●李 升 王 冬

城市維護建設(shè)稅改革探討

●李 升 王 冬

城市維護建設(shè)稅（下稱“城建稅”），于1985年開征，是我國為了加強城市的維護建設(shè)，擴大和穩(wěn)定城市維護建設(shè)資金來源而開征的一個稅種，用于城市的公用事業(yè)和公共設(shè)施的維護建設(shè)。城市維護建設(shè)稅屬于附加稅、特定目的稅和受益稅，以增值稅、消費稅、營業(yè)稅（以下簡稱“三稅”）實際繳納的稅額作為計稅依據(jù)，其稅制設(shè)計簡單、征管相對便利、征收范圍較廣，對于籌集城市維護建設(shè)資金擁有相對穩(wěn)定的收入來源渠道和規(guī)模，起到了積極的作用。

在當前“營改增”全面推行的背景下，地方稅體系構(gòu)建的重要性不斷凸顯出來，作為地方專項用于城市維護建設(shè)方面的稅收來源，原本就遵循著財權(quán)和事權(quán)相匹配的原則進行稅制設(shè)計。近年來，城市維護建設(shè)方面資金不足的問題越發(fā)嚴重，倚重土地財政和地方投融資平臺等做法愈演愈烈，這對于地方稅體系的構(gòu)建，尤其是作為城市維護建設(shè)領(lǐng)域的主體稅種——城市維護建設(shè)稅的改革，提出了迫切的要求。

一、城市維護建設(shè)稅存在的問題

2010年12月，我國統(tǒng)一了內(nèi)外資企業(yè)的城市維護建設(shè)稅，然而稅制并未作相應的改革，因此稅制老化的問題未得到解決。稅制老化體現(xiàn)在稅基不穩(wěn)、稅率偏低等方面：

（一）稅基不穩(wěn)，城建稅資金的籌資功能弱化

在地方稅收收入中，城市維護建設(shè)稅是除營業(yè)稅外，比重排在第二的地方自有稅種，歷年的稅收規(guī)模也相對充足，其占地方稅收收入的比重維持在5—7%之間（見表1），是地方稅收收入體系的第四大稅種，排在營業(yè)稅、增值稅和企業(yè)所得稅之后。城建稅是地方稅體系中專項用于城市維護建設(shè)方面的資金來源，體現(xiàn)了財權(quán)和事權(quán)相匹配的原則。

在地方財政支出方面，交通運輸支出，體現(xiàn)了地方政府對于交通運輸事業(yè)的財力支持，屬于地方財政對基礎(chǔ)設(shè)施的資本性支出范疇，在財政實踐中往往容易出現(xiàn)財力難以滿足事權(quán)需求的情況。從表2中可以看到，交通運輸支出占全國財政支出的比重從2007年的2.27%提高到2013年的6.67%，而且地方交通運輸支出占地方本級財政的比重從2007年的2.96%提高到2013年的7.2%，由此對交通運輸?shù)呢斦С至Χ炔粩嘣黾樱f明這些年財政重視加強對基礎(chǔ)設(shè)施的投資力度，財政對交通運輸?shù)馁Y本性支出有所提高。以2013年為例，城建稅僅是交通運輸支出的34.7%，還不包括其他地方財政資本性支出，由此城市維護建設(shè)稅對交通運輸?shù)鹊胤截斦Y本性支出的需求卻難以有效滿足，這使得地方政府不得不依賴于土地財政和地方投融資平臺，體現(xiàn)了地方財力不足時對財政投資事項的資金訴求，這對城建稅的改革提出了全新的要求。

