柏廣才++沈洪祥++孫浩

【摘 要】 文章通過對江蘇省Y市部分企業(yè)集團內(nèi)部控制實施情況的調(diào)查，揭示了企業(yè)集團內(nèi)部控制實施中存在的問題，并提出了強化企業(yè)集團內(nèi)部控制的對策建議，希望對指導企業(yè)集團的內(nèi)部控制工作起到積極的作用。

【關(guān)鍵詞】 國有企業(yè)集團; 內(nèi)部控制; 制度建設(shè); 信息共享; 風險控制

中圖分類號：F253.7 ?文獻標識碼：A ?文章編號：1004-5937（2015）01-0048-04

一、國有企業(yè)集團內(nèi)部控制調(diào)查情況綜述——以江蘇省Y市為例

針對國有企業(yè)集團內(nèi)部控制的開展情況，筆者對江蘇省Y市的部分重點國有企業(yè)集團進行了調(diào)查，受調(diào)查的集團公司共有8家，涉及制造、建筑、金融和服務(wù)等相關(guān)行業(yè)。集團創(chuàng)建年限在10年以上的有6家，占75%。截至2013年年底資產(chǎn)總額在10億元以上的有5家，占62.5%，銷售額達10億元以上的有5家，占62.5%，職工人數(shù)1 000～3 000人的有4家，3 000人以上的有1家，二者合計占比62.5%。

集團通過財政部門文件、相關(guān)雜志和網(wǎng)站、參加后續(xù)培訓教育等途徑能夠了解和熟悉《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，一致認為規(guī)范基本適用于國有企業(yè)集團進行內(nèi)部控制。被調(diào)查的企業(yè)集團普遍認為內(nèi)部控制對企業(yè)的管理非常重要，有75%的集團建立了財務(wù)會計方面的內(nèi)部控制制度，其中有3家集團內(nèi)部控制制度比較完善。目前集團的內(nèi)部控制工作大多由財務(wù)部門或內(nèi)部審計部門負責實施，實施的效果比較有效，實施內(nèi)部控制的手段主要有全面預(yù)算和合同管理等，對集團的資金活動、采購業(yè)務(wù)、資產(chǎn)管理、銷售業(yè)務(wù)、工程項目、財務(wù)報告和擔保業(yè)務(wù)等主要活動實施控制，同時也有少數(shù)集團開始關(guān)注研究與開發(fā)、業(yè)務(wù)外包等經(jīng)濟活動。

二、國有企業(yè)集團內(nèi)部控制存在的問題

對集團內(nèi)部控制建設(shè)與執(zhí)行情況，筆者從控制環(huán)境、風險評估、信息與溝通和監(jiān)控四個大的項目以及企業(yè)文化、治理結(jié)構(gòu)、機構(gòu)設(shè)置和責權(quán)分配、人力資源管理、內(nèi)部審計、法律環(huán)境、風險識別、分析和應(yīng)對、信息收集、傳遞和共享、監(jiān)控等具體項目進行了調(diào)查，發(fā)現(xiàn)目前國有企業(yè)集團雖然認識到了內(nèi)部控制的重要性并在制度和具體控制活動上采取了一些措施，但離內(nèi)部控制規(guī)范的要求還有很大的差距，值得高度重視。

（一）高層管理者對內(nèi)部控制的重視不夠

1.董事會制度不健全，獨立履職能力不強。從受調(diào)查的企業(yè)集團來看，董事會制度尚未健全，主要表現(xiàn)在：一是董事會組成不科學，目前董事會成員主要還是由政府或政府委托國資委選聘的，大多是由曾擔任過或仍然是國有企業(yè)領(lǐng)導或政府部門的官員組成，不能適應(yīng)經(jīng)濟發(fā)展對董事會多元化的要求;二是國有企業(yè)集團的決策層與執(zhí)行層未能有效分離，獨立履行職責能力不強。由于目前企業(yè)集團董事會組成的“官員化”現(xiàn)象，職能上又與執(zhí)行層相重疊，嚴重影響其獨立履行職責、維護公司整體利益。

