曾小敏

摘要：2013年底，國務(wù)院再一次擴大試點行業(yè)，將鐵路運輸業(yè)與郵政業(yè)納入“營改增”范圍。一直以來歸屬于郵政行業(yè)的快遞企業(yè)終于名正言順地加入了“營改增”大軍。“營改增”對快遞企業(yè)會有什么影響？快遞企業(yè)應(yīng)如何應(yīng)對？本文就以上幾個方面，對快遞企業(yè)在“營改增”政策執(zhí)行過程中出現(xiàn)的問題提出了一些的解決思路。

關(guān)鍵詞：營改增 快遞企業(yè) 影響 對策

2011年，財務(wù)部和國家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于在上海市開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2011]111號），由此拉開了我國“營改增”的序幕。2012年8月，國務(wù)院常務(wù)會議決定擴大“營改增”試點范圍，將試點范圍分批擴大到北京、天津、江蘇等10個省市；2013年4月，試點范圍進一步廣大到全國，廣播影視行業(yè)也納入擴容范圍；2013年底，國務(wù)院再一次擴大試點行業(yè)，將鐵路運輸業(yè)與郵政業(yè)納入“營改增”范圍，快遞企業(yè)也包含內(nèi)。

一、快遞行業(yè)適用的“營改增”政策

（一）快遞服務(wù)的行業(yè)歸屬

快遞服務(wù)是指“快速收寄、運輸、投遞單獨封裝的、有名址的快件或其他不需儲存的物品，按承諾時限遞送到收件人或指定地點、并獲得簽收的寄遞服務(wù)” 。這里的快件或物品是指“按照封裝上的名址遞送給特定個人或者單位的獨立封裝的物品，其重量不超過五十千克，任何一邊的尺寸不超過一百五十厘米，長、寬、高合計不超過三百厘米”。

長期以來，快遞服務(wù)一直歸屬于郵政行業(yè)，并未單獨劃分為一個行業(yè)。在2009年新《郵政法》修訂后，新郵政法中首次出現(xiàn)“快遞企業(yè)務(wù)”這一稱謂。從事快遞服務(wù)的定義來看，其行業(yè)歸屬應(yīng)該是處于郵政業(yè)與物流業(yè)接壤的邊界，因此在之前物流業(yè)營改增時，已有部分快遞企業(yè)“自愿”加入了“營改增”行列。

在《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》的應(yīng)稅服務(wù)范圍注釋中，我們在郵政普遍服務(wù)、郵政特殊服務(wù)和其他郵政服務(wù)中無法找到對應(yīng)的解釋，而在物流輔助服務(wù)第9條中，我們可以很清晰地找到快遞最典型的服務(wù)：收派服務(wù)。應(yīng)稅服務(wù)范圍注釋中提到：收派服務(wù)作為物流輔助業(yè)務(wù)，是指接受寄件人委托，在承諾的時限內(nèi)完成函件和包裹的收件、分揀、派送服務(wù)的業(yè)務(wù)活動。其中，收件服務(wù)，是指從寄件人收取函件和包裹，并運送到服務(wù)提供方同城的集散中心的業(yè)務(wù)活動；分揀服務(wù)，是指服務(wù)提供方在其集散中心對函件和包裹進行歸類、分發(fā)的業(yè)務(wù)活動；派送服務(wù)，是指服務(wù)提供方從其集散中心將函件和包裹送達同城的收件人的業(yè)務(wù)活動。由此可見，快遞服務(wù)在試點實施辦法中的行業(yè)歸屬應(yīng)該是“運輸業(yè)務(wù)+收派服務(wù)（物流輔助業(yè)務(wù)）”。由于目前尚未有專門針對快遞服務(wù)的明確的相關(guān)稅務(wù)規(guī)定，這一普遍觀點也是現(xiàn)行的做法。

