周夢(mèng)雯

摘 要：在經(jīng)濟(jì)全球化背景下，由于國(guó)際稅收爭(zhēng)端和它導(dǎo)致的雙重征稅問題，已成為了國(guó)際貿(mào)易的巨大障礙，引起了各國(guó)政府以及企業(yè)的廣泛關(guān)注。因此，一部分國(guó)家和國(guó)際組織正努力推動(dòng)通過仲裁方式來解決國(guó)際稅收爭(zhēng)端。

本文首先概述了國(guó)際稅收爭(zhēng)端仲裁方式的概念以及主要特征，其次，以美國(guó)、歐盟和OECD的國(guó)際稅收爭(zhēng)端仲裁方式的立法實(shí)踐作為研究對(duì)象，講述了該仲裁方式的主要內(nèi)容。最后，在這些論述的基礎(chǔ)之上解釋了對(duì)于我國(guó)的解決國(guó)際稅收爭(zhēng)端的方式如何完善。

關(guān)鍵詞：國(guó)際稅收爭(zhēng)端；仲裁；相互協(xié)商程序

國(guó)際稅收爭(zhēng)端解決是國(guó)際稅收一個(gè)重要組成部分，行之有效的國(guó)際稅收爭(zhēng)端解決方法能夠減少兩國(guó)之間稅后爭(zhēng)端、消除對(duì)納稅人的雙重征稅，從而能夠促進(jìn)經(jīng)濟(jì)要素的全球流通，更有利于經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展。

一、國(guó)際稅收爭(zhēng)端仲裁方式的概述

（一）國(guó)際稅收爭(zhēng)端不可避免性

國(guó)際稅收爭(zhēng)端是指在國(guó)際稅收利益分配中，不同國(guó)家因?yàn)閷?duì)具體稅收利益產(chǎn)生不同主張和要求，其本質(zhì)上是一種國(guó)際爭(zhēng)端。①國(guó)際稅收爭(zhēng)端可分為國(guó)家間的國(guó)際稅收爭(zhēng)端和國(guó)家與跨國(guó)納稅人之間國(guó)際稅收爭(zhēng)端。

（二）國(guó)際稅收仲裁方式的概念

與國(guó)內(nèi)仲裁相比較，國(guó)際仲裁的爭(zhēng)端，又稱國(guó)際公斷，實(shí)質(zhì)上爭(zhēng)端當(dāng)事方依據(jù)協(xié)議，把爭(zhēng)端提交給自己選定的仲裁員進(jìn)行裁決，積極遵守其裁決，進(jìn)而來解決國(guó)際爭(zhēng)端的一種法律方法。國(guó)際稅收爭(zhēng)端仲裁指的是兩個(gè)主權(quán)國(guó)家就彼此之間發(fā)生的稅務(wù)爭(zhēng)議，通過各自選定的仲裁員組成仲裁庭，依據(jù)國(guó)際法來處理稅務(wù)爭(zhēng)議的一種制度。②簡(jiǎn)言之，國(guó)際稅收爭(zhēng)端的仲裁方式指的是，以仲裁方式來解決國(guó)際稅收爭(zhēng)端問題。

二、美國(guó)以及歐盟國(guó)家稅收爭(zhēng)端仲裁方式

（一）美國(guó)近期國(guó)際稅收爭(zhēng)端仲裁方式實(shí)踐

和早期的美國(guó)簽訂的稅收協(xié)定相比，新協(xié)定最大的特色是由自愿仲裁變?yōu)閺?qiáng)制仲裁。和自愿仲裁相比，在強(qiáng)制仲裁中，稅務(wù)主管的仲裁“意愿”提前了。如果案件通過MAP不能得到解決，那么稅務(wù)主管部門應(yīng)當(dāng)進(jìn)入仲裁程序，由此強(qiáng)制仲裁解決了資源仲裁“軟弱無力”的缺陷，是一大進(jìn)步。

（二）歐盟的《仲裁公約》

1、制定。據(jù)《仲裁公約》規(guī)定，如果締約國(guó)沒有根據(jù)“正常交易原則”調(diào)整關(guān)聯(lián)企業(yè)利潤(rùn)，進(jìn)而導(dǎo)致被調(diào)整后的企業(yè)面臨雙重征稅問題，并且締約國(guó)經(jīng)過MAP仍不能解決由此而導(dǎo)致的稅收爭(zhēng)端，則根據(jù)納稅人請(qǐng)求，應(yīng)該啟動(dòng)仲裁程序來解決該爭(zhēng)端。