2.監(jiān)事會對CEO及內(nèi)部審計主管的任命等重大事項沒有實施有效的監(jiān)督。由于國有企業(yè)集團組建的特殊性，監(jiān)事會制度很不健全，大多是追求了形式上的完善，而忽視了公司治理賦予監(jiān)事會的重要職責的發(fā)揮，對CEO的任命根本無法實施監(jiān)督，對建立內(nèi)部審計的集團，對內(nèi)部審計主管的任命也沒有能夠?qū)嵤┯行У谋O(jiān)督。

3.高層管理者對財務(wù)報告的可靠性關(guān)注不夠。調(diào)查顯示，目前企業(yè)集團的高層管理者仍然重點關(guān)注于政府委托責任的完成情況、自身的職務(wù)晉升、個人的報酬福利等，由于知識結(jié)構(gòu)、職業(yè)專注度、價值取向等方面因素的影響，決定了他們并不關(guān)注集團的財務(wù)報告和財務(wù)報告所反映出來的企業(yè)集團在經(jīng)營、投資、銷售、利潤及現(xiàn)金流量等重要的財務(wù)指標的好壞，對集團的發(fā)展趨勢更是不去關(guān)注和研究。

4.公司對員工的工作內(nèi)容、權(quán)限規(guī)定不明確。由于公司治理結(jié)構(gòu)的不完善，大部分集團管理層對職工的工作內(nèi)容沒有書面的描述，不能嚴格按照職工所具有的知識和技能來安排合適的工作，不能賦予職工完成工作所應(yīng)該擁有的權(quán)限，也不能提供職工執(zhí)行職務(wù)或完成工作所應(yīng)掌握的信息、資金、預(yù)算等，職工大多不能了解自己所擔任工作的相關(guān)內(nèi)控制度。

（二）內(nèi)部控制制度不健全

1.沒有制定完整健全的員工守則。集團內(nèi)部控制的有效實施，職工的參與程度是一個重要因素。目前大部分企業(yè)集團沒有制定正式的員工行為守則，未能讓每一個員工了解并認可自己的職責、承擔職責應(yīng)有的權(quán)限、完不成職責可能受到的處分等，所以，在工作中職工就不能與集團的管理層形成高度的一致，在經(jīng)營活動、制度執(zhí)行等方面不能維護集團的利益，從而會削弱內(nèi)部控制的效力。

2.沒有建立員工晉升制度。許多集團未能建立職工的晉升制度，對職工的晉升條件、晉升的政策沒有明確的文件規(guī)定，有的雖然有了規(guī)定，但未能讓職工清楚地了解，并未向職工作出明確的說明，實際上就是未能將集團的內(nèi)部控制目標分解到職工具體的晉升條件中，未能將集團的總目標與職工個人的目標聯(lián)系起來，在促進集團的發(fā)展的過程中沒有能夠真正發(fā)揮職工的重要作用。

3.薪酬和激勵制度不健全。一是許多集團沒有制定相對完善的職工薪酬和激勵制度;二是集團沒有制定明確的加薪條件和標準，或者雖然有，但大部分職工并不了解;三是在職工的薪酬和晉升中大多僅僅依據(jù)職工的短期業(yè)績目標，沒有能夠?qū)⑵髽I(yè)的長遠目標、職工的誠信和道德價值觀與薪酬和激勵結(jié)合起來。

4.未建立職工培訓制度。一是集團對關(guān)鍵管理人員未能制訂完善的培訓計劃，并定期對關(guān)鍵管理人員履行其職責所需的知識、技能和經(jīng)驗進行培訓;二是未能建立公平合理的職工培訓制度并定期進行修訂和調(diào)整;三是集團沒有能夠做到定期安排職工進行業(yè)務(wù)培訓，以不斷提高他們的知識的技能。

（三）集團內(nèi)部各職能部門職責劃分不夠明確

集團內(nèi)部的機構(gòu)設(shè)置及各部門的職責劃分不夠明確，主要表現(xiàn)在：一是在董事會下沒有能夠按照公司治理的要求設(shè)置必要的專門委員會，如審計委員會、薪酬委員會等，以對集團重大事項進行研究和決策;二是集團大多沒有設(shè)置專門的內(nèi)部審計部門，即使有內(nèi)部審計部門，其獨立性也得不到保證，內(nèi)部審計監(jiān)督的職能沒有能夠有效地發(fā)揮，內(nèi)部審計無法按程序?qū)?nèi)部控制的缺陷進行報告，從而嚴重影響了內(nèi)部控制的有效性;三是對各個內(nèi)設(shè)機構(gòu)的職責劃分不明確，從而導致員工對所在部門的業(yè)務(wù)目標不能清楚了解;四是對關(guān)鍵管理人員的職責未進行明確界定。