（二）“營改增”中有關(guān)快遞企業(yè)的相關(guān)規(guī)定

依據(jù)財稅[2013]106號文附件一《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》規(guī)定：納稅人提供的鐵路運輸服務(wù)、郵政業(yè)服務(wù)適用11%稅率；提供現(xiàn)代服務(wù)業(yè)服務(wù)（有形動產(chǎn)租賃服務(wù)除外），稅率為6%。附件4《應(yīng)稅服務(wù)適用增值稅零稅率和免稅政策的規(guī)定》第七條第（五）點規(guī)定：為出口貨物提供的郵政業(yè)服務(wù)和收派服務(wù)免征增值稅。

從快遞服務(wù)的定義來看，其收寄、分揀和派攬的服務(wù)屬于物流輔助服務(wù)，而中間的運輸環(huán)節(jié)，則屬于運輸業(yè)。因此，快遞企業(yè)繳交增值稅有三種情況：一是為出口郵件提供的服務(wù)免征增值稅；二是為國內(nèi)郵件提供的交通運輸服務(wù)適用11%稅率繳納增值稅；三是為國內(nèi)郵件提供的收寄、分揀和收派服務(wù)適用6%稅率繳交增值稅。

二、“營改增”對快遞企業(yè)的影響

（一）快遞企業(yè)的不同服務(wù)收入所適用的“營改增”稅率問題

1.快遞服務(wù)的不同階段適用不同稅率，造成計稅基數(shù)取數(shù)存在主觀性

如前面所述，快遞企業(yè)里免稅與應(yīng)稅服務(wù)并存，應(yīng)稅服務(wù)中，還需區(qū)分不同稅率。對于免稅業(yè)務(wù)收入，快遞企業(yè)一般都有單獨核算；而對于不同稅率的服務(wù)收入（運輸服務(wù)和收派服務(wù)），按現(xiàn)行的快遞企業(yè)務(wù)的運作模式，則很難嚴(yán)格區(qū)分。運輸服務(wù)收入與收派服務(wù)收入適用的增值稅稅率不同，就給計稅基數(shù)的取數(shù)帶來了困難?？爝f企業(yè)務(wù)的特點將運輸業(yè)務(wù)和收派業(yè)務(wù)合二為一，在快遞企業(yè)中，這兩項服務(wù)密不可分。而為了適應(yīng)“營改增”，快遞企業(yè)就不得不人為地將這個業(yè)務(wù)拆分為兩個服務(wù)內(nèi)容分別核算收入。

2.免稅與應(yīng)稅收入相對應(yīng)的進項稅應(yīng)分開核算，但實際工作中較難分清

依據(jù)財稅[2013]106號文附件四《應(yīng)稅服務(wù)適用增值稅零稅率和免稅政策的規(guī)定》的內(nèi)容，為出口貨物提供的郵政業(yè)服務(wù)和收派服務(wù)適用增值稅免稅政策。在實際工作中，快遞企業(yè)收寄的出口郵件，在運到出口口岸之前，是與國內(nèi)郵件一起運輸?shù)模隹卩]件在國內(nèi)從收寄地到出口口岸之間的運輸費用，在計算增值稅進項稅額時，應(yīng)該予以轉(zhuǎn)出，但目前快遞企業(yè)還比較難準(zhǔn)確取得該數(shù)字。

（二）“營改增”后快遞企業(yè)經(jīng)營管理方面面臨的問題

1.機構(gòu)設(shè)置問題導(dǎo)致免稅服務(wù)與應(yīng)稅服務(wù)的成本無法準(zhǔn)確區(qū)分

快遞企業(yè)是網(wǎng)絡(luò)型企業(yè)，快遞服務(wù)有收件、分揀、運輸、派發(fā)等環(huán)節(jié)，傳統(tǒng)的快遞企業(yè)均按這些環(huán)節(jié)設(shè)立相關(guān)機構(gòu)部門。無論是國內(nèi)郵件還是國際郵件、同城郵件，在中間環(huán)節(jié)均應(yīng)通過相同的機構(gòu)進行處理。“營改增”之后，快遞服務(wù)中國際郵件的服務(wù)屬于免稅業(yè)務(wù)，相應(yīng)成本進項稅額不予抵扣，必須進行進項稅額轉(zhuǎn)出；但是按原有設(shè)置的機構(gòu)，該部分成本有一大部分是與國內(nèi)郵件服務(wù)成本無法區(qū)分的，這就包括了處理場所、處理工具、耗材的相關(guān)費用、國內(nèi)運輸成本等。

