張騰方

摘 要：隨著我國經(jīng)濟的市場化程度不斷提高，企業(yè)在經(jīng)營活動中有時會面臨一些具有較大不確定性的經(jīng)濟事項，這些不確定性事項對企業(yè)的經(jīng)營成果可能會產(chǎn)生較大的影響。現(xiàn)代企業(yè)制度下，所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)逐漸分離，職業(yè)經(jīng)理人與所有者站的角度不同，各自的財務(wù)目標不完全相同，或有事項的不確定且披露無過高的強制性要求，因此很容易被管理當局操縱。因此，或有事項在審計過程中的重要性值得注冊會計師認真關(guān)注與對待。

關(guān)鍵詞：企業(yè)；或有事項；審計

或有事項具有不確定性，審計風(fēng)險具有客觀性、普遍性與偶然性，對不確定的或有事項的審計風(fēng)險的考慮從以下角度簡要分析：

一、從現(xiàn)行會計制度的角度分析

現(xiàn)行會計準則給予了會計人員較大的專業(yè)判斷空間，對于或有事項的披露來說，主觀因素較大。這給審計增加了難度。用主觀評價主觀，很難有定論，這種過程必然增加審計風(fēng)險。隨著我國的會計制度不斷向國際通用會計制度并軌，或有事項的研究正在起步，并未完善，這也增加了虛假處理賬務(wù)的機會。即便是已經(jīng)披露的也存在重形式、輕實質(zhì)的問題，這更是給注冊會計師增加了審計風(fēng)險及難度。

二、從被審計單位角度分析

1.被審單位的主觀動機給公司財務(wù)帶來了舞弊的可能。對或有事項的隱瞞及其他種種原因，導(dǎo)致了類似于美國的安然案以及我國的達爾曼珠寶、銀廣廈等審計案爆出。而蓄意或串通舞弊一般更加隱蔽且手段多樣化，這種舞弊一般有虛假而充分的賬面記錄與原始憑證，甚至有大量影子公司與殼資源，真真假假，虛虛實實，審計中難以真正發(fā)現(xiàn)。

2.會計人員專業(yè)水平參差不齊，實務(wù)中，或因?qū)I(yè)知識欠缺或主動粉飾報表，很多公司僅披露有利的“資產(chǎn)”不披露“負債”。如或有事項中的未決訴訟或仲裁，有些企業(yè)基本確定會發(fā)生大額損失，甚至這筆錢會對企業(yè)持續(xù)經(jīng)營產(chǎn)生重大影響，多數(shù)公司會主動隱瞞。

3.或有事項普遍未確認和披露?；蛴惺马椗c會計估計有賴于管理層的主觀判斷，易被操縱，進行盈余管理，達到降低利潤水平、規(guī)避稅收，提高自身經(jīng)營業(yè)績等目的。很多公司從“主觀”出發(fā)，不進行披露與計量。西方經(jīng)濟學(xué)假設(shè)經(jīng)濟人都是理性的，在理性的狀況下必然是自私的，外部審計判斷管理層主動舞弊面臨的挑戰(zhàn)巨大。

三、從注冊會計師審計的角度分析

注冊會計師在審計過程中未保證足夠的職業(yè)謹慎性，經(jīng)驗豐富與經(jīng)驗欠豐富的注冊會計師判斷能力存在較大差距。隨著審計方與被審計方依賴程度提高，獨立性也日漸受到質(zhì)疑。一些研究表明，部分注冊會計師并未在審計報告中對或有事項作出相應(yīng)回應(yīng)，為被審計單位的財務(wù)“保駕護航”。

對或有事項審計風(fēng)險的應(yīng)對主要從以下考慮：

1.強化對或有事項的不確定性以及可能帶來的審計風(fēng)險的認知，高度保持職業(yè)謹慎性，提高專業(yè)技能，加強業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)，加深對因或有事項導(dǎo)致的審計失敗案例的探討和研究。審計過程中以會計準則與審計準則為標準謹慎評估被審單位在或有事項披露方面可能存在重大問題的可能性，制定行之有效且符合實際情況的審計計劃、審計策略及實施方案，充分預(yù)計審計風(fēng)險的可控程度，并力圖使之完整的控制在可控程度之內(nèi)，最終使審計工作以高效率、低風(fēng)險的方式在約定日期內(nèi)完成。

2.保證審計時間充足并注意審計時機

具有審計上市公司資格的會計師事務(wù)所在我國會計師事務(wù)所的總量中仍僅占少數(shù)，一家事務(wù)所會承接多家上市公司的審計業(yè)務(wù)。上市公司年審季相對集中在每年年初到4月，而上市公司一般有多家子公司、分公司，任何一個環(huán)節(jié)的疏漏都可能導(dǎo)致審計失敗。為保證審計有充足時間對上市公司全面了解，可以進行預(yù)審，在相對寬松的時間內(nèi)完成對被審單位的充分了解及部分重要審計證據(jù)的收集，以便年審季有充足的時間考慮各種事項。

3.詳細了解企業(yè)的關(guān)聯(lián)方關(guān)系、企業(yè)經(jīng)營目標、行業(yè)特征、企業(yè)所在地地方法規(guī)等相關(guān)信息

對企業(yè)進行審計需要透徹了解被審計單位，不能僅憑被審單位的一面之詞作為審計依據(jù)，不能假設(shè)被審單位是不誠信的，更不能假設(shè)被審單位是誠信的。審計過程中要加強與前任注冊會計師的溝通，找出隱藏的關(guān)聯(lián)方。熟知企業(yè)經(jīng)營目標并以此評估管理層調(diào)整或有事項、主動舞弊的可能性。因盈利水平及生產(chǎn)能力幾乎達到全行業(yè)壟斷的水平，東方電子財務(wù)造假案的浮出水面，通過全行業(yè)水平鎖定審計目標功不可沒。法律法規(guī)的不斷變化對企業(yè)的經(jīng)營和發(fā)展有著重要的影響，除了法律法規(guī)之外，審計過程中還需要充分考慮地方規(guī)章制度對企業(yè)納稅及其他方面的影響，尤其是在上市公司“殼資源”緊缺的今天，出于政績需要，部分地方政府會對本地公司進行保護并對其一些不正當行為開“綠燈”。因此審計過程中也需要對企業(yè)所在地的地方情況做充分了解。

4.與客戶建立融洽協(xié)調(diào)的工作關(guān)系，積極獲取內(nèi)外部證據(jù)，加強對相關(guān)法律的學(xué)習(xí)

審計實施前，要對被審單位尤其是被審單位的內(nèi)部控制全面了解，審計中與客戶建立融洽協(xié)調(diào)的工作關(guān)系。審計過程中選用高質(zhì)量的樣本，獲取高質(zhì)量的審計證據(jù)，審閱截至審計工作完成日之前歷次董事會紀要和股東大會會議記錄，向與被審計單位有業(yè)務(wù)往來的銀行進行函證，檢查與稅務(wù)征管機構(gòu)之間的往來函件，向被審計單位法律顧問和律師進行函證，分析被審計單位財務(wù)年度內(nèi)的法律方面的費用，以確定公司是否存在未決訴訟或未決仲裁、等或有事項。在我國法律體系不斷完善的今天，未決訴訟或未決仲裁等法律問題對或有事項的影響及公司發(fā)展的影響不容忽視，審計人員也要不斷提高自己的法律素養(yǎng)，尤其是對民商法和經(jīng)濟法類法律的了解，對法律充分認知才會對或有事項了解更加深刻。