孫琳

摘 要：2014年1月，財(cái)政部頒布了新修訂的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》，將于2014年7月1日起在所執(zhí)行“企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”的企業(yè)范圍內(nèi)施行。就該準(zhǔn)則修訂的主要內(nèi)容進(jìn)行及其變化進(jìn)行深入的探析。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)；變化；探析

中圖分類(lèi)號(hào)：F230 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1673-291X（2014）36-0148-02

為了提高財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)的質(zhì)量和信息透明度，公眾能更真實(shí)、全面地了解會(huì)計(jì)信息，2014年1月，財(cái)政部頒布了新修訂的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》，該準(zhǔn)則將于2014年7月1日起在所執(zhí)行“企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”的企業(yè)范圍內(nèi)施行。此番修訂進(jìn)一步完善了中國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，有助于規(guī)范指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則保持趨同、等效。

一、財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)準(zhǔn)則頒布的國(guó)際背景

1997年9月，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（ IASC）發(fā)布了《IAS第1號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》，這些年來(lái)，該準(zhǔn)則已經(jīng)歷經(jīng)了很多次小的修訂。2006年以后，經(jīng)歷了兩次較大變動(dòng)為：2007年9月，IASB正式引入“綜合收益”的概念，并在利潤(rùn)表中加以反映；2011年6月發(fā)布了《其他綜合收益的列報(bào)》，生效日期為2012年7月1日，同時(shí)允許提前采用。但是，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)就“其他綜合收益”問(wèn)題只涉及了其他綜合收益的列報(bào)方式，并未從概念上解決其他綜合收益問(wèn)題。

為了更好的“趨同”、等效《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，中國(guó)于2006年2月15日，財(cái)政部頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》；2012年，財(cái)政部基于“整合現(xiàn)有規(guī)定，完善準(zhǔn)則體系，更好指導(dǎo)實(shí)務(wù)”的指導(dǎo)思想，啟動(dòng)了修訂《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》準(zhǔn)則，形成討論稿；2012年5月，“征求意見(jiàn)稿”向社會(huì)公開(kāi)征求意見(jiàn)；2013年8月形成草案；2014年1月，頒布了新修訂的《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)準(zhǔn)則》，將于2014年7月1日起在所執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的企業(yè)范圍內(nèi)施行，鼓勵(lì)境外上市的企業(yè)提前執(zhí)行。

二、財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)準(zhǔn)則主要修訂內(nèi)容

（一）其他綜合收益的列報(bào)

本次準(zhǔn)則修訂的主要內(nèi)容是增加了“其他綜合收益”的列報(bào)和披露。綜合收益，是指企業(yè)在某一期間除與所有者以其所有者身份進(jìn)行的交易之外的其他交易或事項(xiàng)所引起的所有者權(quán)益變動(dòng)。“綜合收益”等于“凈利潤(rùn)+其他綜合收益”，而“其他綜合收益”是指企業(yè)根據(jù)其他會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定未在當(dāng)期損益中確認(rèn)的各項(xiàng)利得和損失，主要是在“其他綜合收益”這個(gè)賬戶中核算。也就是說(shuō)企業(yè)的“利得和損失”最終會(huì)影響所有者權(quán)益，一個(gè)是通過(guò)計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”賬戶從而影響所有者權(quán)益，一個(gè)是通過(guò)計(jì)入“資本公積—其他資本公積”和“其他綜合收益”賬戶來(lái)影響所有者權(quán)益。

