首都醫(yī)科大學附屬北京安貞醫(yī)院(100029)陳曉燕

近年來，隨著現(xiàn)代科學技術的飛速發(fā)展，各行各業(yè)都得到了長足的發(fā)展，現(xiàn)代科學技術在醫(yī)藥領域也得到了廣泛的應用，對我國醫(yī)藥發(fā)展起到了積極的促進作用。

西方發(fā)達國家在醫(yī)院成本核算方面的研究比較成熟，在這方面的研究領先我國很多年。西方發(fā)達國家關于醫(yī)院成本的研究已經(jīng)擺脫了最初的最簡單的成本核算階段，逐漸發(fā)展成具有現(xiàn)代成本管理的思想。研究的成果也廣泛的應用于很多領域。早在20世紀50年代，西方國家就開始對醫(yī)院成本核算進行研究。最初，醫(yī)院的成本核算是依托企業(yè)的成本核算的，但是，在不斷地深入實際運用中，專家學者與醫(yī)院成本核算人員逐漸發(fā)現(xiàn)由于醫(yī)院行業(yè)的特殊性，其成本核算與企業(yè)成本核算存在著明顯的差異，如果單純的借鑒企業(yè)的數(shù)量基礎進行的成本核算體系是不科學的、不完整的、不全面的。由于醫(yī)療服務行業(yè)的特殊性，對于每個患者的個體差異、對于不同疾病的差異、對病人住院時間的差異、對疾病嚴重成都的差異等都會對成本數(shù)據(jù)產(chǎn)生影響。因此，西方發(fā)達國家就不同的觀點帶來的醫(yī)院成本核算的方法進行了研究。

1 發(fā)達國家成本核算方法概述

1.1 患者成本法 這種成本核算的方法是由美國的Larry K. Macdonald 博士于1973年提出的，它主要是以患者作為單位來計算醫(yī)療服務成本的一種成本核算方法。以患者為成本單位的核算重心的方法主要是充分體現(xiàn)出成本核算技術在醫(yī)院成本核算中的應用，該方法的主要研究目的是為醫(yī)院提供真實的、科學的、準確的成本信息。但是，由于不同醫(yī)院的不同科室之間的差異，這種方法很難被廣泛推廣，我們也只能是對其理解成一種測算成本的思路，而不是一種全新的、科學的成本核算方法。

1.2 疾病診斷相關組法 最初這種方法是由耶魯大學衛(wèi)生研究中心開發(fā)的。這種方法不同于患者成本法，它主要是以患者的病例組合為分類的單位進行成本核算的。最初，這種方法主要是對醫(yī)院的內(nèi)部資源的使用情況進行監(jiān)督，并認為醫(yī)院的最終成本中心額可以分為綜合服務、護理服務、輔助服務等三個成本中心，顯然，這同醫(yī)院的責任中心的分類是一致的。

1.3 作業(yè)成本法 該方法是由Helmi & Tanju于1991年提出的。作業(yè)成本法能夠通過因果關系追溯從成本到產(chǎn)品或服務的整個過程，并清晰地、準確地計算醫(yī)療服務成本。

2 發(fā)達國家醫(yī)院成本核算對我國的啟示

西方經(jīng)濟發(fā)達國家關于醫(yī)院成本核算的研究與實踐已經(jīng)走過了幾十年，從最初提出醫(yī)院成本核算的思路到成本核算方法的選擇，再到成本管理理念的提出，最后到如今的戰(zhàn)略性成本管理思想的發(fā)展，不同階段的研究都凝聚著多名專家與學者的研究成果。目前，除了極個別的方法不能進行推廣外，各階段的研究還在深入發(fā)展中，后續(xù)的研究會與不同階段的成果進行有機的融合，以此來完成對醫(yī)院成本的核算。隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展與全球經(jīng)濟一體化發(fā)展進程的加快，醫(yī)院成本核算已經(jīng)轉(zhuǎn)向戰(zhàn)略成本管理的方向，成本管理與控制的思想、核算方法將對我國醫(yī)院成本核算帶來新的啟示與思路。因此，西方經(jīng)濟發(fā)達國家的醫(yī)院成本核算思想與方法給我國醫(yī)院成本核算帶來了一縷曙光，我們應以此為契機對我國醫(yī)院成本核算進行管理。