2.與供應(yīng)商簽訂的跨年度合同中影響到增值稅進項稅專用發(fā)票提供的問題

快遞企業(yè)營改增之前與供應(yīng)商簽訂的合同，存在跨年度的情況。由于在營改增之前，快遞企業(yè)一般對供應(yīng)商能否提供增值稅專用發(fā)票不會予以太多關(guān)注，因此，有部分供應(yīng)商是無法提供增值稅專用發(fā)票的。但在合同未到期的情況下，快遞企業(yè)也只能接受這個情況，這就增加了快遞企業(yè)的增值稅負。

3.對客戶報價的問題

與以往所繳納的營業(yè)稅屬于價內(nèi)稅不同，快遞企業(yè)“營改增”后繳納的增值稅屬于價外稅。在營改增后，快遞企業(yè)與客戶結(jié)算的價格，理應(yīng)在原有價格基礎(chǔ)上再增加增值稅部分。但由于市場競爭激烈，多數(shù)快遞企業(yè)無法實施這種做法，只能將原有價格作為含稅價對客戶收費。這樣，快遞收入在無形之中就減少了增值稅的部分，影響了快遞企業(yè)的營業(yè)總收入。

（三）“營改增”后快遞企業(yè)財務(wù)工作面臨的問題

1.快遞企業(yè)財務(wù)人員對增值稅核算缺乏實戰(zhàn)經(jīng)驗

快遞企業(yè)務(wù)一直以來均繳納營業(yè)稅，而快遞企業(yè)中與增值稅相關(guān)的業(yè)務(wù)也很少，因此快遞企業(yè)的會計核算人員在工作中接觸到增值稅的機會并不多，多數(shù)對增值稅的認(rèn)知僅停留在理論層面。對于增值稅核算如何做好事前準(zhǔn)備，工作中碰到相關(guān)的問題應(yīng)如何解決，許多快遞企業(yè)財務(wù)人員都沒有多少頭緒。

2.進項稅額抵扣項少

快遞企業(yè)的行業(yè)性質(zhì)決定了其屬于勞動密集型企業(yè)，人工成本是其重要的成本構(gòu)成部分，占了企業(yè)成本三分之一。而目前我國對于人工成本除搬運費外均無法取得相應(yīng)的增值稅進項稅額。此外，現(xiàn)有快遞企業(yè)的大部分運輸車輛、分揀處理設(shè)備均是在營改增之前購入的，也無從取得可以抵扣的進項稅額。這就使得快遞企業(yè)可能取得的進項稅額抵扣成本項目非常有限。

3.收入分項核算工作難度大

快遞服務(wù)的定價一般是“一票到底”，未按運輸服務(wù)和收派服務(wù)分別定價。依據(jù)前文分析，“營改增”后快遞企業(yè)必須對“交通運輸服務(wù)”和“收派服務(wù)”取得的收入分別核算，分別納稅；未分別核算或核算不清的，稅務(wù)機關(guān)將對快遞企業(yè)從高認(rèn)定適用稅率。從目前的情況來看，由于快遞網(wǎng)內(nèi)網(wǎng)間財務(wù)結(jié)算比較繁雜，許多快遞企業(yè)之間還是采用內(nèi)部結(jié)算方式，這對于如何清晰地界定交通運輸服務(wù)收入和收派服務(wù)收入，難度比較大。