那么，“其他綜合收益”到底核算什么內(nèi)容呢，新準(zhǔn)則下又將“其他綜合收益”根據(jù)其他相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定分為下列兩類(lèi)列報(bào)：一類(lèi)是“以后會(huì)計(jì)期間不能重分類(lèi)進(jìn)損益的其他綜合收益”項(xiàng)目；一類(lèi)是“以后會(huì)計(jì)期間滿足規(guī)定條件時(shí)將重分類(lèi)進(jìn)損益的其他綜合收益”項(xiàng)目。那么，“以后會(huì)計(jì)期間滿足規(guī)定條件時(shí)將重分類(lèi)進(jìn)損益的其他綜合收益”的項(xiàng)目， 主要包括：（1）可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失；（2）持有至到期投資重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)形成的利得或損失；（3）外幣財(cái)務(wù)報(bào)表折算差額；（4）按照權(quán)益法核算的在被投資單位以后會(huì)計(jì)期間滿足條件時(shí)將重分類(lèi)進(jìn)損益的其他綜合收益所享有的份額。 接下來(lái)，我們依次地解析。

1.可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失。眾所周知，可供出售金融資產(chǎn)是以公允價(jià)值作為計(jì)量屬性，在舊準(zhǔn)則中，可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值的變動(dòng)額是在“資本公積——其他資本公積”賬戶中核算，而新準(zhǔn)則中，可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值的變動(dòng)額計(jì)入到“其他綜合收益”，持有可供出售金融資產(chǎn)期間累計(jì)產(chǎn)生的其他綜合收益在處置時(shí)轉(zhuǎn)入投資收益。舉個(gè)例子，假設(shè)A公司于2014年2月5日從證券市場(chǎng)上購(gòu)入B公司發(fā)行在外的股票20萬(wàn)股作為可供出售金融資產(chǎn)持有，每股支付價(jià)款5元；2014年6月30日，該股票公允價(jià)值為110萬(wàn)元；2014年11月10日，A公司將上述股票對(duì)外出售，收到款項(xiàng)120萬(wàn)元存入銀行（假定不考慮所得稅影響）。

則A公司2014年2月5日相關(guān)的會(huì)計(jì)處理為：

借：可供出售金融資產(chǎn)——成本 100

貸：銀行存款 100

A公司2014年6月30日的會(huì)計(jì)處理為：

借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 10

貸：其他綜合收益 10

A公司2014年11月10日的會(huì)計(jì)處理為：

借：銀行存款 120

貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本110

投資收益 10

借：其他綜合收益 10

貸：投資收益 10

2.持有至到期投資重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)形成的利得或損失。企業(yè)在金融資產(chǎn)初始確認(rèn)時(shí)對(duì)其進(jìn)行分類(lèi)后，不得隨意變更。企業(yè)因持有意圖或能力的改變，使某項(xiàng)投資不再適合劃分為持有至到期投資的，應(yīng)當(dāng)將其重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)。 重分類(lèi)日，該投資的賬面價(jià)值與其公允價(jià)值之間的差額計(jì)入所有者權(quán)益中的“其他綜合收益”；在該可供出售金融資產(chǎn)終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益 “投資收益”。會(huì)計(jì)核算分錄為：

借：可供出售金融資產(chǎn)

貸：持有至到期投資

其他綜合收益

在該可供出售金融資產(chǎn)終止確認(rèn)時(shí)：

借：其他綜合收益

貸：投資收益

3.按照權(quán)益法核算的在被投資單位以后會(huì)計(jì)期間滿足條件時(shí)將重分類(lèi)進(jìn)損益的其他綜合收益所享有的份額。在長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法下，如果被投資方可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生增減變動(dòng)，則投資方按照持股比例，增加或減少“長(zhǎng)期股權(quán)投資”的賬面數(shù)的同時(shí)，增加或減少“其他綜合收益”。當(dāng)對(duì)被投資單位除凈損益以外其他因素導(dǎo)致的所有者權(quán)益變動(dòng)，在持股比例不變的情況下，按照持股比例計(jì)算應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的份額，增加或減少長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)確認(rèn)為資本公積——其他資本公積。在持有投資期間，被投資單位能夠提供合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，應(yīng)當(dāng)以合并財(cái)務(wù)報(bào)表、凈利潤(rùn)和其他投資變動(dòng)為基礎(chǔ)進(jìn)行核算。