2.1 成本核算的重要性日顯突出 在新財務會計制度中明確要求我國的公立醫(yī)院必須充分發(fā)揮其公益屬性的特點，在新醫(yī)改的大背景下全面降低社會平均醫(yī)療成本，切實解決我國老百姓看病難、看病貴的現(xiàn)實問題。這也就對我國的公立醫(yī)院的預算管理、成本管理提出了較高的要求，其實這也是我國醫(yī)院追求健康發(fā)展、可持續(xù)發(fā)展的內(nèi)在動力。

2.2 加強對醫(yī)療輔助科室的成本核算 由于醫(yī)院醫(yī)療輔助科室的特殊性，應該在實際操作中對其采用靈活多變的方式，從不同的方面來確定不同核算單元的收入、支出構(gòu)成。同時，對于特殊科室應制定出適合本科室的成本核算方法。眾所周知，醫(yī)療輔助科室作為醫(yī)院工作的重要組成本部分，能夠為醫(yī)療衛(wèi)生提供更好的服務，例如：消毒中心、維修中心、供應中心、配送中心、護工中心、餐飲中心等。目前，就我國醫(yī)院成本核算的現(xiàn)狀來看，很多醫(yī)院的醫(yī)輔中心的成本核算是不完善的、不到位的，僅僅合算的是公用成本而已。雖然醫(yī)輔科室視為全院提供服務的，但是，還必須按照服務的比重、設計的程度分別進行分攤。例如：醫(yī)院在核算期間，有醫(yī)療輔助中的消毒中心向各科室提供的消毒服務，則可以根據(jù)各科室的收益比例對該項成本進行分攤。由于材料的特殊性，一般是根據(jù)“誰受益，誰成本”的原則來進行拆分的。由于各醫(yī)院的衣服可是存在著多向性與復雜性，這是一種比較合理的分攤方式，這種方式可以使醫(yī)院的全成本核算在醫(yī)輔方面更加精準。

2.3 加強對藥品采購成本的核算 當前我國各醫(yī)院中藥品的采購成本產(chǎn)生的成本比例仍較大，雖然有的醫(yī)院已經(jīng)在藥品采購成本方面對成本的管理進行了有益的探索與實踐，例如：加強組織機構(gòu)的健全、規(guī)范藥品采購的流程、加強對各項藥品采購的監(jiān)督與審查等。但是在實際中，關于藥品的采購成本仍存在一些具體問題。因此，這就要求醫(yī)院從多方面著手，加強對醫(yī)院藥品采購成本的核算，首先要進行充分的市場調(diào)研，建立標準的價格作為參考，在醫(yī)院全面推廣集中采購、陽光采購，對醫(yī)院各部門的采購過程嚴格把控，在保證藥品質(zhì)量最優(yōu)化的同時有效降低藥品的成本。例如：醫(yī)院必須注意在藥品物資的采購環(huán)節(jié)中，貫徹全面預算管理與控制的理念，醫(yī)院的領導必須樹立資金成本管理的理念、成本效益的理念、新的投入與產(chǎn)出的理念，加強對醫(yī)院財產(chǎn)物質(zhì)的管理。

對于醫(yī)院的大型項目、設備的購置與實施一定要進行市場調(diào)研與可行性分析，會同醫(yī)院的財務部門、各相關科室進行共同的研究與分析，著重對項目與設備的經(jīng)濟效益進行分析。對于財產(chǎn)物資一切的收支數(shù)據(jù)要進行準確的、科學的、合理的預測與計算，以便醫(yī)院能夠?qū)崿F(xiàn)合理的資金安排與理性投資。特別是對于一些重大項目的購置，不能由個別領導一拍腦門就決定，必須經(jīng)過集體會議的討論來決定。另外，對于一些大型設備的購置要采取公開招標的形式，并進行實地考察后才能簽訂購置合同。