4.增值稅票種類較多，應(yīng)收賬款管理工作量增大，管理難度系數(shù)隨之加大

由于快遞企業(yè)應(yīng)繳納的增值稅涉及到不同稅率的情況，因此快遞企業(yè)很可能出現(xiàn)為同一個客戶提供這些不同稅率的報務(wù)的情況。此時，快遞企業(yè)對這一客戶開具的發(fā)票就會出現(xiàn)不同類型，可抵扣的和不可抵扣的、可抵扣的不同稅率的增值稅票都應(yīng)分別開具。對同一客戶開出的發(fā)票張數(shù)就會成倍增加、回款的對賬工作量也急劇加大。

三、快遞企業(yè)應(yīng)對營改增政策變革的對策建議

（一）對企業(yè)管理層進行“營改增”掃盲

增值稅是我國最重要的稅種之一，現(xiàn)行的《增值稅暫行條例》是由國務(wù)院頌布的法規(guī)。要合理依法繳納增值稅，做到不枉交、不漏交，管理層要有強烈的稅收意識?！盃I改增”后，客戶端的解釋、開票方式的改變，對供應(yīng)方發(fā)票的要求，以及由此產(chǎn)生的對供應(yīng)商的重新選擇，這些都要求管理層對“營改增”政策有清楚的了解和認(rèn)識。

（二）加強對財務(wù)人員增值稅知識的培訓(xùn)

依法納稅是企業(yè)的義務(wù)，而如何依法計算繳納企業(yè)的增值稅則是企業(yè)財務(wù)人員的職責(zé)。營改增后，快遞企業(yè)應(yīng)加強對財務(wù)人員進行增值稅相應(yīng)知識的培訓(xùn)。從增值稅的基本計算方法，到進項稅額的把關(guān)、控制，納稅義務(wù)時間、免稅項目、簡易納稅方法等等，這些知識財務(wù)人員都必須能夠熟練掌握，才能為企業(yè)做好增值稅的繳納工作。

（三）清晰核算免稅收入、運輸收入與收派服務(wù)收入

為了合理合法的繳納增值稅，快遞企業(yè)應(yīng)該依據(jù)免稅業(yè)務(wù)和運輸、收派業(yè)務(wù)分別進行合理清晰地進行收入核算和歸集?？爝f企業(yè)應(yīng)結(jié)合機構(gòu)調(diào)整情況，清晰界定每一項業(yè)務(wù)收入的核算范圍，確保核算期間口徑一致。

（四）進行機構(gòu)調(diào)整，做好不同環(huán)節(jié)間的成本結(jié)算

營改增后，免稅服務(wù)收入與不同稅率的服務(wù)收入均應(yīng)分別核算，而相應(yīng)的成本費用也必須能夠合理的歸集。這就要求提供這幾項服務(wù)的不同資源要重新進行整合，對現(xiàn)有的機構(gòu)要進行相應(yīng)的調(diào)整。如設(shè)立專門的國際快遞企業(yè)務(wù)機構(gòu)、成立專門的運輸機構(gòu)，對不同機構(gòu)部門間相互提供服務(wù)的部分，應(yīng)按合理的價格結(jié)算相關(guān)成本費用。有條件的企業(yè)，應(yīng)設(shè)立獨立核算的國際快遞公司和運輸公司。

（五）理順企業(yè)與供應(yīng)商之間的結(jié)算關(guān)系

選擇財務(wù)核算健全、發(fā)票開具規(guī)范的供應(yīng)商，公開透明結(jié)算，索取正規(guī)合法抵扣憑證。增值稅是對企業(yè)生產(chǎn)過程中的增值部分進行征收的稅種。而增值部分在稅收實務(wù)中是根據(jù)收入扣減增值稅專用發(fā)票上的進項金額計算出來的。因此，能否從上游供應(yīng)商取得的增值稅專用發(fā)票予以抵扣，直接影響到企業(yè)應(yīng)增值稅稅負的高低。

