●聶興凱 高慶普

行政事業(yè)單位支出管控問(wèn)題分析與對(duì)策

●聶興凱 高慶普

行政事業(yè)單位是接受人民委托從事行政管理或社會(huì)服務(wù)職能的組織，為了履行職能就必須發(fā)生各類(lèi)經(jīng)濟(jì)資源的支出。如何提高各類(lèi)支出帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)和社會(huì)效益，最大限度減少支出管控中的漏洞和舞弊，最終提高公共服務(wù)的效率和效果，是本文關(guān)注的重點(diǎn)。

一、行政事業(yè)單位支出管控的外部環(huán)境分析與對(duì)策

行政事業(yè)單位支出管控的 “外部”環(huán)境是相對(duì)于一個(gè)個(gè)獨(dú)立的單位來(lái)說(shuō)的，是支出管控的外部條件和外因。而如果把我國(guó)行政事業(yè)單位作為一個(gè)整體來(lái)考查，從國(guó)家治理角度觀察，發(fā)現(xiàn)這些外部環(huán)境其實(shí)是國(guó)家層面加強(qiáng)支出管控的“內(nèi)部”環(huán)境和內(nèi)因。

（一）政治環(huán)境分析與對(duì)策

我國(guó)已經(jīng)確立了依法治國(guó)的方略，并且各個(gè)相關(guān)部門(mén)出臺(tái)了與支出相關(guān)的法律和法規(guī)來(lái)落實(shí)中央精神。例如，《中央和國(guó)家機(jī)關(guān)差旅費(fèi)管理辦法》和《中央和國(guó)家機(jī)關(guān)培訓(xùn)費(fèi)管理辦法》等的頒布為支出管控提供了依據(jù)，“三公”經(jīng)費(fèi)信息公開(kāi)等措施對(duì)行政事業(yè)單位支出形成外部壓力。反腐倡廉工作沒(méi)有任何放松的跡象，支出過(guò)程中的各類(lèi)違規(guī)現(xiàn)象都有很大程度的收斂，這些都為我國(guó)行政事業(yè)單位支出管控提供了良好的外部條件。但同時(shí)必須看到，與支出管控相關(guān)的制度并不是很完善，沒(méi)有考慮到地區(qū)差異以及未來(lái)物價(jià)變動(dòng)的可能，并且在具體執(zhí)行過(guò)程中出現(xiàn)了由于制度沒(méi)有考慮到而難以實(shí)施的問(wèn)題。

在實(shí)踐中，如果不能及時(shí)根據(jù)物價(jià)等因素修訂相關(guān)法規(guī)，行政事業(yè)單位將面臨非常尷尬的境地，甚至有的財(cái)務(wù)人員抱怨“逼良為娼”。例如，在2014年1月頒布《中央和國(guó)家機(jī)關(guān)差旅費(fèi)管理辦法》之前，行政事業(yè)單位差旅費(fèi)方面唯一的依據(jù)就是財(cái)政部于1996年1月印發(fā)的《關(guān)于中央國(guó)家機(jī)關(guān)、事業(yè)單位工作人員差旅費(fèi)開(kāi)支的規(guī)定》，規(guī)定一個(gè)普通公務(wù)員每天的出差報(bào)銷(xiāo)標(biāo)準(zhǔn)僅為58元（含食宿和交通）。其實(shí)，此標(biāo)準(zhǔn)已經(jīng)遠(yuǎn)遠(yuǎn)脫離實(shí)際，但是又沒(méi)有其他可供參考的標(biāo)準(zhǔn)可執(zhí)行，行政事業(yè)單位執(zhí)行這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)便無(wú)法工作，不執(zhí)行則違規(guī)。審計(jì)部門(mén)在沒(méi)有新的法規(guī)依據(jù)情況下也是無(wú)所適從，甚至出現(xiàn)了個(gè)別審計(jì)部門(mén)要求被審計(jì)單位按照這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行整改的荒唐事情。當(dāng)前，新出臺(tái)的各項(xiàng)支出管控制度還可以執(zhí)行，但如果不能及時(shí)修訂，在未來(lái)3-5年內(nèi)就可能出現(xiàn)同樣的尷尬。