還有一類(lèi)為“在以后會(huì)計(jì)期間不能重分類(lèi)進(jìn)損益的其他綜合收益”項(xiàng)目，具體包括重新計(jì)量設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債或凈資產(chǎn)導(dǎo)致的變動(dòng)以及按照權(quán)益法核算的在被投資單位以后會(huì)計(jì)期間不能重分類(lèi)進(jìn)損益的其他綜合收益所享有的份額。

因此，在會(huì)計(jì)核算上增加了“其他綜合收益”的核算內(nèi)容，在企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表中也增加了相關(guān)的列報(bào)。在資產(chǎn)負(fù)債表的所有者權(quán)益項(xiàng)目增加了“其他綜合收益”項(xiàng)目。

在利潤(rùn)表中也區(qū)別了兩類(lèi)列示：一類(lèi)是“以后會(huì)計(jì)期間不能重分類(lèi)進(jìn)損益的其他綜合收益”項(xiàng)目；一類(lèi)是“以后會(huì)計(jì)期間滿足規(guī)定條件時(shí)將重分類(lèi)進(jìn)損益的其他綜合收益”項(xiàng)目（如表1所示）：

所有者權(quán)益變動(dòng)表中，所有者權(quán)益的組成部分（橫向）增加“其他綜合收益”項(xiàng)目；在所有者權(quán)益變動(dòng)表中的縱向列示“綜合收益總額”項(xiàng)目；綜合收益的具體組成部分在利潤(rùn)表中列示，而不在所有者權(quán)益變動(dòng)表中列報(bào)。

（二）整合、完善有關(guān)規(guī)范性條款

除此之外，本次財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)增加了持有待售資產(chǎn)、負(fù)債的列報(bào)，被劃分為持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)，以及被劃分為持有待售的處置組中的資產(chǎn)，按流動(dòng)資產(chǎn)列示。被劃分為持有待售的非流動(dòng)負(fù)債應(yīng)作為流動(dòng)負(fù)債。“應(yīng)付股利”、“其他應(yīng)付款”、“持有待售負(fù)債”順序列示。對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債進(jìn)行流動(dòng)性分類(lèi)時(shí)，應(yīng)當(dāng)采用相同的正常營(yíng)業(yè)周期，優(yōu)化了項(xiàng)目順序。綜上所述，通過(guò)本次修訂，修訂后的內(nèi)容更加的全面，列報(bào)更為具體，更有利于報(bào)表使用者的使用，同時(shí)，也體現(xiàn)了中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》趨同、等效的特點(diǎn)。

參考文獻(xiàn)：

[1] 財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)[Z].2014.

[2] 孫明.《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)準(zhǔn)則》新舊比較與相關(guān)問(wèn)題探討[J].財(cái)會(huì)研究，2014，（4）.

[責(zé)任編輯 陳鳳雪]endprint

摘 要：2014年1月，財(cái)政部頒布了新修訂的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》，將于2014年7月1日起在所執(zhí)行“企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”的企業(yè)范圍內(nèi)施行。就該準(zhǔn)則修訂的主要內(nèi)容進(jìn)行及其變化進(jìn)行深入的探析。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)；變化；探析

中圖分類(lèi)號(hào)：F230 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1673-291X（2014）36-0148-02

為了提高財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)的質(zhì)量和信息透明度，公眾能更真實(shí)、全面地了解會(huì)計(jì)信息，2014年1月，財(cái)政部頒布了新修訂的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》，該準(zhǔn)則將于2014年7月1日起在所執(zhí)行“企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”的企業(yè)范圍內(nèi)施行。此番修訂進(jìn)一步完善了中國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，有助于規(guī)范指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則保持趨同、等效。

一、財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)準(zhǔn)則頒布的國(guó)際背景

1997年9月，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（ IASC）發(fā)布了《IAS第1號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》，這些年來(lái)，該準(zhǔn)則已經(jīng)歷經(jīng)了很多次小的修訂。2006年以后，經(jīng)歷了兩次較大變動(dòng)為：2007年9月，IASB正式引入“綜合收益”的概念，并在利潤(rùn)表中加以反映；2011年6月發(fā)布了《其他綜合收益的列報(bào)》，生效日期為2012年7月1日，同時(shí)允許提前采用。但是，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)就“其他綜合收益”問(wèn)題只涉及了其他綜合收益的列報(bào)方式，并未從概念上解決其他綜合收益問(wèn)題。

