闞德臣

審計監(jiān)督職能在我國社會發(fā)展進程中經(jīng)歷了四個發(fā)展階段。隨著我國政府向服務(wù)型政府轉(zhuǎn)變，其內(nèi)部控制機制也隨之發(fā)生變化，其審計監(jiān)督方式也必然地發(fā)生變化。該文側(cè)重討論了政府職能轉(zhuǎn)變下政府內(nèi)部控制機制的變化以及在政府內(nèi)部控制機制中引入由國家審計、內(nèi)部審計和民間審計三位一體的大審計機制的可能性。

黨在十八大政府工作報告中指出，一方面要“深化行政體制改革……建設(shè)職能科學、結(jié)構(gòu)優(yōu)化、廉潔高效、人民滿意的服務(wù)性政府”，一方面要“建立健全權(quán)力運行制約和監(jiān)督體系?！边@說明在我國社會的未來發(fā)展道路上，政府將向服務(wù)性政府轉(zhuǎn)變，政府行政效率標準將依據(jù)公共價值最大化指標進行衡量?，F(xiàn)代政府職能轉(zhuǎn)變對審計監(jiān)督職能和政府部門內(nèi)部控制效率機制各自提出新要求，并促成審計監(jiān)督與內(nèi)部控制者互補關(guān)系的進一步升華。

一、政府職能轉(zhuǎn)變視角下的政府部門內(nèi)部控制

（一）現(xiàn)代社會給政府職能轉(zhuǎn)變提出了新要求

和傳統(tǒng)政府相比，現(xiàn)代政府不再只是社會秩序的組織者與維護者，或市場機制失靈的宏觀調(diào)控者，而是為了社會公眾并與社會公眾一起尋找、發(fā)現(xiàn)、定義并創(chuàng)造公共價值的服務(wù)者和創(chuàng)新者。其職能核心轉(zhuǎn)為最大化地創(chuàng)造公共價值，大力提倡“啟發(fā)公民意識”、“行使公民權(quán)利”、“引導公民自治”等具有人文情懷的新型社會運行機制。這要求政府一方面能夠持續(xù)地、發(fā)展地、深入地理解公共價值的含義，一方面能夠具備較高的行政效能感知力和公共倫理自覺力，一方面能夠建立并實行與上述兩方面相適應(yīng)的行政運行機制與績效監(jiān)督機制。

（二）政府職能轉(zhuǎn)變視角下的政府內(nèi)部控制

以服務(wù)型政府職能為標準，政府應(yīng)從內(nèi)部環(huán)境、風險評控、信息對稱等方面入手，建立、健全政府部門內(nèi)部控制機制。

首先，內(nèi)部環(huán)境方面要完善決策層、執(zhí)行層和監(jiān)督層三層健全的控制環(huán)境。其中決策層建設(shè)在權(quán)力上要通過權(quán)責分配進行制衡，在決策上要會同、聽取來自基層、專家的建議進行科學論證；執(zhí)行層要對政府的日常收支、預(yù)算、擔保、財務(wù)、工程、采購等活動設(shè)立崗位責任制度照責管理；監(jiān)督層尤其是政府內(nèi)部的紀檢、審計部門應(yīng)保證其獨立性。其次，風險評控方面主要針對政府稀缺資源配置層面的尋租風險和行政職業(yè)道德層面的違紀風險，杜絕行政權(quán)力凌駕于內(nèi)部控制制度之上。最后，信息對稱方面要保證信息在收集、加工、傳遞和披露等環(huán)節(jié)的真實有效、規(guī)范統(tǒng)一，提高政府內(nèi)部、監(jiān)管部門、主管部門、社會公眾及新聞媒體的信息使用效率[1]。

二、現(xiàn)代政府職能視角下的審計監(jiān)督職能

（一）我國審計監(jiān)督職能的四個發(fā)展階段

審計監(jiān)督作為國家治理結(jié)構(gòu)的重要組成部分，具有很高的獨立性、法定性、層次性和廣泛性。我國自1983年成立國家審計署，其審計監(jiān)督職能在總體上共經(jīng)歷四個發(fā)展階段。

1983-1987年為財政監(jiān)察階段。其職能一是監(jiān)管財政、稅務(wù)、銀行、物價、統(tǒng)計、審計、工商行政，維護財經(jīng)紀律；二是對國企開展審計調(diào)查工作，為企業(yè)的扭虧為盈提供建議。1988-1994年為參與宏觀經(jīng)濟調(diào)控階段。其職能是與宏觀調(diào)控緊密聯(lián)系，推進宏觀經(jīng)濟管理改革，促進對外貿(mào)易的健康發(fā)展，保證國民經(jīng)濟的健康發(fā)展，保證社會正常秩序。1995-2007年為政府內(nèi)部控制階段。其職能是對本級部門（含直屬單位）和下級政府預(yù)算的執(zhí)行情況和決算情況進行監(jiān)督并提出審計結(jié)果報告，強化了對領(lǐng)導干部的權(quán)責監(jiān)督。2008年至今為國家治理工具階段。其審計監(jiān)督工作已延伸到國家治理的各個領(lǐng)域，其職能不僅針對重點領(lǐng)域、部門和資金進行查漏補缺，更著眼于宏觀層面的國家治理機制進行分析完善。