（四）集團對風險評估認識不夠統(tǒng)一

1.集團未能將企業(yè)宗旨、目標和戰(zhàn)略讓董事會和全體員工熟知。調(diào)查中發(fā)現(xiàn)，許多集團未能將企業(yè)的宗旨、目標和發(fā)展戰(zhàn)略在董事會及員工之間進行充分的討論和溝通，以達成一致。在制定了宗旨、目標和戰(zhàn)略后未能通過必要的方式讓董事會成員和全體員工去熟知和了解。在制定集團的戰(zhàn)略計劃、經(jīng)營計劃和全面預(yù)算時未能完全考慮集團的宗旨和目標，從而會導致風險的產(chǎn)生。

2.管理層對集團外部的風險沒有正確識別并控制。集團沒有設(shè)置專門的風險評估機構(gòu)，大多數(shù)集團也沒有明確專人負責這方面的工作，所以集團管理層對來自集團外部的風險往往不能敏銳地察覺并客觀正確地進行識別，如供應(yīng)渠道方面、技術(shù)創(chuàng)新、經(jīng)濟發(fā)展趨勢、政治環(huán)境和自然環(huán)境等，由此對可能產(chǎn)生的風險估計不足，從而威脅集團穩(wěn)定健康的發(fā)展。

3.管理層對內(nèi)部風險認識不夠。調(diào)查顯示，集團管理層對來自集團內(nèi)部的風險估計也嚴重不足，人力資源管理制度不健全，從而造成管理不規(guī)范;集團融資方面缺乏全局意識，對各種融資渠道可能帶來的風險不能正確地預(yù)測;對集團存在的勞動關(guān)系管理沒有給予足夠的重視，從而給集團的發(fā)展埋下了隱患。

4.未建立專門的風險分析團隊并規(guī)范有序地開展工作。目前為止，接受調(diào)查的集團均沒有建立由專業(yè)人員組成的專門的風險分析和管理團隊，在高層管理者中也沒有明確對風險管理的專門人員，沒有明確重點關(guān)注和控制的風險，未制訂具體的風險識別和相關(guān)行動計劃，在風險出現(xiàn)后不能及時地對產(chǎn)生的風險進行分析并制定應(yīng)對措施。

（五）集團信息共享系統(tǒng)不完善

1.管理層沒有建立獲得信息的機制。在網(wǎng)絡(luò)高速發(fā)展的今天，信息對企業(yè)管理的重要性更為明顯。但在調(diào)查中發(fā)現(xiàn)，大多數(shù)集團對自身管理所需要的信息沒有作出明確的界定和梳理，高層管理者并不是明確地知道管理中需要隨時掌握哪些外部和內(nèi)部信息，對信息的收集、整理和分析沒有作出明確的規(guī)定。

2.公司沒有能夠建立暢通的信息系統(tǒng)。各集團雖然建立了比較現(xiàn)代的網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)，但主要被用于辦公自動化和財務(wù)會計核算方面，管理上的功能幾乎沒有發(fā)揮，更沒有建立各部門能夠有條件共享的信息系統(tǒng)，沒有能夠更好地發(fā)揮現(xiàn)代網(wǎng)絡(luò)的職能，以促進信息的集成與共享，讓現(xiàn)代網(wǎng)絡(luò)為內(nèi)部控制服務(wù)。

3.公司內(nèi)部信息不能夠暢通傳遞。由于現(xiàn)代網(wǎng)絡(luò)應(yīng)用的局限性，集團內(nèi)部的許多信息仍然是各自獨立，不能做到在內(nèi)部各部門間有序暢通地傳遞，也沒有建立對客戶和供應(yīng)商、銷售商之間信息溝通和反饋的渠道。集團的信息中心只是完成了相關(guān)的技術(shù)維護的職能，不具備足夠的知識對集團內(nèi)部的信息加以整理、分析和匯總，以滿足集團管理層進行內(nèi)部控制的需要。

