耿存

對(duì)我國金融工具會(huì)計(jì)的探討

耿存

與普通的會(huì)計(jì)賬務(wù)處理相比，金融工具會(huì)計(jì)具有明顯的復(fù)雜性和特殊性，并且我國在這方面的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也在不斷的變化，例如最新的準(zhǔn)則中對(duì)于可供出售金融資產(chǎn)進(jìn)行了修訂，把可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)歸入其他綜合收益科目，在實(shí)務(wù)中就需要對(duì)這一金融工具進(jìn)行及時(shí)的改變。由于我國金融工具會(huì)計(jì)方面研究還不夠成熟，加上我國資本市場(chǎng)還不健全，金融工具會(huì)計(jì)的建設(shè)和應(yīng)用還有許多需要完善的地方。

金融工具；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；問題；對(duì)策建議

針對(duì)我國金融工具會(huì)計(jì)有關(guān)的準(zhǔn)則與實(shí)務(wù)而言，由于我國資本市場(chǎng)還不健全，在金融工具會(huì)計(jì)領(lǐng)域的研究也不夠，導(dǎo)致金融工具會(huì)計(jì)的建設(shè)和應(yīng)用還有許多需要完善的地方，金融工具制度建設(shè)和實(shí)務(wù)方面存在的問題較多。這主要是由于金融會(huì)計(jì)著重運(yùn)用套期會(huì)計(jì)，交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)等金融工具，以公允價(jià)值計(jì)量，財(cái)務(wù)人員實(shí)施專業(yè)判斷的空間較大，尤其是各類金融資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量，主觀影響較大。這對(duì)金融類企業(yè)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)以及相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)管理產(chǎn)生了較大的影響。

一、我國金融工具會(huì)計(jì)存在的主要問題

（一）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)方面存在不足

首先，套期會(huì)計(jì)處理方法過于簡(jiǎn)單，由于相關(guān)的準(zhǔn)則要求嚴(yán)格，導(dǎo)致可行性較差，套期會(huì)計(jì)處理方法要求必須同時(shí)符合規(guī)定條件，才能夠運(yùn)用套期處理的方法，對(duì)其進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。但是我國的很多企業(yè)在實(shí)際的操作中難以符合要求，無法通過套期會(huì)計(jì)的方法來反映相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)控制活動(dòng)。由此也帶來了信息披露方面的問題，對(duì)于企業(yè)的投資者以及其他利益相關(guān)者產(chǎn)生了一定的影響。其次，目前準(zhǔn)則中缺少對(duì)金融工具信息進(jìn)行披露的相關(guān)報(bào)表，在我國的企業(yè)會(huì)計(jì)中對(duì)于金融工具的確認(rèn)、計(jì)量、分期等都做出了明確的規(guī)定，并制定了具體的披露程序和方法，這些比較適用于非金融類機(jī)構(gòu)，對(duì)于金融類企業(yè)來說，由于其主營業(yè)務(wù)就是金融工具這一塊，制定一個(gè)全面、準(zhǔn)確的金融工具報(bào)表十分有必要，金融工具報(bào)表能夠充分的反映企業(yè)所持有的金融工具情況，對(duì)于外部的投資者了解企業(yè)十分重要，甚至?xí)绊懙酵顿Y者的投資選擇。

（二）公允價(jià)值的會(huì)計(jì)處理存在較大問題

對(duì)于金融工具很多都是以公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，如交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)等，但是公允價(jià)值計(jì)量的方面卻存在一些問題，影響了會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的操作，主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：首先，一些金融工具的公允價(jià)值計(jì)量較為困難，需要有高度市場(chǎng)化的環(huán)境，而我國市場(chǎng)化程度不高，一些經(jīng)濟(jì)交易價(jià)格并非完全按照公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，這也導(dǎo)致了公允價(jià)值的失真。此外，我國的金融市場(chǎng)中估值方法和技術(shù)也遠(yuǎn)遠(yuǎn)沒有西方發(fā)達(dá)國家高，這些都導(dǎo)致了公允價(jià)值難以確定，相關(guān)的估值模型也難以有效的運(yùn)用，如未來現(xiàn)金流進(jìn)行預(yù)計(jì)、對(duì)折現(xiàn)等，都難以準(zhǔn)確的進(jìn)行估計(jì)。其次，金融工具公允價(jià)值確定存在較多的人為因素。尤其是計(jì)量方面存在較多的人為判斷，而主觀的判斷就存在失真的可能，甚至存在虛增價(jià)值的情況。

（三）衍生金融工具會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)存在不足

衍生金融工具通常具有較高的風(fēng)險(xiǎn)，其波動(dòng)要遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于其他的金融工具，而目前我國證券市場(chǎng)還處于發(fā)展的階段，機(jī)制和監(jiān)管還有待提高。對(duì)于一般的企業(yè)來說，衍生金融工具是套期保值的重要手段，企業(yè)對(duì)金融市場(chǎng)信息敏感性較差，如果采用市價(jià)作為公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，難以真實(shí)的反映出價(jià)值和損益變動(dòng)。因此，對(duì)于很多的企業(yè)來說，如何通過市場(chǎng)或者估值方法確定衍生金融工具的價(jià)值，是其需要面對(duì)的問題。