（二）經(jīng)濟(jì)環(huán)境分析與對(duì)策

我國(guó)經(jīng)濟(jì)經(jīng)過(guò)高速穩(wěn)定增長(zhǎng)，為行政事業(yè)單位支出增長(zhǎng)提供了空間，但是近年來(lái)主要依靠外延式投資增長(zhǎng)，經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整沒(méi)有完全實(shí)現(xiàn)，經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)率目前保持7%左右，財(cái)政收入超過(guò)GDP增長(zhǎng)速度飽受社會(huì)批評(píng)。有些地方事權(quán)和財(cái)權(quán)不匹配，即便是財(cái)政收入逐年增加，各項(xiàng)支出的壓力也無(wú)法得到緩解。因此，財(cái)政收入的增長(zhǎng)不可能長(zhǎng)期超過(guò)經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度，行政事業(yè)單位支出總量不可能一直高速增長(zhǎng)，否則每一個(gè)具體行政事業(yè)單位可供支出的資金數(shù)量增長(zhǎng)就會(huì)受到限制。更進(jìn)一步，我國(guó)逐步開(kāi)展行政事業(yè)單位績(jī)效評(píng)價(jià)，行政事業(yè)單位必須改變以往只管要錢(qián)和花錢(qián)的慣性，而是必須從投入和產(chǎn)出比較的角度思考問(wèn)題。

（三）社會(huì)環(huán)境分析與對(duì)策

如前文所述，行政事業(yè)單位“三公”經(jīng)費(fèi)信息公開(kāi)范圍和程度越來(lái)越高，其他信息也會(huì)越來(lái)越透明。社會(huì)公眾對(duì)行政事業(yè)單位支出的關(guān)注程度越來(lái)越高，社會(huì)輿論在新聞媒體的推動(dòng)下發(fā)揮的監(jiān)督作用越來(lái)越明顯。雖然社會(huì)公眾對(duì)個(gè)別部門(mén)公開(kāi)的信息有質(zhì)疑，認(rèn)為有些單位公開(kāi)的信息確實(shí)不合邏輯甚至違規(guī)，但是整體上堅(jiān)信社會(huì)發(fā)展是有漸進(jìn)性的，社會(huì)環(huán)境對(duì)支出管控的促進(jìn)作用越來(lái)越明顯。

（四）技術(shù)環(huán)境分析與對(duì)策

財(cái)政部門(mén)在支出相關(guān)信息系統(tǒng)建設(shè)方面的投入越來(lái)越大，為加強(qiáng)支出管控提供了技術(shù)手段。財(cái)政部門(mén)從國(guó)家層面建立的支出相關(guān)預(yù)算信息系統(tǒng)，以及國(guó)庫(kù)集中支付的信息系統(tǒng)，不僅可以綜合反映這些支出信息，還可以對(duì)支出合理性和合規(guī)性進(jìn)行篩查。雖然技術(shù)手段還不能完全消除支出方面的造假，并且信息系統(tǒng)是靠人完成操作的，但信息化手段提高了造假的難度，就能在一定程度上提高支出管控水平。

二、行政事業(yè)單位在單位層面的支出管控問(wèn)題分析與對(duì)策

（一）支出管控的目標(biāo)轉(zhuǎn)型問(wèn)題分析與對(duì)策

行政事業(yè)單位支出方面的管控目標(biāo)必須與內(nèi)部控制總目標(biāo)相一致，也就是：合法合規(guī)、資產(chǎn)安全和使用有效、財(cái)務(wù)信息真實(shí)完整、防范舞弊和預(yù)防腐敗、提高公共服務(wù)的效率和效果。在實(shí)踐中，行政事業(yè)單位在支出方面管控的目標(biāo)與內(nèi)部控制目標(biāo)體系還是存在一定程度的背離。這種背離是有內(nèi)在原因的，那就是行政事業(yè)單位的效率和效果不能像企業(yè)一樣通過(guò)貨幣化的利潤(rùn)等指標(biāo)來(lái)衡量，其支出管控效率和效果很多情況下無(wú)法精確計(jì)量。同時(shí)，如果支出形成資產(chǎn)，資產(chǎn)的安全完整可以通過(guò)賬實(shí)核對(duì)等手段加以控制，但是形成的資產(chǎn)給社會(huì)帶來(lái)的績(jī)效卻不見(jiàn)得可以很好計(jì)量。由此帶來(lái)的結(jié)果是，很多行政事業(yè)單位在支出管理方面的目標(biāo)簡(jiǎn)單變成合法合規(guī)，把完整的目標(biāo)體系降格成單一目標(biāo)，甚至有的單位的合法合規(guī)還僅僅是形式上的合法合規(guī)。另外，在科研經(jīng)費(fèi)管理方面也存在類(lèi)似問(wèn)題，國(guó)家花費(fèi)大量資金卻難見(jiàn)重大創(chuàng)新性成果，部分原因也在于只關(guān)注開(kāi)支的合規(guī)性，教授和專(zhuān)家們的精力放在了找發(fā)票報(bào)銷(xiāo)上，而忽略科研成果的效果，成果評(píng)審?fù)亲哌^(guò)場(chǎng)而已。因此，行政事業(yè)單位要從公共財(cái)政的高度思考問(wèn)題，從支出形成的效果方面進(jìn)行考核才能實(shí)現(xiàn)支出的實(shí)質(zhì)性管控，否則就是在支出預(yù)算項(xiàng)目和指標(biāo)上走形式。