4.管理層對員工的建議接受程度低。在集團管理中，由于未能充分認識到職工在內(nèi)部控制中的作用，集團未能建立職工向上級提供并傳遞信息的渠道，不能及時了解職工發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制方面的不足和問題，因而造成管理層不能很好地接受職工的意見和建議，以提高集團的生產(chǎn)力水平。

三、加強國有企業(yè)集團內(nèi)部控制的對策建議

（一）政府主管部門加強宣傳，提高集團管理層對內(nèi)部控制的認識

目前，我國大部分企業(yè)集團是通過國有企業(yè)改制、合并而來的，目的是為了進一步提高資源的利用效率、防范市場可能帶來的相關(guān)風險，基本上都存在著“國有股獨大”的現(xiàn)象。但實踐中國有股出資者的缺位讓所有者很少去關(guān)心資本的安全，再加上委托人與代理人之間信息的嚴重不對稱，從而讓企業(yè)集團的內(nèi)部控制變得有形無實。因此，代表出資者的政府主管部門，應(yīng)站在委托人的角度，加強宣傳和培訓，進一步提高企業(yè)集團領(lǐng)導者（受托人）對內(nèi)部控制重要性的認識，主要有三個方面：一是提高企業(yè)集團領(lǐng)導者（受托人）對內(nèi)部控制作用的認識。集團實施內(nèi)部控制不僅能夠達到節(jié)約資源、進一步提高集團資源利用效率的目的，更重要的是能夠?qū)崿F(xiàn)集團的戰(zhàn)略目標，以實現(xiàn)政府組建集團的終極目標。二是提高企業(yè)集團領(lǐng)導者（受托人）對內(nèi)部控制理解的認識。內(nèi)部控制不僅僅是內(nèi)部財務(wù)控制，還包括企業(yè)文化、公司治理結(jié)構(gòu)、人力資源管理、經(jīng)營活動、內(nèi)部審計、風險評估等重要的控制活動。三是提高企業(yè)集團領(lǐng)導者（受托人）對內(nèi)部控制人員的認識。實施內(nèi)部控制不僅要有財務(wù)人員的參與，更重要的是要有全員的參與，因此，企業(yè)集團領(lǐng)導者（受托人）要重視對內(nèi)部控制人員的培訓，轉(zhuǎn)變觀念，提高內(nèi)部控制方面的知識、素養(yǎng)和能力，更好地發(fā)揮內(nèi)部控制人員在實施內(nèi)部控制中的主觀能動作用，提高內(nèi)部控制的效率和效果。

（二）建立健全內(nèi)部控制制度

衡量企業(yè)集團內(nèi)部控制制度是否健全的標準主要有三個方面，一是集團的各個控制崗位（或控制關(guān)鍵點）是否采取了有效措施，以實現(xiàn)具體的控制目標進而滿足內(nèi)部控制對約束機制的基本要求;二是集團的各個控制環(huán)節(jié)（或控制活動）是否采取了有效措施，以達到制度上銜接而生成運行和協(xié)調(diào)機制;三是集團的各個層面的控制人員是否采取了有效措施，以實現(xiàn)內(nèi)部控制效應(yīng)而具備自我完善的機制。具體包括建立企業(yè)集團內(nèi)部約束制度，從權(quán)力、責任和職業(yè)素養(yǎng)三個方面對各個控制崗位（或關(guān)鍵控制點）進行約束;建立企業(yè)集團內(nèi)部運行制度，從全面預(yù)算管理、經(jīng)營管理、信息傳遞和內(nèi)部審計等方面對各個控制環(huán)節(jié)（或控制活動）進行約束;建立企業(yè)集團內(nèi)部動力制度，從利益驅(qū)動、激勵、風險控制和集團文化建設(shè)等方面對各個層面的內(nèi)部控制人員進行約束。