（四）存在利用準(zhǔn)則進(jìn)行利潤操作的行為

在我國金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的建設(shè)是以原則為導(dǎo)向，但是很多的時(shí)候需要財(cái)務(wù)人員進(jìn)行主觀的判斷，對(duì)于財(cái)務(wù)人員的職業(yè)判斷依賴程度要遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于其他的資產(chǎn)確認(rèn)，這就存在人為操作利潤的空間。例如，可供出售金融資產(chǎn)在持有期間的公允價(jià)值變動(dòng)，以其他綜合收益來反映，在處置的時(shí)候才對(duì)其他綜合收益進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)，對(duì)其持有期間的利潤不產(chǎn)生影響，但是交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)對(duì)于當(dāng)期利潤有直接的影響。一些企業(yè)為了提高當(dāng)期的利潤，在股市行情好的時(shí)候，可能會(huì)在權(quán)益類金融資產(chǎn)確認(rèn)時(shí)，分類到交易性金融資產(chǎn)中，以增加當(dāng)期的利潤。反之，則會(huì)分類到可供出售金融資產(chǎn)中去。這些利用金融工具準(zhǔn)則操作利潤的行為并不違規(guī)，但是對(duì)于投資者可能會(huì)產(chǎn)生誤導(dǎo)，影響其投資的判斷。

二、健全我國金融工具會(huì)計(jì)的建議

（一）完善準(zhǔn)則建設(shè)方面的問題

首先，針對(duì)不同的套期保值或者其他金融工具，提出針對(duì)性的處理方法，不能適用于統(tǒng)一的要求，否則難以在實(shí)務(wù)中得到有效的實(shí)施。根據(jù)不同類型金融工具的特點(diǎn)，設(shè)置相關(guān)的確認(rèn)、計(jì)量和披露的要求，提高準(zhǔn)則的適應(yīng)性。其次，對(duì)于金融類企業(yè)，需要對(duì)金融工具進(jìn)行詳細(xì)披露的報(bào)表，與三大報(bào)表相分離，讓投資者更加清楚的了解到企業(yè)的金融工具持有情況以及對(duì)應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)。而對(duì)于非銀企業(yè)，在財(cái)務(wù)報(bào)表的編制中也要考慮到金融工具的列報(bào)和披露，如果存在金額較大的衍生金融工具，需要在其報(bào)表中增加衍生金融工具報(bào)表，詳細(xì)的列報(bào)所持有的衍生金融工具金額和市場(chǎng)的變化情況，讓投資者充分的了解到企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。

（二）為公允價(jià)值的計(jì)量創(chuàng)造有利的條件

目前，公允價(jià)值的計(jì)量已經(jīng)嚴(yán)重的影響到了金融工具的實(shí)務(wù)工作，一些金融工具的公允價(jià)值計(jì)量較為困難，應(yīng)當(dāng)采取有效的措施來逐漸改善公允價(jià)值應(yīng)用的環(huán)境，增強(qiáng)公允價(jià)值計(jì)量的適用性。首先，進(jìn)一步的對(duì)我國金融市場(chǎng)進(jìn)行改革和完善，金融市場(chǎng)是金融工具的基礎(chǔ)，規(guī)范金融市場(chǎng)交易，提高市場(chǎng)化的程度，對(duì)于金融工具公允價(jià)值計(jì)量十分的必要，此外，還需要完善金融工具的價(jià)格形成機(jī)制，尤其是一些衍生金融工具，明確其價(jià)值的形成機(jī)制。其次，建立多層次的公允價(jià)值估價(jià)體系。根據(jù)最新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，我國的公允價(jià)值估價(jià)信息層次來源分為三個(gè)等級(jí)，除了第一層級(jí)是以活躍市場(chǎng)報(bào)價(jià)確認(rèn)公允價(jià)值外，第二和第三層級(jí)都需要利用相關(guān)的估值技術(shù)，對(duì)其價(jià)值進(jìn)行綜合性的評(píng)估。這一層級(jí)的建立能夠很大程度上完善公允價(jià)值評(píng)估體系，從而減少人為主觀判斷的因素。目前的體系還需要實(shí)踐的檢驗(yàn)，并不斷的進(jìn)行完善。

（三）提高財(cái)務(wù)人員的職業(yè)道德水平

財(cái)務(wù)人員的職業(yè)道德素質(zhì)對(duì)于企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況有直接的影響，對(duì)于我國新修訂的金融工具準(zhǔn)則以及相關(guān)的條款進(jìn)行及時(shí)的培訓(xùn)，讓財(cái)務(wù)人員充分的理解和掌握新準(zhǔn)則的變化。此外，對(duì)于財(cái)務(wù)人員的職業(yè)道德也要進(jìn)行必要的培訓(xùn)，讓其客觀的對(duì)金融工具進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，避免為了粉飾報(bào)表，人為操縱利潤行為的出現(xiàn)，從而為企業(yè)創(chuàng)造一個(gè)良好的環(huán)境。

[1]中國證監(jiān)會(huì)會(huì)計(jì)部，金融工具會(huì)計(jì)問題及其分析[J].財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，2013，11：36-37.

[2]余倩.金融工具準(zhǔn)則改革比較研究[J].企業(yè)導(dǎo)報(bào),2015,08：73-74.

[3]陳輝.論金融工具計(jì)量與我國財(cái)務(wù)報(bào)告改進(jìn)：基于國際金融工具準(zhǔn)則修訂之探討[J].宏觀經(jīng)濟(jì)研究,2013,04:10-13.

（作者單位：綏芬河市龍生經(jīng)貿(mào)有限責(zé)任公司）