2.4 加強成本核算的信息化 現(xiàn)代信息技術與網(wǎng)絡技術的發(fā)展為我國醫(yī)院成本核算提供了強大的技術支持。各醫(yī)院應根據(jù)自己的實際情況主動引進先進的信息管理系統(tǒng)，并將成本核算與日常的會計核算工作聯(lián)系在一起，使成本會計更加貼近成本核算工作的實際，使信息能夠更直接地反映出成本核算的客觀事實，以便于定期對成本核算過程中存在的問題進行分析與研究，并找出最優(yōu)的解決方案，從而提高醫(yī)院的財務管理水平與經(jīng)濟效益。例如：對于醫(yī)院的財產(chǎn)物資的保管，必須根據(jù)財產(chǎn)物資的類別將財產(chǎn)物資及時驗收入庫保管，并單獨設立保管崗位責任制。

此外，對于醫(yī)院的低值易耗品而言，由于其特殊性，醫(yī)院必須加強對其的科學管理，不能認為價值小就忽視，財產(chǎn)物資的管理應做到從小事做起，從小的物資抓起。信息時代的到來、網(wǎng)絡技術的發(fā)展與普及使得現(xiàn)代信息技術應用到了各行各業(yè)中。

目前，我國大部分醫(yī)院憑借現(xiàn)代信息技術基本實現(xiàn)了財產(chǎn)物資的信息化管理。這也就實現(xiàn)了我國醫(yī)院在現(xiàn)代信息技術的依托下，對財產(chǎn)物資的保管實現(xiàn)了動態(tài)化的實時管理，并實現(xiàn)了各項數(shù)據(jù)資料的同步、統(tǒng)一。

2.5 加強對醫(yī)院財產(chǎn)物資的嚴格管理 醫(yī)院的財產(chǎn)物資不僅是保證醫(yī)院醫(yī)療任務、各項工作得以順利實施必不可少的基本物質(zhì)條件。有序的、科學的合理的財產(chǎn)物資管理直接使醫(yī)院財產(chǎn)物資的管理水平得以提升，以此為契機來適應醫(yī)院現(xiàn)代化管理發(fā)展的要求。固定資產(chǎn)、低值易耗品共同構(gòu)成了醫(yī)院的財產(chǎn)物資的主要內(nèi)容。隨著我國醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)改革的不斷深入，醫(yī)院的財產(chǎn)物資品種逐漸增多，應用的范圍也越來越大，醫(yī)院各種物品的使用量也越來越大，因此，加強對醫(yī)院財產(chǎn)物資的合理、高效管理顯得尤為重要。縱觀目前我國各醫(yī)院的財產(chǎn)物資的管理現(xiàn)狀，存在的問題也十分明顯，例如：財產(chǎn)物資的管理部門無法實現(xiàn)與財產(chǎn)物資使用部門之間的信息溝通與共享等。作為醫(yī)院財產(chǎn)物資管理中的重要內(nèi)容，它不僅是保證醫(yī)院醫(yī)療任務順利完成的基本條件，更是醫(yī)院日常工作中必不可少的物質(zhì)條件，對醫(yī)院的經(jīng)濟效益的影響比較大，應予以足夠的重視。而醫(yī)院財產(chǎn)物資的管理水平高低直接影響到醫(yī)院的管理質(zhì)量，只有有序的、科學的、合理的財產(chǎn)物資管理才能真正適應醫(yī)院現(xiàn)代化管理的需要。