（三）科學設(shè)置職能機構(gòu)，明確集團利益相關(guān)方的職責

企業(yè)集團內(nèi)部控制的難點在于如何處理好以下幾個方面的關(guān)系，一是政府主管部門（委托人）與集團決策部門（受托人）之間的關(guān)系;二是集團決策部門（受托人）與集團管理部門之間的關(guān)系;三是集團的決策和管理部門與集團內(nèi)部各成員企業(yè)之間的關(guān)系;四是各集團成員企業(yè)之間的關(guān)系。

1.構(gòu)建科學的考評機制，明確政府主管部門的職責。在企業(yè)集團內(nèi)部控制中，作為代表所有權(quán)的政府主管部門應(yīng)該做到正確定位，不要越位，承擔好作為出資人代表的管理職能，認真做好對企業(yè)集團的績效評價工作，對集團董事會的建立、董事會職責的發(fā)揮和經(jīng)營事項進行必要的指導。具體應(yīng)做好以下幾方面工作：一是制定對企業(yè)集團進行績效評價的制度;二是構(gòu)建對企業(yè)集團績效進行正確評價的指標體系;三是明確績效評價結(jié)果的約束力。

2.建立獨立的董事會制度，完善法人治理結(jié)構(gòu)。根據(jù)委托代理理論的要求，企業(yè)集團作為代理方（政府資源管理的受托人），應(yīng)完善法人治理結(jié)構(gòu)，根據(jù)市場法則，建立獨立的董事會制度，認真履行集團的決策職能，制定內(nèi)部控制的相關(guān)制度，以制度來處理集團與成員企業(yè)、成員企業(yè)與成員企業(yè)之間的人事、投資、融資、分配等方面的關(guān)系，強化集團的內(nèi)部控制和內(nèi)部治理。

3.科學設(shè)置集團的職能機構(gòu)，界定職能部門的職責。根據(jù)內(nèi)部控制基本規(guī)范的要求，結(jié)合各企業(yè)集團的實際，建立監(jiān)事會并根據(jù)需要在董事會下設(shè)立審計、薪酬、投資和全面預(yù)算管理委員會等機構(gòu)，建立董事會與經(jīng)理層之間的制衡機制，討論并協(xié)調(diào)解決集團成員企業(yè)與職能部門間發(fā)生的重大問題?？茖W設(shè)置集團的職能機構(gòu)，明確劃分各職能機構(gòu)的職責，并將機構(gòu)的職責以文件的形式下發(fā)集團各成員企業(yè)，并在集團網(wǎng)站公開發(fā)布，讓全體管理層及廣大職工都熟悉并了解，調(diào)動管理層和廣大職工參與集團內(nèi)部控制的積極性，實現(xiàn)內(nèi)部控制的最終目標。

4.根據(jù)公司治理結(jié)構(gòu)的要求，處理好集團各成員企業(yè)之間的關(guān)系。根據(jù)公司治理的要求，按股權(quán)比例設(shè)立各成員企業(yè)的董事會，處理好母公司與子公司之間的集權(quán)和分權(quán)問題，確立各成員企業(yè)董事會在內(nèi)部控制中的核心地位，真正發(fā)揮成員企業(yè)董事會在科學決策和內(nèi)部監(jiān)督中的作用和功能，建立成員企業(yè)董事會和經(jīng)理層之間相互制衡的機制，以確保集團制定的戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)。

（四）構(gòu)建完善的信息共享系統(tǒng)

企業(yè)集團要充分利用先進的網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)，加強企業(yè)集團信息共享系統(tǒng)的建設(shè)力度，構(gòu)建完善的信息共享系統(tǒng)，提高企業(yè)集團內(nèi)部控制所需信息的實時性、集成性和準確性，從而保證內(nèi)部信息溝通與傳遞的有效性，并為內(nèi)部控制提供信息支持。具體要做好以下工作：一是集團建立專門的信息中心，抽調(diào)具有內(nèi)部控制所需要的專門知識和技能的人員充實到信息中心，為信息收集、整理和集成打好基礎(chǔ);二是要圍繞內(nèi)部控制的目標確定合理的信息收集范圍，以較低的成本收集到內(nèi)部控制所需要的信息，以準確把握經(jīng)濟環(huán)境的發(fā)展變化趨勢、資源配置的優(yōu)化程度、資金使用狀況、銷售目標確定的科學性、各項決策的制定和執(zhí)行程序情況等;三是及時將收集到的信息進行分析、整理并合理分類，將處理好的信息傳遞給相關(guān)職能部門和成員企業(yè)的決策機構(gòu)，以供各級決策機構(gòu)進行決策時參考。