（六）利用電子技術(shù)手段做好與客戶的收入結(jié)算管理和增值稅票的管理工作

由于快遞企業(yè)因稅收優(yōu)惠和稅率不同，對一些客戶同時開具不同類型的發(fā)票，造成企業(yè)開具發(fā)票張數(shù)較多、回款的對賬工作量大、發(fā)票管理難度大這一現(xiàn)象，建議企業(yè)以電子技術(shù)手段來解決。應(yīng)收賬款工作較為瑣碎和機械化，但是關(guān)乎企業(yè)生命的血液回流工作，企業(yè)不可忽視；增值稅專用發(fā)票是下一生產(chǎn)勞務(wù)環(huán)節(jié)予以抵扣的依據(jù)，是整個增值稅管理鏈條中重要的一個環(huán)節(jié)，其規(guī)范管理也是稅法所要求的。這兩項工作企業(yè)都應(yīng)當(dāng)予以高度重視。企業(yè)可以開發(fā)相應(yīng)軟件，以科技手段來確保這兩項工作順利完成。

（七）積極學(xué)習(xí)和運用稅務(wù)機關(guān)的稅收優(yōu)惠政策

財稅[2013]106號文對營改增工作作了較為詳盡的指導(dǎo)，對具體哪些應(yīng)稅服務(wù)適用增值稅零稅率和免稅政策作為明確的規(guī)定。同時，在營改增試行階段，各地國家稅務(wù)機關(guān)也針對少部分因成本結(jié)構(gòu)、發(fā)展時期不同而在短期內(nèi)出現(xiàn)稅負上升的試點企業(yè)，出臺了一些過渡性財政扶持政策。快遞企業(yè)應(yīng)該根據(jù)自己的實際情況充分利用這些優(yōu)惠政策和扶持政策，控制企業(yè)稅負的上升。

財稅[2013]106號文件附件4《應(yīng)稅服務(wù)適用增值稅零稅率和免稅政策的規(guī)定》中提到，國際運輸服務(wù)是用增值稅零稅率優(yōu)惠政策。但享受此類政策的運輸企業(yè)必須取得相應(yīng)的經(jīng)營許可證。同個文件里面也提到：為出口貨物提供郵政業(yè)服務(wù)和收派服務(wù)免征增值稅。享受零稅率的優(yōu)惠政策與免稅的優(yōu)惠政策最大的區(qū)別在于：其發(fā)生的增值稅進項稅額能否予以抵扣——前者準(zhǔn)予抵扣而后者不行?？爝f企業(yè)的國際郵件業(yè)務(wù)，同時涉及到國際運輸服務(wù)和收派服務(wù)。但快遞企業(yè)作為一個網(wǎng)絡(luò)型企業(yè)，其國際郵件的快遞服務(wù)，是由各終端收寄集中后再統(tǒng)一發(fā)往國外寄達地，某區(qū)域的快遞企業(yè)并不一定具有國際運輸?shù)慕?jīng)營許可證，因而無法享受到相應(yīng)的國際運輸零稅率的優(yōu)惠政策，只能享受收派服務(wù)的免稅優(yōu)惠政策——也就是說，此時的國際郵件國內(nèi)運輸段運費進項稅額，是不能予以抵扣的。快遞企業(yè)如果對其運輸業(yè)務(wù)單獨設(shè)立一個運輸公司，取得相關(guān)的國際運輸許可證，并對國際郵件的運輸收入單獨核算，該收入就可以享受零稅率的優(yōu)惠政策，相應(yīng)的國內(nèi)段運輸費也不再需要進行進項稅額轉(zhuǎn)出；在設(shè)立獨立核算的運輸公司之后，還必須對其運輸?shù)膰H郵件與國內(nèi)郵件的國內(nèi)段運費分別與收寄端進行結(jié)算，這樣才能確保整個快遞企業(yè)的稅負達到最小值。

參考文獻：

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[3]國家郵政局《快遞服務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》.2011（12）.

[4]古華.營業(yè)稅改征增值稅實戰(zhàn)解析（上）[J].財會月刊，2014（1）.

（作者單位：福建省郵政速遞物流有限公司廈門市分公司）