為了更好的“趨同”、等效《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，中國(guó)于2006年2月15日，財(cái)政部頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》；2012年，財(cái)政部基于“整合現(xiàn)有規(guī)定，完善準(zhǔn)則體系，更好指導(dǎo)實(shí)務(wù)”的指導(dǎo)思想，啟動(dòng)了修訂《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》準(zhǔn)則，形成討論稿；2012年5月，“征求意見(jiàn)稿”向社會(huì)公開(kāi)征求意見(jiàn)；2013年8月形成草案；2014年1月，頒布了新修訂的《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)準(zhǔn)則》，將于2014年7月1日起在所執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的企業(yè)范圍內(nèi)施行，鼓勵(lì)境外上市的企業(yè)提前執(zhí)行。

二、財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)準(zhǔn)則主要修訂內(nèi)容

（一）其他綜合收益的列報(bào)

本次準(zhǔn)則修訂的主要內(nèi)容是增加了“其他綜合收益”的列報(bào)和披露。綜合收益，是指企業(yè)在某一期間除與所有者以其所有者身份進(jìn)行的交易之外的其他交易或事項(xiàng)所引起的所有者權(quán)益變動(dòng)?！熬C合收益”等于“凈利潤(rùn)+其他綜合收益”，而“其他綜合收益”是指企業(yè)根據(jù)其他會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定未在當(dāng)期損益中確認(rèn)的各項(xiàng)利得和損失，主要是在“其他綜合收益”這個(gè)賬戶中核算。也就是說(shuō)企業(yè)的“利得和損失”最終會(huì)影響所有者權(quán)益，一個(gè)是通過(guò)計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”賬戶從而影響所有者權(quán)益，一個(gè)是通過(guò)計(jì)入“資本公積—其他資本公積”和“其他綜合收益”賬戶來(lái)影響所有者權(quán)益。

那么，“其他綜合收益”到底核算什么內(nèi)容呢，新準(zhǔn)則下又將“其他綜合收益”根據(jù)其他相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定分為下列兩類(lèi)列報(bào)：一類(lèi)是“以后會(huì)計(jì)期間不能重分類(lèi)進(jìn)損益的其他綜合收益”項(xiàng)目；一類(lèi)是“以后會(huì)計(jì)期間滿足規(guī)定條件時(shí)將重分類(lèi)進(jìn)損益的其他綜合收益”項(xiàng)目。那么，“以后會(huì)計(jì)期間滿足規(guī)定條件時(shí)將重分類(lèi)進(jìn)損益的其他綜合收益”的項(xiàng)目， 主要包括：（1）可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失；（2）持有至到期投資重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)形成的利得或損失；（3）外幣財(cái)務(wù)報(bào)表折算差額；（4）按照權(quán)益法核算的在被投資單位以后會(huì)計(jì)期間滿足條件時(shí)將重分類(lèi)進(jìn)損益的其他綜合收益所享有的份額。 接下來(lái)，我們依次地解析。

1.可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失。眾所周知，可供出售金融資產(chǎn)是以公允價(jià)值作為計(jì)量屬性，在舊準(zhǔn)則中，可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值的變動(dòng)額是在“資本公積——其他資本公積”賬戶中核算，而新準(zhǔn)則中，可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值的變動(dòng)額計(jì)入到“其他綜合收益”，持有可供出售金融資產(chǎn)期間累計(jì)產(chǎn)生的其他綜合收益在處置時(shí)轉(zhuǎn)入投資收益。舉個(gè)例子，假設(shè)A公司于2014年2月5日從證券市場(chǎng)上購(gòu)入B公司發(fā)行在外的股票20萬(wàn)股作為可供出售金融資產(chǎn)持有，每股支付價(jià)款5元；2014年6月30日，該股票公允價(jià)值為110萬(wàn)元；2014年11月10日，A公司將上述股票對(duì)外出售，收到款項(xiàng)120萬(wàn)元存入銀行（假定不考慮所得稅影響）。