（五）樹立風險意識，加強風險評估

1.強化風險意識，做好風險預(yù)防。相對于一個獨立的企業(yè)，企業(yè)集團遇到的風險會更大、更多、更突然。因此，集團應(yīng)通過網(wǎng)站、廣播或板報等載體，強化全體員工的風險意識，在投資決策、對外擔保、資金結(jié)算、合同簽訂、員工招聘等方面嚴格按照集團制定的制度辦事，杜絕主觀臆斷、憑經(jīng)驗和人情辦事的工作作風，從源頭上預(yù)防各項風險的發(fā)生。

2.明確專人，負責風險識別。資金是企業(yè)的“血液”，集團所有的活動都會涉及到資金的流動，因此，集團可明確由CFO或其授權(quán)的財務(wù)（審計）部門負責人承擔風險的識別和反饋工作。一是關(guān)注并識別來自集團外部的風險，如供應(yīng)渠道方面、技術(shù)變革方面、政治經(jīng)濟方面和經(jīng)營環(huán)境方面的風險;二是關(guān)注并識別來自集團內(nèi)部的風險，如員工招聘、管理人員離職、勞動關(guān)系和融資擔保方面的風險;三是關(guān)注并識別來自經(jīng)營過程中的風險，如經(jīng)營過程中的合同簽訂、資金結(jié)算、貨款收回、市場變化等方面的風險。

3.重視風險分析，及時采取應(yīng)對措施。各職能部門在收到風險負責人初步識別的風險反饋后應(yīng)組建相應(yīng)的風險管理團隊，一是對風險發(fā)生的可能性進行分析，根據(jù)發(fā)生的可能性大小進行排隊;二是對可能發(fā)生的風險預(yù)計會帶來的影響及其影響程度進行分析，確定重點關(guān)注和控制的風險;三是討論制定風險發(fā)生后的應(yīng)對計劃和應(yīng)對措施，確保風險發(fā)生后能將其帶來的不利影響降到最小。

（六）強化內(nèi)部審計，加強對內(nèi)部控制的檢查監(jiān)督

企業(yè)集團內(nèi)部控制能否得到有效實施，還取決于集團內(nèi)部審計機構(gòu)是否缺失。因此，應(yīng)當根據(jù)委托代理理論的要求，根據(jù)各集團的實際，獨立設(shè)置內(nèi)部審計機構(gòu)，承擔審計委員會的職能，同時合理配備內(nèi)部審計人員，注意提升集團內(nèi)部審計部門的獨立和權(quán)威地位。審計機構(gòu)和審計人員應(yīng)依法行使審計職權(quán)、受托履行審計職責，正常開展各項審計活動，加強對內(nèi)部控制的檢查、監(jiān)督和評價，并將結(jié)果反饋給集團決策層。集團決策層應(yīng)該高度重視企業(yè)集團的內(nèi)部審計工作，重視內(nèi)部審計結(jié)果的使用，真正發(fā)揮企業(yè)集團內(nèi)部審計的效能，促進集團及其成員企業(yè)價值的增值，以實現(xiàn)內(nèi)部審計的職能。

總之，隨著市場經(jīng)濟體制的不斷完善和經(jīng)濟全球化進程的加快，資源整合是必然的趨勢，而組建國有企業(yè)集團是實現(xiàn)資源整合的重要舉措之一，也是國家推進國有企業(yè)改革、不斷壯大國有經(jīng)濟的產(chǎn)物。只有高度重視并加強集團的內(nèi)部控制工作，科學設(shè)置集團的內(nèi)部機構(gòu)，制定并完善內(nèi)部控制制度，建立信息溝通和共享機制，加強內(nèi)部審計和風險控制，才能實現(xiàn)政府組建集團的目的，實現(xiàn)國有資產(chǎn)的保值和增值。

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*本文為江蘇省商業(yè)會計學會重大研究課題的階段性研究成果（課題編號：JSSYKJ2013102）。