劉小嫻

摘要：

2014出臺的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第39號——公允價值計(jì)量》準(zhǔn)則明確了公允價值的定義，為如何應(yīng)用公允價值計(jì)量提供了統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。為保證公允價值計(jì)量屬性在實(shí)際應(yīng)用中的效果，應(yīng)當(dāng)建立并健全公允價值計(jì)量可靠性的保障機(jī)制。為此，分析了影響公允價值應(yīng)用效果的主要因素，以期能對公允價值的有效推廣應(yīng)用起到一定的促進(jìn)作用。

關(guān)鍵詞：

公允價值；應(yīng)用效果；影響因素

中圖分類號：

F23

文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

文章編號：16723198（2015）02009501

1公允價值的內(nèi)涵

隨著會計(jì)信息使用者對有關(guān)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流方面的信息的日益關(guān)注，公允價值的推廣應(yīng)用已成為大勢所趨。2014年1月26日財政部正式頒發(fā)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第39號——公允價值計(jì)量》，并要求所有執(zhí)行企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的企業(yè)自2014年7月1日起施行。《公允價值計(jì)量》準(zhǔn)則明確了公允價值的定義和性質(zhì)，體現(xiàn)了我國會計(jì)準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的趨同。按該準(zhǔn)則的定義，公允價值是指市場參與者在計(jì)量日發(fā)生的有序交易中，出售一項(xiàng)資產(chǎn)所能收到或者轉(zhuǎn)移一項(xiàng)負(fù)債所需支付的價格。該定義強(qiáng)調(diào)公允價值的本質(zhì)是以市場為基礎(chǔ)、基于市場價格的計(jì)量，即公允價值的取得與是否存在真實(shí)交易無關(guān)，其實(shí)質(zhì)是對資產(chǎn)與負(fù)債在市場參與者之間交易價格的估計(jì)。

《公允價值計(jì)量》準(zhǔn)則要求，公允價值取決于資產(chǎn)與負(fù)債的特征，而與報告主體的特征無關(guān)。按此要求，因資產(chǎn)出售或者負(fù)債轉(zhuǎn)移的發(fā)生的交易費(fèi)用將不予考慮，原因是交易費(fèi)用是由交易引起的，與資產(chǎn)和負(fù)債本身的特征無關(guān)。

2公允價值應(yīng)用過程中的障礙

財政部2006年《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》全面引入公允價值計(jì)量屬性以來，關(guān)于公允價值應(yīng)用效果的研究成為熱點(diǎn)。公允價值計(jì)量屬性在實(shí)際應(yīng)用中的效果究竟如何，不少學(xué)者的研究結(jié)果表明，由于運(yùn)用公允價值計(jì)量的操作難度太大，很多企業(yè)只是在形式上執(zhí)行了準(zhǔn)則的要求，甚至于一些企業(yè)將公允價值當(dāng)成了利潤操縱的工具。

由此，我們關(guān)心的是，《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第39號——公允價值計(jì)量》準(zhǔn)則能否解決操作難度過大以及由此產(chǎn)生的企業(yè)利潤操縱的問題?！豆蕛r值計(jì)量》準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)運(yùn)用公允價值計(jì)量相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債時，應(yīng)當(dāng)以主要市場（活躍市場）的價格計(jì)量相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債的公允價值；不存在主要市場（活躍市場）的，應(yīng)當(dāng)以最有利市場的價格來計(jì)量相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債的公允價值；當(dāng)相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債不存在活躍市場時，應(yīng)運(yùn)用估值技術(shù)進(jìn)行公允價值的后續(xù)計(jì)量。準(zhǔn)則將公允價值的確定分為三個層級：第一個是相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債存在活躍市場上的報價時，以該報價作為公允價值；第二個是相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債不存在活躍市場上的報價時，利用活躍市場中類似資產(chǎn)或負(fù)債的報價、非活躍市場中相同或類似資產(chǎn)或負(fù)債的報價等信息估計(jì)公允價值；第三個是相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債不存在市場活動或者市場活動很少時，企業(yè)可以使用內(nèi)部數(shù)據(jù)等不可觀察輸入值來估計(jì)公允價值。由此可見，《公允價值計(jì)量》準(zhǔn)則關(guān)于公允價值的確定很大程度上依賴于估值技術(shù)，尤其是在企業(yè)采用不可觀察輸入值來估計(jì)公允價值時，必然會帶來主觀隨意性大的問題?！豆蕛r值計(jì)量》準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定體現(xiàn)了我國會計(jì)準(zhǔn)則與國際接軌，將其推廣運(yùn)用的決心，但并沒有排除其在實(shí)際應(yīng)用中的障礙，因此公允價值的應(yīng)用效果便很可能難以保證。

3影響公允價值應(yīng)用效果的因素

綜上所述，如果公允價值計(jì)量的實(shí)際應(yīng)用效果不佳，那就無法達(dá)到財政部將其推廣運(yùn)用的目的，因此，研究分析影響公允價值應(yīng)用效果的因素顯得尤為重要。本文認(rèn)為，影響公允價值應(yīng)用效果的因素主要有以下四個方面。

