)助方式的不同而不同。由于政府補(bǔ)助方式的不同，對(duì)其計(jì)量方式也分有三種，即實(shí)際金額、公允價(jià)值、名義金額。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助》第六條規(guī)定，如果政府補(bǔ)助為貨幣性資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照受到或者應(yīng)收的金額計(jì)量，此時(shí)和專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款的計(jì)量方式相同;而如果政府補(bǔ)助為非貨幣性資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值不能可靠取得的，則按照名義金額進(jìn)行處理。具體操作可以按照《企會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助》第七條、第八條規(guī)定，將政府補(bǔ)助區(qū)分為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助和收益相關(guān)的政府補(bǔ)助。與資產(chǎn)相關(guān)的，收到時(shí)按照規(guī)定確認(rèn)為“遞延收益”，如果其公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量，則以公允價(jià)值計(jì)量“遞延收益”，并在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命期內(nèi)平均分配，計(jì)入當(dāng)期損益。而如果資產(chǎn)的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量，則將名義金額計(jì)量的政府補(bǔ)助直接計(jì)入當(dāng)期損益。

（二）形成原因不同

專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款的內(nèi)容主要包括有關(guān)部門(mén)撥給企業(yè)的專(zhuān)項(xiàng)撥款，其核算的基本賬戶(hù)一般可設(shè)置為“專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款”，主要包括專(zhuān)項(xiàng)撥款。現(xiàn)階段的專(zhuān)項(xiàng)撥款項(xiàng)目，主要是指“科技三項(xiàng)費(fèi)用撥款”，即企業(yè)用于新產(chǎn)品試制、中間實(shí)驗(yàn)、重要科學(xué)研究補(bǔ)助的專(zhuān)門(mén)經(jīng)費(fèi)。對(duì)于專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款，企業(yè)應(yīng)按撥款指定的用途合理使用轉(zhuǎn)型撥款，并單獨(dú)核算。遞延收益核算則是企業(yè)根據(jù)政府補(bǔ)助準(zhǔn)則確認(rèn)的應(yīng)在以后期間計(jì)入當(dāng)期損益的政府補(bǔ)助金額。因此，對(duì)于遞延收益的確認(rèn)取決于政府補(bǔ)助能否確認(rèn)，如果政府補(bǔ)助能夠得以確認(rèn)，則可以在以后期間計(jì)入當(dāng)期損益的政府補(bǔ)助金額計(jì)入“遞延收益”。政府補(bǔ)助是指企業(yè)無(wú)償取得的貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，但不包括政府作為企業(yè)所有者投入的資本。政府補(bǔ)助分為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助和與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助。在企業(yè)取得與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，在會(huì)計(jì)上不能直接計(jì)入當(dāng)期損益，而是應(yīng)該確認(rèn)為負(fù)債，計(jì)入“遞延收益”。當(dāng)企業(yè)取得與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助時(shí)，如果是用于補(bǔ)償企業(yè)以后期間的相關(guān)費(fèi)用或者損失的，在取得時(shí)確認(rèn)為負(fù)債，即遞延收益。

（三）會(huì)計(jì)處理不同

為了對(duì)企業(yè)的各種專(zhuān)項(xiàng)付款進(jìn)行有效管理，設(shè)置“專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款”科目，該科目屬于負(fù)債類(lèi)。貸方反映的是企業(yè)收到或應(yīng)收到的政府撥款，借方則反映轉(zhuǎn)銷(xiāo)的專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款金額。如果在期末，貸方仍有余額，表明企業(yè)還有未轉(zhuǎn)銷(xiāo)的專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款，這部分專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款應(yīng)按照撥入的資本性投資項(xiàng)目的種類(lèi)進(jìn)行明細(xì)核算。具體操作如下：當(dāng)企業(yè)收到一定數(shù)額的資本性撥款時(shí)，借計(jì)“銀行存款”，貸記“專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款”;當(dāng)企業(yè)將專(zhuān)項(xiàng)或特定用途的專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款用于工程項(xiàng)目，借記相關(guān)科目等，貸記“銀行存款”;當(dāng)項(xiàng)目完工后，形成了企業(yè)資產(chǎn)，借記相關(guān)科目，貸記“資本公積”，而對(duì)于未形成企業(yè)資產(chǎn)而又需要核銷(xiāo)的那部分專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款，借記“專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款”，貸記相關(guān)項(xiàng)目科目;剩余的專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款需要返還的，借記“專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款”，貸記“銀行存款”?，F(xiàn)在以新產(chǎn)品試制費(fèi)用撥款為例，對(duì)專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)應(yīng)付款的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行說(shuō)明。如下：

（1）企業(yè)收到新產(chǎn)品試制費(fèi)撥款200000元

借：銀行存款200000.00

貸：專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款——專(zhuān)項(xiàng)撥款200000.00