（二）支出管理制度與流程建設(shè)問(wèn)題分析與對(duì)策

首先，行政事業(yè)單位要在國(guó)家法規(guī)基礎(chǔ)上形成切實(shí)可行的支出內(nèi)部管理制度，并且把這些制度形成“可視化”的內(nèi)部控制流程，也就是實(shí)現(xiàn)“管理制度化”和“制度流程化”的效果。與前述國(guó)家支出相關(guān)法規(guī)的修訂類(lèi)似，單位內(nèi)部制度如果更新不及時(shí)，就會(huì)面臨上級(jí)單位向下級(jí)單位轉(zhuǎn)移支出項(xiàng)目的現(xiàn)象。某單位公開(kāi)的“三公”經(jīng)費(fèi)遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于正常水平而遭到質(zhì)疑就源于此。而不少基層單位只有通過(guò)“小金庫(kù)”來(lái)消化承擔(dān)上級(jí)單位接待方面的資金支出壓力，這不利于從制度層面建立“小金庫(kù)”管理的長(zhǎng)效機(jī)制。

其次，建立支出方面“三重一大”事項(xiàng)的議事規(guī)則并有效實(shí)施。支出方面的“三重一大”標(biāo)準(zhǔn)比其他方面相對(duì)容易一些，因?yàn)橹饔^判斷相對(duì)較少。但在實(shí)踐中對(duì)重大支出的集體決策可能會(huì)流于形式，集體負(fù)責(zé)變成推卸個(gè)人責(zé)任的工具。因此，需要建立和落實(shí)責(zé)任支出方面的追究制度，否則支出決策的“任性”就不可避免。

最后，加強(qiáng)支出管控必須以制度形式明確各項(xiàng)支出的項(xiàng)目分類(lèi)和支出標(biāo)準(zhǔn)。如果各項(xiàng)支出僅僅為了滿(mǎn)足監(jiān)管的要求，隨意在各個(gè)支出分類(lèi)項(xiàng)目之間調(diào)整，則支出管控就不可能落到實(shí)處，不少單位的領(lǐng)導(dǎo)為了花錢(qián)方便讓財(cái)務(wù)部門(mén)想的辦法也大致如此。另外，各項(xiàng)支出的標(biāo)準(zhǔn)（如前述差旅費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)等）必須符合現(xiàn)實(shí)情況，從長(zhǎng)效機(jī)制建設(shè)高度去管理支出，否則各類(lèi)虛構(gòu)支出項(xiàng)目套取資金的現(xiàn)象就難以根除。

（三）不相容職務(wù)相分離的崗位設(shè)置問(wèn)題分析與對(duì)策

在實(shí)踐中，有些單位沒(méi)有按照“不相容職務(wù)相分離”原則設(shè)置崗位和流程，或者這一原則僅僅體現(xiàn)在制度匯編和流程操作手冊(cè)層面。例如，財(cái)務(wù)部門(mén)對(duì)各項(xiàng)支出相關(guān)活動(dòng)的合同監(jiān)督無(wú)法落到實(shí)處，原因就在于財(cái)務(wù)部門(mén)能夠見(jiàn)到合同的那一天是需要付款的時(shí)候。行政事業(yè)單位支出管控需要按照“不相容職務(wù)相分離”的原則設(shè)置工作崗位和工作流程，也就是把支出的決策、執(zhí)行和監(jiān)督三類(lèi)職能劃歸不同的崗位或人來(lái)執(zhí)行，具體到流程圖就是支出的這三類(lèi)職能必須出現(xiàn)在不同的“列”中。

（四）支出管控信息系統(tǒng)問(wèn)題分析與對(duì)策

當(dāng)前，除了國(guó)家層面建設(shè)的信息系統(tǒng)外，行政事業(yè)單位對(duì)于支出的管控技術(shù)手段大部分停留在財(cái)務(wù)核算控制，很多單位沒(méi)有建立內(nèi)部支出預(yù)算編制和執(zhí)行的信息系統(tǒng)。在沒(méi)有信息系統(tǒng)來(lái)固化管理流程的情況下，支出預(yù)算執(zhí)行的隨意性就很強(qiáng)。行政事業(yè)單位支出管理處于財(cái)政部門(mén)信息系統(tǒng)管控之下，同時(shí)還要建立本單位的支出管理系統(tǒng)（可以不單獨(dú)建立系統(tǒng)，但納入整個(gè)財(cái)務(wù)管理信息系統(tǒng)內(nèi)）。當(dāng)然，支出管控信息系統(tǒng)也不是萬(wàn)能的，如果沒(méi)有良好的內(nèi)部管理基礎(chǔ)，支出管控信息系統(tǒng)也一樣會(huì)在權(quán)力干預(yù)下失效。