則A公司2014年2月5日相關(guān)的會(huì)計(jì)處理為：

借：可供出售金融資產(chǎn)——成本 100

貸：銀行存款 100

A公司2014年6月30日的會(huì)計(jì)處理為：

借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 10

貸：其他綜合收益 10

A公司2014年11月10日的會(huì)計(jì)處理為：

借：銀行存款 120

貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本110

投資收益 10

借：其他綜合收益 10

貸：投資收益 10

2.持有至到期投資重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)形成的利得或損失。企業(yè)在金融資產(chǎn)初始確認(rèn)時(shí)對(duì)其進(jìn)行分類(lèi)后，不得隨意變更。企業(yè)因持有意圖或能力的改變，使某項(xiàng)投資不再適合劃分為持有至到期投資的，應(yīng)當(dāng)將其重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)。 重分類(lèi)日，該投資的賬面價(jià)值與其公允價(jià)值之間的差額計(jì)入所有者權(quán)益中的“其他綜合收益”；在該可供出售金融資產(chǎn)終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益 “投資收益”。會(huì)計(jì)核算分錄為：

借：可供出售金融資產(chǎn)

貸：持有至到期投資

其他綜合收益

在該可供出售金融資產(chǎn)終止確認(rèn)時(shí)：

借：其他綜合收益

貸：投資收益

3.按照權(quán)益法核算的在被投資單位以后會(huì)計(jì)期間滿足條件時(shí)將重分類(lèi)進(jìn)損益的其他綜合收益所享有的份額。在長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法下，如果被投資方可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生增減變動(dòng)，則投資方按照持股比例，增加或減少“長(zhǎng)期股權(quán)投資”的賬面數(shù)的同時(shí)，增加或減少“其他綜合收益”。當(dāng)對(duì)被投資單位除凈損益以外其他因素導(dǎo)致的所有者權(quán)益變動(dòng)，在持股比例不變的情況下，按照持股比例計(jì)算應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的份額，增加或減少長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)確認(rèn)為資本公積——其他資本公積。在持有投資期間，被投資單位能夠提供合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，應(yīng)當(dāng)以合并財(cái)務(wù)報(bào)表、凈利潤(rùn)和其他投資變動(dòng)為基礎(chǔ)進(jìn)行核算。

還有一類(lèi)為“在以后會(huì)計(jì)期間不能重分類(lèi)進(jìn)損益的其他綜合收益”項(xiàng)目，具體包括重新計(jì)量設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債或凈資產(chǎn)導(dǎo)致的變動(dòng)以及按照權(quán)益法核算的在被投資單位以后會(huì)計(jì)期間不能重分類(lèi)進(jìn)損益的其他綜合收益所享有的份額。

因此，在會(huì)計(jì)核算上增加了“其他綜合收益”的核算內(nèi)容，在企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表中也增加了相關(guān)的列報(bào)。在資產(chǎn)負(fù)債表的所有者權(quán)益項(xiàng)目增加了“其他綜合收益”項(xiàng)目。

在利潤(rùn)表中也區(qū)別了兩類(lèi)列示：一類(lèi)是“以后會(huì)計(jì)期間不能重分類(lèi)進(jìn)損益的其他綜合收益”項(xiàng)目；一類(lèi)是“以后會(huì)計(jì)期間滿足規(guī)定條件時(shí)將重分類(lèi)進(jìn)損益的其他綜合收益”項(xiàng)目（如表1所示）：

所有者權(quán)益變動(dòng)表中，所有者權(quán)益的組成部分（橫向）增加“其他綜合收益”項(xiàng)目；在所有者權(quán)益變動(dòng)表中的縱向列示“綜合收益總額”項(xiàng)目；綜合收益的具體組成部分在利潤(rùn)表中列示，而不在所有者權(quán)益變動(dòng)表中列報(bào)。