（二）政府職能轉(zhuǎn)變視角下的審計監(jiān)督

經(jīng)營權(quán)與所有權(quán)分離要求經(jīng)營者要對所有者承擔經(jīng)濟責任，對經(jīng)營者進行監(jiān)督就產(chǎn)生了審計需求，所以審計的基本職能是監(jiān)督。政府職能轉(zhuǎn)變視角下的審計監(jiān)督具有價值創(chuàng)造作用，這表現(xiàn)在國家審計、內(nèi)部審計和民間審計三個層面。

國家審計方面看，所進行的審計監(jiān)督不僅針對國有企業(yè)經(jīng)營者的經(jīng)營行為，還針對所有國有資產(chǎn)經(jīng)營者的經(jīng)營行為。首先，通過政府預(yù)算審計，可以更好地配置財政資金，保證公共產(chǎn)品和公共服務(wù)效率最大化。其次，通過政府預(yù)算支出效率審計，可以保證政府對稀缺型、公益型、經(jīng)濟型、環(huán)保型項目進行投資建設(shè)，打開社會經(jīng)濟的發(fā)展瓶頸，提升社會福利水平。最后通過對國家政府和地方政府及其主要行政領(lǐng)導進行審計監(jiān)督，將帶來價值量更高、影響面更廣的價值創(chuàng)造[2]。

內(nèi)部審計方面看，審計通過監(jiān)督經(jīng)營者的經(jīng)營行為，使經(jīng)營者能夠?qū)①Y源有效配置在組織內(nèi)部的各個環(huán)節(jié)、主體和事務(wù)上，在縱向部門層面，可以保證基層組織對高層各項戰(zhàn)略方針政策的貫徹落實，發(fā)揮組織整體優(yōu)勢；在橫向部門層面，可以保證各部門、各組織之間的協(xié)同激勵作用，進而從整體上實現(xiàn)組織價值最大化。

民間審計方面看，其在資本市場及其他要素市場上，將保證資金資源要素能夠以最快的速度流動聚集到最優(yōu)秀的公司企業(yè)中，使其市場價值與其實際價值相一致。其審計質(zhì)量和效率越高，資本市場配置資源的效率就越高，對社會生產(chǎn)力及各社會組織價值創(chuàng)造力的提升作用就越大。

國家審計、內(nèi)部審計和民間審計將共同推動政府職能轉(zhuǎn)變條件下審計監(jiān)督的價值創(chuàng)造功能的發(fā)揮。

三、政府職能轉(zhuǎn)變視角下審計監(jiān)督與政府內(nèi)部控制的關(guān)系

隨著我國政府的職能轉(zhuǎn)變，應(yīng)在政府內(nèi)部控制機制中不斷探索引入國家審計、內(nèi)部審計與民間審計三者相結(jié)合的審計機制，并根據(jù)不同的監(jiān)管事項設(shè)置不同的審計權(quán)重，以全面發(fā)揮審計監(jiān)督的監(jiān)督職能和價值創(chuàng)造職能，最大限度地保證政府內(nèi)部控制的有效運行，確?，F(xiàn)代政府職能的順利實施。在政府內(nèi)部控制的監(jiān)管機制建設(shè)中應(yīng)做到：

首先，應(yīng)以國家審計為主導。我國國家審計實行行政性領(lǐng)導體制，因此審計機關(guān)也是政府的職能部門，并以保護國家利益和社會公眾利益為目標。在政府部門或國有企事業(yè)單位的內(nèi)部審計與國家審計發(fā)生沖突時，必須以國家利益、社會公眾利益為主，以保證政府行為活動符合公共利益原則。

其次，應(yīng)以行政事業(yè)單位內(nèi)部審計為重點。和國家審計部門相比更熟悉了解地方情況，是對行政事業(yè)單位進行監(jiān)管的第一道防線，可以為國家審計提供基礎(chǔ)數(shù)據(jù)與參考依據(jù)。目前，國內(nèi)行政事業(yè)單位的下屬二三級單位違紀違規(guī)問題突出，其部門內(nèi)部尚未建立內(nèi)部審計制度，這給國家審計帶來額外負擔。另外還有一些部門在國家審計與內(nèi)部審計上重疊領(lǐng)域較多，造成審計資源浪費。因此應(yīng)合理調(diào)配二者權(quán)重[3]。

最后，應(yīng)以民間審計為補充。隨著我國新聞事業(yè)的發(fā)展及民主法治建設(shè)進程的不斷推進，公眾利用各種新媒體獲取了更多的話語權(quán)和話語空間。民間審計數(shù)據(jù)結(jié)果也可在一定程度上側(cè)面反映出各級行政事業(yè)單位的內(nèi)部運行效率，隨著我國政府向服務(wù)型政府發(fā)生職能轉(zhuǎn)變，民間審計作為公眾話語權(quán)和知情權(quán)建設(shè)的典型代表，將有可能在政府內(nèi)部控制機制中占據(jù)一席之地。

現(xiàn)代社會的穩(wěn)定運營與持續(xù)發(fā)展，離不開民主建設(shè)和法制建設(shè)。這反映到行政層面就表現(xiàn)為政府職能向服務(wù)型政府職能發(fā)生轉(zhuǎn)變。在此背景下，政府內(nèi)部控制及其審計監(jiān)督機制都將發(fā)生相應(yīng)的變化，可嘗試將國家審計、內(nèi)部審計和民間審計按一定權(quán)重整合到政府內(nèi)部控制機制中，以全面發(fā)揮審計監(jiān)督的監(jiān)管功能和價值創(chuàng)造功能，為政府更好地進行公共服務(wù)、創(chuàng)造公共價值提供保證。

（作者單位：山東省青州市審計局）