三、行政事業(yè)單位業(yè)務(wù)層面的支出管控問(wèn)題分析與對(duì)策

在單位層面的支出管控基礎(chǔ)上，從支出的申請(qǐng)與審批、資金支付、核算和歸檔等流程方面入手加以落實(shí)，這是支出在業(yè)務(wù)層面管控問(wèn)題分析與對(duì)策的主要研究思路。

（一）支出申請(qǐng)與審批管控問(wèn)題分析與對(duì)策

支出事項(xiàng)事前申請(qǐng)制度在很多行政事業(yè)單位已經(jīng)得到實(shí)施，特別是已經(jīng)建立起內(nèi)部控制體系的單位，從形式上實(shí)現(xiàn)在授權(quán)范圍內(nèi)進(jìn)行審批基本問(wèn)題不大（這種形式上的審批其實(shí)是可以起到震懾舞弊作用的）。但是，如果流程設(shè)計(jì)不合理則不能把問(wèn)題遏制在萌芽狀態(tài)。例如，單位領(lǐng)導(dǎo)在審批差旅費(fèi)支出時(shí)，僅能根據(jù)出差事項(xiàng)本身是否符合規(guī)定進(jìn)行審批。對(duì)于是否超過(guò)預(yù)算，單位領(lǐng)導(dǎo)往往無(wú)法了解相關(guān)信息。即便所有人可能都帶著善意和敬業(yè)精神去工作，也難免出現(xiàn)經(jīng)過(guò)申請(qǐng)與審批的業(yè)務(wù)確不能按照規(guī)定報(bào)銷(xiāo)的現(xiàn)象，而財(cái)務(wù)部門(mén)不給予報(bào)銷(xiāo)顯然不現(xiàn)實(shí)。因此，通過(guò)建立內(nèi)部支出相關(guān)信息系統(tǒng)，讓領(lǐng)導(dǎo)干部在審批環(huán)節(jié)就考慮到支出管控的后續(xù)問(wèn)題，例如可以在出差審批環(huán)節(jié)就能查閱差旅費(fèi)指標(biāo)，或者在線審批時(shí)需要輸入預(yù)計(jì)費(fèi)用以幫助領(lǐng)導(dǎo)判斷是否超預(yù)算。

（二）資金支付管控問(wèn)題分析與對(duì)策

首先，超過(guò)限額的支出必須采用公務(wù)卡等方式在很大程度上約束了虛構(gòu)業(yè)務(wù)造假的行為。但是基層單位反映這項(xiàng)規(guī)定很難執(zhí)行，因?yàn)樵谵r(nóng)村地區(qū)履行職能時(shí)沒(méi)有用卡環(huán)境，很多基層公務(wù)員希望政策制定層面能夠給出切實(shí)可操作的辦法。否則，被迫造假的現(xiàn)象就很難避免，一旦出現(xiàn)這種被迫造假，監(jiān)管部門(mén)處罰起來(lái)也是“兩難”。

其次，無(wú)論是行政單位會(huì)計(jì)還是財(cái)務(wù)制度，都要求對(duì)各項(xiàng)支出按照財(cái)政資金和非財(cái)政資金分別核算和管理，但是很多單位（特別是經(jīng)營(yíng)性占比較高的事業(yè)單位）履行某項(xiàng)職能時(shí)會(huì)同時(shí)使用財(cái)政資金和非財(cái)政資金，導(dǎo)致核算工作量大幅增加，因此不少會(huì)計(jì)人員采取模糊化的處理方式，也就是加強(qiáng)財(cái)政資金管理的本意和實(shí)施效果存在很大差異。對(duì)此，筆者認(rèn)為還是應(yīng)該保持一定彈性，因?yàn)闊o(wú)論是不是財(cái)政資金的支出都應(yīng)該嚴(yán)格管控，何必把財(cái)政資金和非財(cái)政資金分得那么清楚。