（二）整合、完善有關(guān)規(guī)范性條款

除此之外，本次財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)增加了持有待售資產(chǎn)、負(fù)債的列報(bào)，被劃分為持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)，以及被劃分為持有待售的處置組中的資產(chǎn)，按流動(dòng)資產(chǎn)列示。被劃分為持有待售的非流動(dòng)負(fù)債應(yīng)作為流動(dòng)負(fù)債?！皯?yīng)付股利”、“其他應(yīng)付款”、“持有待售負(fù)債”順序列示。對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債進(jìn)行流動(dòng)性分類(lèi)時(shí)，應(yīng)當(dāng)采用相同的正常營(yíng)業(yè)周期，優(yōu)化了項(xiàng)目順序。綜上所述，通過(guò)本次修訂，修訂后的內(nèi)容更加的全面，列報(bào)更為具體，更有利于報(bào)表使用者的使用，同時(shí)，也體現(xiàn)了中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》趨同、等效的特點(diǎn)。

參考文獻(xiàn)：

[1] 財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)[Z].2014.

[2] 孫明.《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)準(zhǔn)則》新舊比較與相關(guān)問(wèn)題探討[J].財(cái)會(huì)研究，2014，（4）.

[責(zé)任編輯 陳鳳雪]endprint

摘 要：2014年1月，財(cái)政部頒布了新修訂的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》，將于2014年7月1日起在所執(zhí)行“企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”的企業(yè)范圍內(nèi)施行。就該準(zhǔn)則修訂的主要內(nèi)容進(jìn)行及其變化進(jìn)行深入的探析。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)；變化；探析

中圖分類(lèi)號(hào)：F230 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1673-291X（2014）36-0148-02

為了提高財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)的質(zhì)量和信息透明度，公眾能更真實(shí)、全面地了解會(huì)計(jì)信息，2014年1月，財(cái)政部頒布了新修訂的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》，該準(zhǔn)則將于2014年7月1日起在所執(zhí)行“企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”的企業(yè)范圍內(nèi)施行。此番修訂進(jìn)一步完善了中國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，有助于規(guī)范指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則保持趨同、等效。

一、財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)準(zhǔn)則頒布的國(guó)際背景

1997年9月，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（ IASC）發(fā)布了《IAS第1號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》，這些年來(lái)，該準(zhǔn)則已經(jīng)歷經(jīng)了很多次小的修訂。2006年以后，經(jīng)歷了兩次較大變動(dòng)為：2007年9月，IASB正式引入“綜合收益”的概念，并在利潤(rùn)表中加以反映；2011年6月發(fā)布了《其他綜合收益的列報(bào)》，生效日期為2012年7月1日，同時(shí)允許提前采用。但是，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)就“其他綜合收益”問(wèn)題只涉及了其他綜合收益的列報(bào)方式，并未從概念上解決其他綜合收益問(wèn)題。

為了更好的“趨同”、等效《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，中國(guó)于2006年2月15日，財(cái)政部頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》；2012年，財(cái)政部基于“整合現(xiàn)有規(guī)定，完善準(zhǔn)則體系，更好指導(dǎo)實(shí)務(wù)”的指導(dǎo)思想，啟動(dòng)了修訂《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》準(zhǔn)則，形成討論稿；2012年5月，“征求意見(jiàn)稿”向社會(huì)公開(kāi)征求意見(jiàn)；2013年8月形成草案；2014年1月，頒布了新修訂的《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)準(zhǔn)則》，將于2014年7月1日起在所執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的企業(yè)范圍內(nèi)施行，鼓勵(lì)境外上市的企業(yè)提前執(zhí)行。

二、財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)準(zhǔn)則主要修訂內(nèi)容

（一）其他綜合收益的列報(bào)