2、性質(zhì)?！吨俨霉s》是多邊國(guó)際稅收協(xié)定而不是“超國(guó)家”立法?！吨俨霉s》兼顧了歐盟消除其范圍內(nèi)管理企業(yè)雙重征稅，實(shí)現(xiàn)成員國(guó)人員、貨物、資本和服務(wù)自由流通的良好愿望和成員國(guó)對(duì)稅收主權(quán)的擔(dān)憂。③

3、評(píng)述。目前各國(guó)都是通過締結(jié)雙邊稅收協(xié)定消除國(guó)際雙重征稅，然而隨著國(guó)際稅收日益復(fù)雜化，一項(xiàng)跨國(guó)所得征稅往往超出兩國(guó)范圍，該項(xiàng)跨國(guó)所得也面臨著三重甚至多重征稅，雙邊稅收協(xié)定在消除多重重復(fù)征稅時(shí)，弊端凸顯。雖然《仲裁公約》是國(guó)際稅收爭(zhēng)端解決的專門約定，但是該公約為多國(guó)國(guó)際稅收領(lǐng)域合作提供很好借鑒。

三、OECD國(guó)際稅收爭(zhēng)端仲裁的立法與實(shí)踐

（一）OECD國(guó)際稅收協(xié)定仲裁條款的主要內(nèi)容

1、國(guó)際稅收爭(zhēng)端仲裁的啟動(dòng)條件。國(guó)際稅收爭(zhēng)端不是獨(dú)立的爭(zhēng)端解決機(jī)制，而是MAP框架范圍內(nèi)的一種附屬解決方法，只有先行啟動(dòng)MAP，并且用盡MAP不能解決國(guó)際稅收爭(zhēng)端時(shí)，才能啟動(dòng)稅收仲裁。

2、國(guó)際仲裁程序規(guī)則。雙方稅務(wù)主管部門收到仲裁請(qǐng)求后的三個(gè)月內(nèi)，雙方應(yīng)就提交仲裁問題達(dá)成一致并形成“裁決事項(xiàng)”，并將“裁決事項(xiàng)”書面通知申請(qǐng)仲裁的納稅人，在收到前述三個(gè)月過后的一個(gè)月內(nèi)納稅人和個(gè)稅務(wù)主管部門達(dá)成“暫時(shí)性裁決事項(xiàng)”。

稅務(wù)主管部門在仲裁申請(qǐng)人受到裁決事項(xiàng)起三個(gè)月內(nèi)或者申請(qǐng)人未收到裁決事項(xiàng)情況下，稅收主管部門收到仲裁申請(qǐng)之日期四個(gè)月內(nèi)各指定一名仲裁員，然后由選出的仲裁員共同指定首席仲裁員。④

3、國(guó)際稅收爭(zhēng)端仲裁裁決。在由一名以上仲裁員組成仲裁庭的情形下，仲裁裁決應(yīng)以全體仲裁員以簡(jiǎn)單多數(shù)方法做出決定。除非在《仲裁事項(xiàng)》中另有不同規(guī)定，仲裁庭的裁決應(yīng)以書面形式做出，并應(yīng)指明裁決依據(jù)的法律淵源和裁決的理由。

對(duì)于裁決的效力，《仲裁公約》沒有明確規(guī)定委員會(huì)決定對(duì)納稅人的效力。

（二）OECD稅收仲裁效用

1、從MAP本身的固有缺陷來看，稅務(wù)主管部門對(duì)案件沒有義務(wù)達(dá)成解決方案，對(duì)稅務(wù)專管部門也沒有解決的期限。

2、OECD稅收仲裁和MAP很大區(qū)別之一就是，前者的整個(gè)程序都規(guī)定了詳細(xì)的時(shí)間期限，促使稅務(wù)主管部門積極解決稅收爭(zhēng)端。

3、對(duì)于一些國(guó)家規(guī)定的納稅人不得強(qiáng)迫主管當(dāng)局啟動(dòng)MAP觀點(diǎn)，本人認(rèn)為，如果納稅人請(qǐng)求啟動(dòng)MAP的條件滿足，稅務(wù)主管部門應(yīng)當(dāng)啟動(dòng)MAP。

四、我國(guó)引入國(guó)際稅收爭(zhēng)端仲裁方式的思考

（一）我國(guó)現(xiàn)行國(guó)際稅收爭(zhēng)端存在的問題

國(guó)內(nèi)程序在解決國(guó)內(nèi)稅收爭(zhēng)端的效用尚且收到諸多質(zhì)疑，并且在解決國(guó)際稅收爭(zhēng)端弊端較明顯。首先，我國(guó)沒有專門解決稅收爭(zhēng)端的行政機(jī)構(gòu)或者稅收法院；其次，由于國(guó)際稅收爭(zhēng)端通常是由雙方對(duì)稅收協(xié)定適用和解釋產(chǎn)生不一致而引起的，國(guó)內(nèi)行政或者司法機(jī)關(guān)對(duì)爭(zhēng)端的處理未必能消除雙重征稅。最后，在我國(guó)法制不完備的情況下，國(guó)內(nèi)救濟(jì)手段不免被落入國(guó)內(nèi)利益保護(hù)“口實(shí)”。