最后，如果報(bào)銷(xiāo)時(shí)單據(jù)審核不嚴(yán)格，就存在使用虛假票據(jù)套取資金的風(fēng)險(xiǎn)。甚至有的基層單位以資金不足為中小學(xué)教師發(fā)工資為由直接虛構(gòu)項(xiàng)目或支出套取資金。對(duì)此，首先要從外部環(huán)境的國(guó)家層面平衡財(cái)權(quán)與事權(quán)，在單位內(nèi)部加強(qiáng)審核，特別是把業(yè)務(wù)與財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行配比作為審核手段，以起到較好的預(yù)防作用。因此在電子發(fā)票得到廣泛使用之前，先采取這種形式進(jìn)行管理。

（三）支出的核算和歸檔控制問(wèn)題分析與對(duì)策

支出的核算方面存在的問(wèn)題主要是項(xiàng)目之間的項(xiàng)目調(diào)劑，只能從形式上滿(mǎn)足政府收支分類(lèi)改革的要求。解決這一問(wèn)題看起來(lái)很簡(jiǎn)單—— 為每項(xiàng)支出劃定唯一的歸屬核算項(xiàng)目，但是根本問(wèn)題不在于核算而在于管理和業(yè)務(wù)，會(huì)計(jì)往往對(duì)此無(wú)能為力。一般來(lái)說(shuō)都是業(yè)務(wù)部門(mén)履行職能需要報(bào)銷(xiāo)費(fèi)用時(shí)，財(cái)務(wù)部門(mén)在壓力之下尋找還有空間的支出項(xiàng)目進(jìn)行記賬。在歸檔控制方面的管控要求彈性很大，從筆者接觸的單位實(shí)際來(lái)看，支出相關(guān)的會(huì)計(jì)憑證等資料整理工作需要大大加強(qiáng)，這一點(diǎn)只能隨著監(jiān)管的加強(qiáng)逐步提高。

四、行政事業(yè)單位評(píng)價(jià)與監(jiān)督層面的支出管控問(wèn)題分析與對(duì)策

（一）支出管控體系的評(píng)價(jià)問(wèn)題分析與對(duì)策

行政事業(yè)單位的領(lǐng)導(dǎo)對(duì)于支出管控是有一定程度抵制情緒的，因?yàn)檫@樣會(huì)限制“自由裁量權(quán)”。如果沒(méi)有對(duì)包括支出在內(nèi)的管控體系進(jìn)行評(píng)價(jià)與監(jiān)督，支出管控就沒(méi)有外在壓力。未來(lái)，只有把包括支出管控在內(nèi)的內(nèi)部控制體系建設(shè)與實(shí)施有效性評(píng)價(jià)納入職務(wù)晉升的考核范圍，才能從根本上解決問(wèn)題。

（二）支出管控紀(jì)檢監(jiān)察與審計(jì)問(wèn)題分析與對(duì)策

從行政事業(yè)單位外部來(lái)看，國(guó)家審計(jì)雖然更加獨(dú)立但審計(jì)力量有限，社會(huì)審計(jì)對(duì)行政事業(yè)單位進(jìn)行審計(jì)的比例還很低，國(guó)家審計(jì)部門(mén)聘請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師加入審計(jì)團(tuán)隊(duì)是不錯(cuò)的選擇。從行政事業(yè)單位內(nèi)部來(lái)看，內(nèi)部審計(jì)是支出風(fēng)險(xiǎn)管控的第三道防線，但是很多行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)對(duì)支出項(xiàng)目的審計(jì)范圍也局限在對(duì)下屬單位的審計(jì)上，對(duì)本級(jí)的審計(jì)沒(méi)有力度。紀(jì)檢監(jiān)察部門(mén)也可以作為支出管控的輔助手段，紀(jì)檢監(jiān)察得到舉報(bào)信息后，可以與內(nèi)部審計(jì)部門(mén)協(xié)同進(jìn)行工作。

綜上所述，行政事業(yè)單位支出管控需要具備良好的外部環(huán)境；在單位層面優(yōu)化管控目標(biāo)，加強(qiáng)制度和流程建設(shè)，按照不相容職務(wù)相分離原則設(shè)置崗位，以信息系統(tǒng)推動(dòng)支出管控；在業(yè)務(wù)層面則是對(duì)申請(qǐng)與審批、資金支付、核算和歸檔進(jìn)行全流程管控；在評(píng)價(jià)與監(jiān)督層面加強(qiáng)評(píng)價(jià)、審計(jì)和紀(jì)檢監(jiān)察部門(mén)的作用。最終形成外部環(huán)境作用下，單位層面、業(yè)務(wù)層面和評(píng)價(jià)與監(jiān)督層面的協(xié)調(diào)統(tǒng)一的全方位支出管控體系?！?/p>

（作者單位：北京國(guó)家會(huì)計(jì)學(xué)院、中交路橋建設(shè)有限公司）