本次準(zhǔn)則修訂的主要內(nèi)容是增加了“其他綜合收益”的列報(bào)和披露。綜合收益，是指企業(yè)在某一期間除與所有者以其所有者身份進(jìn)行的交易之外的其他交易或事項(xiàng)所引起的所有者權(quán)益變動(dòng)?！熬C合收益”等于“凈利潤(rùn)+其他綜合收益”，而“其他綜合收益”是指企業(yè)根據(jù)其他會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定未在當(dāng)期損益中確認(rèn)的各項(xiàng)利得和損失，主要是在“其他綜合收益”這個(gè)賬戶中核算。也就是說(shuō)企業(yè)的“利得和損失”最終會(huì)影響所有者權(quán)益，一個(gè)是通過(guò)計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”賬戶從而影響所有者權(quán)益，一個(gè)是通過(guò)計(jì)入“資本公積—其他資本公積”和“其他綜合收益”賬戶來(lái)影響所有者權(quán)益。

那么，“其他綜合收益”到底核算什么內(nèi)容呢，新準(zhǔn)則下又將“其他綜合收益”根據(jù)其他相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定分為下列兩類(lèi)列報(bào)：一類(lèi)是“以后會(huì)計(jì)期間不能重分類(lèi)進(jìn)損益的其他綜合收益”項(xiàng)目；一類(lèi)是“以后會(huì)計(jì)期間滿足規(guī)定條件時(shí)將重分類(lèi)進(jìn)損益的其他綜合收益”項(xiàng)目。那么，“以后會(huì)計(jì)期間滿足規(guī)定條件時(shí)將重分類(lèi)進(jìn)損益的其他綜合收益”的項(xiàng)目， 主要包括：（1）可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失；（2）持有至到期投資重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)形成的利得或損失；（3）外幣財(cái)務(wù)報(bào)表折算差額；（4）按照權(quán)益法核算的在被投資單位以后會(huì)計(jì)期間滿足條件時(shí)將重分類(lèi)進(jìn)損益的其他綜合收益所享有的份額。 接下來(lái)，我們依次地解析。

1.可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失。眾所周知，可供出售金融資產(chǎn)是以公允價(jià)值作為計(jì)量屬性，在舊準(zhǔn)則中，可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值的變動(dòng)額是在“資本公積——其他資本公積”賬戶中核算，而新準(zhǔn)則中，可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值的變動(dòng)額計(jì)入到“其他綜合收益”，持有可供出售金融資產(chǎn)期間累計(jì)產(chǎn)生的其他綜合收益在處置時(shí)轉(zhuǎn)入投資收益。舉個(gè)例子，假設(shè)A公司于2014年2月5日從證券市場(chǎng)上購(gòu)入B公司發(fā)行在外的股票20萬(wàn)股作為可供出售金融資產(chǎn)持有，每股支付價(jià)款5元；2014年6月30日，該股票公允價(jià)值為110萬(wàn)元；2014年11月10日，A公司將上述股票對(duì)外出售，收到款項(xiàng)120萬(wàn)元存入銀行（假定不考慮所得稅影響）。

則A公司2014年2月5日相關(guān)的會(huì)計(jì)處理為：

借：可供出售金融資產(chǎn)——成本 100

貸：銀行存款 100

A公司2014年6月30日的會(huì)計(jì)處理為：

借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 10

貸：其他綜合收益 10

A公司2014年11月10日的會(huì)計(jì)處理為：

借：銀行存款 120

貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本110

投資收益 10

借：其他綜合收益 10

貸：投資收益 10

2.持有至到期投資重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)形成的利得或損失。企業(yè)在金融資產(chǎn)初始確認(rèn)時(shí)對(duì)其進(jìn)行分類(lèi)后，不得隨意變更。企業(yè)因持有意圖或能力的改變，使某項(xiàng)投資不再適合劃分為持有至到期投資的，應(yīng)當(dāng)將其重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)。 重分類(lèi)日，該投資的賬面價(jià)值與其公允價(jià)值之間的差額計(jì)入所有者權(quán)益中的“其他綜合收益”；在該可供出售金融資產(chǎn)終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益 “投資收益”。會(huì)計(jì)核算分錄為：