從稅制設(shè)計看，城建稅以增值稅、消費稅、營業(yè)稅的應納稅額為基礎(chǔ)，其稅收收入直接受制于三大流轉(zhuǎn)稅，三大流轉(zhuǎn)稅的減免也就意味著城建稅的減免。任何關(guān)于增值稅、消費稅和營業(yè)稅的改革，均將改革影響直接傳導給城建稅。例如2009年我國實行消費型增值稅改革，增值稅收入受到影響，城建稅同樣受其影響。另外，城市維護建設(shè)稅以“三稅”為計稅依據(jù)，使得不繳納“三稅”而同樣使用城市建設(shè)公用設(shè)施的單位和個人，沒有相應繳納城市維護建設(shè)稅，致使稅收的負擔與受益相脫節(jié)，存在不合理。比如鐵道部門、各銀行總行、各保險總公司集中繳納城市維護建設(shè)稅，有違受益原則，加劇了稅源與稅收分布的不均衡，而且這些行業(yè)的總部經(jīng)濟帶來了相應區(qū)域的地方稅收聚集效應，進一步加劇了稅收的區(qū)域不平衡。從本質(zhì)上看，城建稅具有附加稅性質(zhì)，不具有獨立性，這在一定程度上影響了城建稅組織城市建設(shè)資金的功能，同時會導致上述稅款籌集與城市建設(shè)資金需求相脫節(jié)的問題。

（二）附加稅性質(zhì)，使稅收征管失去執(zhí)法剛性

在實際征收過程中，實際繳納“三稅”往往小于應征“三稅”稅款，即形成欠稅，同時也導致城市維護建設(shè)稅被動地欠稅。以實際繳納“三稅”為計稅依據(jù)，稅務部門無法對城市維護建設(shè)稅欠稅進行獨立征繳和處罰。同時，納稅人違反“三稅”有關(guān)規(guī)定而加收的滯納金和罰款，不作為城建稅的計稅依據(jù)，也使城市維護建設(shè)稅的執(zhí)法剛性不強。

（三）附加稅性質(zhì)和稅率的差別，使納稅人負擔有別

由于增值稅、消費稅以及營業(yè)稅本身存在著稅制差異，使得不同行業(yè)的納稅人面臨著不同的貨物勞務稅稅負，因此城建稅的納稅人因所處行業(yè)不同，同樣面臨著不同的實際稅率。尤其，營業(yè)稅因重復征稅問題而廣受詬病，城建稅以營業(yè)稅為計稅依據(jù)也必然存在重復征稅。

此外，城市維護建設(shè)稅稅率是按行政區(qū)劃級別設(shè)置的，也會出現(xiàn)因行政區(qū)劃的不同而稅負不同，即納稅人所在地市區(qū)的稅率為7%，在縣城和建制鎮(zhèn)的稅率為5%，不在城市、縣城或鎮(zhèn)范圍的稅率為1%。在實際征收中，城市、縣城和建制鎮(zhèn)的具體范圍，特別是郊區(qū)，難以界定，使稅務機關(guān)在征收中面臨許多困難。這種按照行政區(qū)劃級別設(shè)置的稅率，造成不同地區(qū)間企業(yè)稅負的不公平。

由此，以“三稅”為計稅依據(jù)的城市維護建設(shè)稅，以及納稅人行政區(qū)劃范圍的不同，均存在著不同的負擔水平。這種稅負水平因行業(yè)的不同、稅制的不同而相異，違背了稅制的經(jīng)濟性公平原則。

（四）實際稅率偏低

目前城市維護建設(shè)稅是以“三稅”為計稅依據(jù)的附加稅。以服務業(yè)為例，服務業(yè)的營業(yè)稅稅率為5%，附加于營業(yè)稅之上的城市維護建設(shè)稅 （按7%的稅率計算），在將其換算為獨立征收后，實際稅率只有營業(yè)收入的0.35%，稅率明顯偏低，這也是城建稅收入難以匹配城市維護建設(shè)事業(yè)支出的原因。

（五）征管部門劃分與稅收歸屬不一致，征管效率不高

由于增值稅、消費稅屬于國稅系統(tǒng)征收，營業(yè)稅屬于地稅系統(tǒng)征收，由不同的征稅機關(guān)進行征收，城建稅作為附加稅，也隨三稅征管。但城市維護建設(shè)稅為地方財政所有，征稅部門劃分和稅收歸屬不一致，附加于增值稅、消費稅的城建稅與城建稅地方收入屬性相矛盾，由此存在的信息溝通問題，不可避免。

由于城市維護建設(shè)稅約70%的稅源主體在國稅，國地稅之間缺乏信息資源共享，地稅沒有檢查“兩稅”的主體資格等原因，對城建稅的稅收分析、稅務征收、稅源管理、納稅評估、納稅服務、稅務檢查稽查等方面的稅收征管工作均難以有效展開。