3.1市場環(huán)境

由于公允價值的本質(zhì)是以市場為基礎(chǔ)、基于市場價格的計(jì)量，那么產(chǎn)生市場價格的市場環(huán)境就成為了影響公允價值可靠性的首要因素。公允價值計(jì)量與是否存在真實(shí)交易無關(guān)，只要存在能提供出售資產(chǎn)或者轉(zhuǎn)移負(fù)債的相關(guān)市場價格信息的可觀察市場即可，也就是說，對于在滿足條件的可觀察市場中進(jìn)行交易的資產(chǎn)和負(fù)債，其公允價值計(jì)量具有可靠性，準(zhǔn)確度高。為保證公允價值的可靠性，市場環(huán)境應(yīng)符合兩方面的要求：一是市場應(yīng)為活躍市場，即任何主體都可以參與、交易量最大、交易活躍程度最高、參與主體能夠以最高金額出售相關(guān)資產(chǎn)或者以最低金額轉(zhuǎn)移相關(guān)負(fù)債；二是市場環(huán)境正常，在市場環(huán)境不正常的情況下，如出現(xiàn)市場泡沫，市場價格會嚴(yán)重偏離資產(chǎn)或負(fù)債的真實(shí)價值，公允價值就不應(yīng)直接取自于市場。

3.2制度約束

制度是對人類行為和社會關(guān)系加以約束和控制的社會規(guī)范系統(tǒng)，其主要功能是確立了公眾行為選擇的規(guī)則，并由此形成整個社會的約束和激勵結(jié)構(gòu)。制度約束包括正式制度約束和非正式制度約束。正式制度是以各種正式方式加以確立的制度安排，如成文法律、法規(guī)、規(guī)章和契約等，企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則就屬于正式制度。非正式制度一般沒有正式的文字或條文，它存在于社會風(fēng)俗習(xí)慣和公眾的道德信念之中。新制度主義經(jīng)濟(jì)學(xué)家們認(rèn)為，在公眾的日常生活中，其行為選擇受到的來自非正式制度的約束更多，而不是正式制度。因此，公允價值計(jì)量的可靠性不僅取決于公允價值會計(jì)準(zhǔn)則的完善程度，非正式制度約束是影響公允價值的應(yīng)用效果重要因素，在公眾誠信守約、遵守法律等道德意識足夠強(qiáng)大時，公允價值計(jì)量的應(yīng)用效果才會更好。

3.3監(jiān)督機(jī)制

任何政策的有效執(zhí)行都需要完善的監(jiān)督機(jī)制保駕護(hù)航。監(jiān)督機(jī)制是會計(jì)準(zhǔn)則得以正確有效執(zhí)行，達(dá)到預(yù)期應(yīng)用目標(biāo)的重要保障。一項(xiàng)政策如果在執(zhí)行時偏離了既定的政策目標(biāo)方向，哪怕政策本身制定得再周密科學(xué)，最終仍會導(dǎo)致政策失敗。近年來，由于會計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行過程中的監(jiān)督不嚴(yán)格，企業(yè)利潤操縱現(xiàn)象層出不窮，這已經(jīng)給我國會計(jì)界蒙上了沉重的陰影。因此，建立完善的監(jiān)督機(jī)制，通過政府監(jiān)管、注冊會計(jì)師監(jiān)管、媒體監(jiān)管等手段加強(qiáng)對企業(yè)執(zhí)行《公允價值計(jì)量》準(zhǔn)則行為的監(jiān)督，對于確保公允價值的有效應(yīng)用至關(guān)重要。

3.4會計(jì)人員的專業(yè)技術(shù)素質(zhì)

《公允價值計(jì)量》準(zhǔn)則較多地使用了估值技術(shù)，操作方法復(fù)雜并且需要很多的會計(jì)職業(yè)判斷，這對于會計(jì)人員的專業(yè)技術(shù)能力是極大的挑戰(zhàn)。根據(jù)張敏等（2011）通過問卷調(diào)查方式對會計(jì)實(shí)務(wù)界進(jìn)行的一項(xiàng)調(diào)查，被調(diào)查者對公允價值的相關(guān)知識，尤其是對公允價值估值技術(shù)的了解程度并不深，由于不能很好地掌握公允價值計(jì)量的相關(guān)估值技術(shù)，一部分企業(yè)確定公允價值的方法相當(dāng)隨意。會計(jì)人員的專業(yè)技術(shù)素質(zhì)是影響公允價值應(yīng)用程度和應(yīng)用效果的重要因素，加大對會計(jì)人員公允價值相關(guān)知識的培訓(xùn)應(yīng)成為提升公允價值應(yīng)用效果的一個重要環(huán)節(jié)。

4結(jié)語

我國特殊的制度背景決定了在應(yīng)用公允價值計(jì)量時，需要采取比西方發(fā)達(dá)國家更為謹(jǐn)慎的態(tài)度。在我國大力推行公允價值計(jì)量之時，為保證其應(yīng)用效果，建立并健全公允價值計(jì)量可靠性的保障機(jī)制是一項(xiàng)非常緊迫和重要的任務(wù)。我們不僅需要努力完善公允價值會計(jì)準(zhǔn)則，還需要認(rèn)真研究如何建立保障其應(yīng)用效果的制度安排，唯有如此，才能真正達(dá)到財政部將其推廣運(yùn)用的目的。

參考文獻(xiàn)

[1]張敏，簡建輝，張雯等.公允價值應(yīng)用：現(xiàn)狀·問題·前景——一項(xiàng)基于問卷調(diào)查的研究[J].會計(jì)研究，2011，（4）.

[2]徐維爽.新會計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施機(jī)制研究[D].泰安：山東農(nóng)業(yè)大學(xué)，2008.

[3]于永生.金融危機(jī)背景下的公允價值會計(jì)問題研究[J].會計(jì)研究，2009，（9）.