借：可供出售金融資產(chǎn)

貸：持有至到期投資

其他綜合收益

在該可供出售金融資產(chǎn)終止確認(rèn)時(shí)：

借：其他綜合收益

貸：投資收益

3.按照權(quán)益法核算的在被投資單位以后會(huì)計(jì)期間滿足條件時(shí)將重分類(lèi)進(jìn)損益的其他綜合收益所享有的份額。在長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法下，如果被投資方可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生增減變動(dòng)，則投資方按照持股比例，增加或減少“長(zhǎng)期股權(quán)投資”的賬面數(shù)的同時(shí)，增加或減少“其他綜合收益”。當(dāng)對(duì)被投資單位除凈損益以外其他因素導(dǎo)致的所有者權(quán)益變動(dòng)，在持股比例不變的情況下，按照持股比例計(jì)算應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的份額，增加或減少長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)確認(rèn)為資本公積——其他資本公積。在持有投資期間，被投資單位能夠提供合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，應(yīng)當(dāng)以合并財(cái)務(wù)報(bào)表、凈利潤(rùn)和其他投資變動(dòng)為基礎(chǔ)進(jìn)行核算。

還有一類(lèi)為“在以后會(huì)計(jì)期間不能重分類(lèi)進(jìn)損益的其他綜合收益”項(xiàng)目，具體包括重新計(jì)量設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債或凈資產(chǎn)導(dǎo)致的變動(dòng)以及按照權(quán)益法核算的在被投資單位以后會(huì)計(jì)期間不能重分類(lèi)進(jìn)損益的其他綜合收益所享有的份額。

因此，在會(huì)計(jì)核算上增加了“其他綜合收益”的核算內(nèi)容，在企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表中也增加了相關(guān)的列報(bào)。在資產(chǎn)負(fù)債表的所有者權(quán)益項(xiàng)目增加了“其他綜合收益”項(xiàng)目。

在利潤(rùn)表中也區(qū)別了兩類(lèi)列示：一類(lèi)是“以后會(huì)計(jì)期間不能重分類(lèi)進(jìn)損益的其他綜合收益”項(xiàng)目；一類(lèi)是“以后會(huì)計(jì)期間滿足規(guī)定條件時(shí)將重分類(lèi)進(jìn)損益的其他綜合收益”項(xiàng)目（如表1所示）：

所有者權(quán)益變動(dòng)表中，所有者權(quán)益的組成部分（橫向）增加“其他綜合收益”項(xiàng)目；在所有者權(quán)益變動(dòng)表中的縱向列示“綜合收益總額”項(xiàng)目；綜合收益的具體組成部分在利潤(rùn)表中列示，而不在所有者權(quán)益變動(dòng)表中列報(bào)。

（二）整合、完善有關(guān)規(guī)范性條款

除此之外，本次財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)增加了持有待售資產(chǎn)、負(fù)債的列報(bào)，被劃分為持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)，以及被劃分為持有待售的處置組中的資產(chǎn)，按流動(dòng)資產(chǎn)列示。被劃分為持有待售的非流動(dòng)負(fù)債應(yīng)作為流動(dòng)負(fù)債?！皯?yīng)付股利”、“其他應(yīng)付款”、“持有待售負(fù)債”順序列示。對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債進(jìn)行流動(dòng)性分類(lèi)時(shí)，應(yīng)當(dāng)采用相同的正常營(yíng)業(yè)周期，優(yōu)化了項(xiàng)目順序。綜上所述，通過(guò)本次修訂，修訂后的內(nèi)容更加的全面，列報(bào)更為具體，更有利于報(bào)表使用者的使用，同時(shí)，也體現(xiàn)了中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》趨同、等效的特點(diǎn)。

參考文獻(xiàn)：

[1] 財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)[Z].2014.

[2] 孫明.《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)準(zhǔn)則》新舊比較與相關(guān)問(wèn)題探討[J].財(cái)會(huì)研究，2014，（4）.

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