表2 2007-2011年中央與地方財政支出情況表 單位：億元，%

隨著“營改增”改革的深入，營業(yè)稅最終被增值稅取代，到時城建稅將變成增值稅和消費稅的附加稅，假定當前的稅收征管主體不變，則城建稅完全變成了國稅部門所征收的增值稅和消費稅的附加稅，而地方財政獲取城建稅收入，上述的信息溝通以及稅收征管問題將更為突出。

（六）稅權(quán)高度集中，地方政府無法擁有獨立的稅收政策調(diào)整權(quán)

由于城市維護建設(shè)稅屬于附加稅，受“三稅”稅收政策的影響大，錯綜復雜的“三稅”征收條例、實施細則、補充規(guī)定、減免稅政策等，使城市維護建設(shè)稅的稅收政策和征收管理工作被邊緣化?，F(xiàn)行城市維護建設(shè)稅沒有單獨規(guī)定減稅、免稅的內(nèi)容，只是對個別納稅確有困難的單位和個人，以及個體商販或個人在集市上出售商品是否征稅，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府自行確定，特別是地稅部門在稅源管理和稅（費）款征收方面對國稅依賴性較強。

但是城市維護建設(shè)是地方性公共品，應當由地方自行決策并提供，其所對應的資金供應方式和機制，地方也應有相應的權(quán)限，但目前地方政府對于城市維護建設(shè)稅的稅收政策調(diào)整權(quán)限明顯缺位。

二、改革的可能方案及相應難點分析

由于存在著上述問題，城建稅應當進行相關(guān)改革，才能真正發(fā)揮該稅種的功能，為城市的維護和建設(shè)、擴大和穩(wěn)定城市維護建設(shè)的資金來源提供必要的支持。按照改革難易程度，城建稅的改革存在三種方案：

（一）統(tǒng)一稅率

這種方案有助于解決納稅人因行政區(qū)劃不同而造成的稅負不均問題，改革阻力相對較小，但可能會提高原來一部分納稅人的稅負，沒有解決附加稅問題，沒有解決因行業(yè)不同造成的稅負不均問題，也沒有解決國地稅分管所帶來的征管效率不高的問題。

（二）在統(tǒng)一稅率的同時，改計稅依據(jù)

該方案為在統(tǒng)一稅率的同時，改原有的計稅依據(jù)為銷售收入、營業(yè)收入和其他經(jīng)營收入。這種方案是對城市維護建設(shè)稅較為徹底的改革，解決了附加稅性質(zhì)問題、征管效率問題和納稅人稅負不均等問題。但這種方案以營業(yè)收入、銷售收入或其他經(jīng)營收入作為計稅依據(jù)，存在著營業(yè)稅回歸的問題，因為營業(yè)稅是以納稅人的營業(yè)額為計稅依據(jù)，若將城建稅改為以營業(yè)收入、銷售收入或其他經(jīng)營收入為計稅依據(jù)，實質(zhì)上是營業(yè)稅的翻版。營業(yè)稅存在的弊端，將由城建稅繼續(xù)承接。營業(yè)稅由于無法像繳納增值稅的企業(yè)那樣抵扣其進項稅額，無法將上一環(huán)節(jié)的相關(guān)稅負進行抵扣，雖然可能并沒有表現(xiàn)為實際過重的自身稅收負擔，但本身按收入全額繳納營業(yè)稅，而且還實際承擔了外購固定資產(chǎn)價款等不能抵扣的增值稅進項稅額，顯然是一種不鼓勵專業(yè)化分工的稅收制度。在專業(yè)化要求越高的經(jīng)濟活動中，重復征收的頻率就越高，由此將影響服務業(yè)企業(yè)的固定資產(chǎn)投資等行為，這種問題對于一些外購貨物和固定資產(chǎn)較大的服務業(yè)企業(yè)，如物流業(yè)和交通運輸業(yè)的影響尤其明顯，因此不利于市場經(jīng)濟的深入發(fā)展。為防止城建稅陷入營業(yè)稅的困境，需要改變征管環(huán)節(jié)，改原來的生產(chǎn)環(huán)節(jié)為銷售環(huán)節(jié)，成為銷售稅，但這樣的改革，則使城建稅面目全非。但銷售稅的構(gòu)建，需要依托商品銷售終端強大的稅收信息及交易系統(tǒng)，可能面臨一系列的征管難題，例如眾多的消費終端會推高征收成本、增加征收難度，地區(qū)間的稅收收入差距也會因此加劇，消費稅應稅行業(yè)占比較高的地區(qū)稅收收入顯然會高于其他地區(qū)。但目前并不具備上述征管條件，也無法建立科學合理的分配和調(diào)節(jié)機制。若以代扣代繳義務人制度來征管，可實現(xiàn)對絕大部分消費稅稅源的有效控制，但是問題在于扣繳義務人制度，只是對商品流通的前置環(huán)節(jié)進行征稅，無法真正實現(xiàn)對商品流通的最終環(huán)節(jié)，即消費環(huán)節(jié)的征稅，因此無法實現(xiàn)城建稅計稅依據(jù)改變的真正用意。