（二）我國(guó)如何引入國(guó)際稅收爭(zhēng)端仲裁方式

1、選擇模式選擇——MAP前置的強(qiáng)制仲裁。強(qiáng)制仲裁是國(guó)際稅收爭(zhēng)端仲裁發(fā)展的趨勢(shì)，強(qiáng)制仲裁也被越來越多國(guó)家引入稅收協(xié)定，這也應(yīng)當(dāng)成為我國(guó)的不二選擇。

2、規(guī)定仲裁范圍。國(guó)際稅收爭(zhēng)端仲裁范圍應(yīng)包括所有納稅人通過MAP仍不能解決的稅收爭(zhēng)端，這些爭(zhēng)端還包括了常設(shè)機(jī)構(gòu)認(rèn)定的爭(zhēng)端，常設(shè)機(jī)構(gòu)以及非居民企業(yè)利潤(rùn)扣除爭(zhēng)端和居民納稅人身份認(rèn)定的爭(zhēng)端等等。同時(shí)，應(yīng)該規(guī)定納稅人提起稅收仲裁之后，應(yīng)當(dāng)放棄國(guó)內(nèi)訴訟和行政救濟(jì)程序。

3、明確程序規(guī)則。首先，為保證爭(zhēng)端高效解決，對(duì)于爭(zhēng)端提交，仲裁機(jī)構(gòu)裁決等應(yīng)有明確的是時(shí)限。

其次，明確仲裁員的任命資格和程序最后，應(yīng)以國(guó)內(nèi)特別形式規(guī)定納稅人參與稅收案件審理，比如規(guī)定證據(jù)材料、信息和意見和出席案件審理既是納稅人權(quán)利又是義務(wù)。

4、明確準(zhǔn)據(jù)法禁止友好仲裁。稅收仲裁的準(zhǔn)據(jù)法應(yīng)該包括雙方簽訂的稅收協(xié)定，附件以及國(guó)際慣例，同時(shí)應(yīng)參考締約國(guó)的國(guó)內(nèi)法相關(guān)規(guī)定，同時(shí)應(yīng)禁止友好仲裁。

5、明確仲裁裁決效力。國(guó)際稅收爭(zhēng)端仲裁裁決對(duì)雙方締約國(guó)以及納稅人均有約束力，締約國(guó)應(yīng)該尊重仲裁裁決，這樣才能提高國(guó)際稅收爭(zhēng)端仲裁方式的效率，最大限度的解決國(guó)際雙重征稅問題。同時(shí)納稅人應(yīng)在提交仲裁申請(qǐng)之前提交愿意接受仲裁裁決，放棄國(guó)內(nèi)救濟(jì)的神明，以避免裁決和國(guó)內(nèi)救濟(jì)結(jié)果的沖突。（作者單位：吉林財(cái)經(jīng)大學(xué)稅務(wù)學(xué)院）

參考文獻(xiàn)：

[1] 廖益新，《國(guó)際稅收學(xué)》[M]，北京：中國(guó)人民大學(xué)出版社，2008年版。

[2] 李玉泉，《國(guó)際民事訴訟與國(guó)際商事仲裁》[M]，上海：武漢大學(xué)出版社，1994年。

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[4] 陳良垠，《加入WTO后的國(guó)際稅收爭(zhēng)端解決機(jī)制》[J]，中共福建省委黨校學(xué)報(bào)，2005年第5期。

[5] 崔曉靜，《歐盟稅收“仲裁公約”及其借鑒》[J]，涉外稅收，2005年第9期。

注解：

① 廖益新主編：《國(guó)際稅法學(xué)》，北京大學(xué)出版社2001版，第423頁(yè)。

② 陳良垠：《加入WTO后的國(guó)際稅收爭(zhēng)端解決機(jī)制》，載自《中共福建省委黨校學(xué)報(bào)》2005年第5期。

③ 崔曉靜：<歐盟稅收《仲裁公約》及其借鑒>，載自《涉外稅務(wù)》2005第9期，第32頁(yè)。

④ OECD稅收協(xié)定范本《仲裁協(xié)議樣本》第3條。