2.6 加強對公立醫(yī)院中醫(yī)成本的核算 現(xiàn)代高科技的飛速發(fā)展以及在中醫(yī)藥領域中的應用，對我國的中醫(yī)要發(fā)展起到了全面的、積極的促進作用。中醫(yī)藥研究在我國歷史悠久，是我國傳統(tǒng)文化的傳承，也是我國千百年來醫(yī)學史上的瑰寶。隨著我國公立醫(yī)院對成本核算認識的加強，對中藥制劑的研發(fā)已經(jīng)成為綜合公立醫(yī)院的一個新的成本核算的突破口，而獨具特色的中醫(yī)診療技術也成為公立醫(yī)院建設中的重要內(nèi)容。我國由于具有得天獨厚的優(yōu)勢，各公立醫(yī)院對中藥制劑進行了廣泛的研究。隨著我國新醫(yī)改的不斷深入與新醫(yī)保改革的推廣，以及藥品降價等政策的實施，傳統(tǒng)飲片與中成藥的利潤不斷降低，使得公立醫(yī)院的中藥制劑的盈利空間不斷縮小。與西藥相比，中藥制劑的研發(fā)更具有明顯的臨床效果、研發(fā)成本的大幅降低為公立醫(yī)院節(jié)約了大量的銷售成本，更為中醫(yī)院提供了一個新的利潤增長空間。隨著中藥制劑研發(fā)技術的不斷成熟更在一定程度上提高了醫(yī)院的核心競爭力。例如：某公立醫(yī)院自己研發(fā)的十味百合顆粒、茵連和胃顆粒等中藥制劑均在廣大患者中獲得了好評。對于公立醫(yī)院來說，應充分發(fā)揮自己的優(yōu)勢，加大對中藥制劑的研發(fā)與應用，但是中藥制劑的研發(fā)不是一項獨立的工作，需要公立醫(yī)院的臨床、管理、科研等不同部門的相互配合才能完成。就財務方面而言，應緊緊把握中藥制劑這一重要的成本核算工作，對中藥制劑的材料費用、科研開發(fā)費用、人工費用、設備折舊費用等認真地進行成本核算。就要求在成本核算中要根據(jù)中醫(yī)特色診療項目作為成本核算的對象，對各要素費用進行有效的整理、歸集、分配，并計算出各種診療成本的一種核算方法。這種以中醫(yī)特色診療項目作為成本核算對象的三級核算不僅是為了適應公立醫(yī)院付費方式改革的需要，更是公立醫(yī)院在激烈的競爭中提升核心競爭力、確立優(yōu)勢地位的重要手段。值得注意的是，公立醫(yī)院特色診療項目的成本核算一定要與科室的成本核算在時間上保持同步。一般而言，中醫(yī)特色診療項目的成本主要包括：醫(yī)用材料費用、研發(fā)分攤費用、診療費用、藥劑成本費用、醫(yī)護人員工資費用、儀器設備折舊費用、其他費用等。

總之，近年來，隨著我國醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)的不斷發(fā)展，我國的醫(yī)療技術得到了快速的發(fā)展與進步。新醫(yī)改的實施與新醫(yī)保的推廣給醫(yī)院管理工作帶來了巨大的壓力，同時也為醫(yī)院的改革創(chuàng)造了良好的環(huán)境。

隨著醫(yī)院逐漸走向市場，要根據(jù)醫(yī)院外部環(huán)境的變化及時調(diào)整管理策略，在實際工作中不斷地進行總結(jié)、修訂、完善，使醫(yī)院得到迅速的、健康的、持久的發(fā)展，全面提高醫(yī)院的社會效益與經(jīng)濟效益。因此，建立并完善醫(yī)院成本核算體系，能夠有效地提升醫(yī)院的成本信息價值，充分發(fā)揮成本管理在醫(yī)院管理工作中的重要作用，全面促進醫(yī)院能以最小的成本為廣大患者、廣大社會公眾提供最優(yōu)質(zhì)的醫(yī)療服務與治療，為人民的身體健康做出貢獻。