（2）支付樣品購(gòu)置費(fèi)40000元

借：外購(gòu)商品——樣品40000.00

貸：銀行存款40000.00

（3）購(gòu)置專(zhuān)用設(shè)備一臺(tái)，不需要安裝可直接使用，價(jià)值100000元

借：固定資產(chǎn)100000.00

貸：銀行存款100000.00

（4）基本生產(chǎn)車(chē)間為新產(chǎn)品能夠試制耗用原材料、工資、制造費(fèi)用分別為20000元、22000元和18000

借：生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本——試制新產(chǎn)品60000.00

貸：原材料20000.00

應(yīng)付工資22000.00

制造費(fèi)用18000.00

（5）企業(yè)試制成功新產(chǎn)品一臺(tái)，實(shí)際成本為60000元，經(jīng)批準(zhǔn)以30000元作為產(chǎn)品入庫(kù)endprint

借：庫(kù)存產(chǎn)品30000.00

貸：生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本——試制新產(chǎn)品30000.00

（6）新產(chǎn)品試制完成。企業(yè)編制出決算報(bào)告，經(jīng)批準(zhǔn)，具體處理如下：樣品上交，固定資產(chǎn)留歸企業(yè)，試制成本高出新產(chǎn)品入庫(kù)價(jià)值部分予以核銷(xiāo)，多余的撥款退回。

借：專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款——專(zhuān)項(xiàng)撥款200000.00

貸：外購(gòu)商品40000.00

資本公積100000.00

生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本——試制新產(chǎn)品30000.00

銀行存款30000.00

“遞延收益”是企業(yè)用來(lái)核算在以后期間計(jì)入當(dāng)期損益的政府補(bǔ)助金額的科目。當(dāng)相關(guān)政府補(bǔ)助沒(méi)有確認(rèn)為當(dāng)期收益之前，需要計(jì)入遞延收益。遞延收益是屬于負(fù)債性質(zhì)的會(huì)計(jì)事項(xiàng)。因此，遞延收益一般是和政府補(bǔ)助相關(guān)的。政府補(bǔ)助是指企業(yè)從政府無(wú)償取得的貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，政府作為企業(yè)所有者投入的資本不屬于政府補(bǔ)助的范圍，而在相關(guān)的資產(chǎn)開(kāi)始使用之后，在規(guī)定的使用期限內(nèi)，將相關(guān)資產(chǎn)價(jià)值平均分配，并分次計(jì)入以后各期的當(dāng)期損益，即“營(yíng)業(yè)外收入”。，并在確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用的時(shí)候確認(rèn)營(yíng)業(yè)外收入。如果“遞延收益”在期末還有余額的話，應(yīng)在“其他非流動(dòng)負(fù)債”科目中反映?！斑f延收益”由于政府補(bǔ)助方式的不同，其會(huì)計(jì)處理方式也不同。

1.與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助。按應(yīng)收或收到的金額，借記“銀行存款”，貸記“遞延收益”。在相關(guān)的資產(chǎn)使用期內(nèi)分配遞延收益時(shí)，借記“遞延收益”，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”。

2.與收益相關(guān)政府補(bǔ)助。按照應(yīng)收或者收到的金額，借記“銀行存款”或“其他應(yīng)收款”，貸記“遞延收益”。在以后期間確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用的時(shí)候，按應(yīng)予補(bǔ)償?shù)慕痤~，借記“遞延收益”，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”;用于補(bǔ)償已經(jīng)發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用或者損失，借記“遞延收益”，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”。

3.政府補(bǔ)助的返還的會(huì)計(jì)處理

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助》第五條對(duì)于政府補(bǔ)助的使用規(guī)定了一定的條件，當(dāng)企業(yè)不能滿(mǎn)足相關(guān)條件的時(shí)候，需要將部分或者全部返還收到的補(bǔ)助。第九條規(guī)定，已經(jīng)確認(rèn)的政府補(bǔ)助需要返還的，應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更，并進(jìn)行下列處理：存在相關(guān)遞延收益的，沖減相關(guān)遞延收益賬面余額，超出部分計(jì)入當(dāng)期損益;不存在相關(guān)遞延收益的，計(jì)入當(dāng)期損益。

三、結(jié)論

通過(guò)分析，可以看出專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款和遞延收益之間在計(jì)量方法，形成原因以及會(huì)計(jì)處理方面，都有所不同。正確處理兩者之間的關(guān)系，對(duì)于企業(yè)有效利用政府撥款具有重要意義，企業(yè)應(yīng)對(duì)此有清楚的認(rèn)識(shí)。

[參 考 文 獻(xiàn)]

[1]呂覓，尚文婷.遞延收益在會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)核算中的體現(xiàn)及運(yùn)用[J].科技創(chuàng)新與應(yīng)用，2014（16）

[2]陳春媚.專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款和補(bǔ)助收入的規(guī)范核算之我見(jiàn)[J].現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)信息，2014（10）

[責(zé)任編輯：劉玉梅]endprint