（三）統(tǒng)一稅率，改計稅依據(jù)，并進一步提高稅率

該方案在第二種方案的基礎(chǔ)上，進一步提高稅率，使城建稅成為地方稅體系的主體稅種。這種方案雖有助于提高地方財政實力，但缺點在于除了存在第二種方案的問題外，還提高了納稅人的稅負，極易刺激民眾的“稅痛”神經(jīng)。

三、改革路徑選擇

我國現(xiàn)階段，受趕超發(fā)展戰(zhàn)略的影響，基礎(chǔ)設(shè)施體系的建設(shè)要壓縮在幾十年內(nèi)完成，未來十余年內(nèi)依然處于高峰期。因此，基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)高峰期應是評價和改革中國財稅體制的立足點。隨著我國城市化進程加快，城市建設(shè)規(guī)模不斷擴大，城市建設(shè)、發(fā)展所需資金不斷增長，缺乏自主性的城建稅在資金籌集上凸顯弊端?；A(chǔ)設(shè)施建設(shè)高峰期仍將持續(xù)，但現(xiàn)有土地財政加地方融資平臺的融資機制負面作用凸顯且難以持續(xù)，需要重新構(gòu)建公共投資的籌資制度。城建稅的改革，有助于提高稅種的籌資能力，為地方的城市建設(shè)和教育事業(yè)籌措充足的資金，有效改善地方在城市建設(shè)和教育事業(yè)方面捉襟見肘的局面。

任何稅收制度的功能發(fā)揮首先是建立在充足的籌資能力基礎(chǔ)上，因此城建稅問題的存在，最關(guān)鍵的是稅基不穩(wěn)、籌資功能弱化的問題。目前最能引起地方稅體系改革共鳴的應是在改革城市維護建設(shè)稅的同時，提高原有稅率，如此有利于提高該稅種的組織收入能力。但是提高稅負水平，與當前“結(jié)構(gòu)性減稅”的稅改背景有背道而馳的沖突。由于上述改革難點的存在，使得城建稅的改革舉步維艱，既不能改革過頭，也不能停滯不前?；诖丝紤]，改革應分近期、中期和遠期進行：

（一）近期可開展第一個方案，即統(tǒng)一稅率

取消按行政區(qū)劃設(shè)置的等級稅率，設(shè)立統(tǒng)一稅率，以實現(xiàn)地區(qū)間稅負公平，有利于為城鎮(zhèn)和鄉(xiāng)村積累更多的城鄉(xiāng)建設(shè)發(fā)展資金。對特殊的行業(yè)如農(nóng)業(yè)及社會福利事業(yè)單位等可以考慮減稅或免稅政策，以體現(xiàn)合理負擔的原則。

以2013年為例，城市維護建設(shè)稅規(guī)模為3243.60億元，僅次于營業(yè)稅（17154.58億元）、企業(yè)所得稅（7983.34億元）、增值稅 （8276.32億元）、契稅（3844.02億元）等稅收，占地方稅收收入的6.35%，占地方一般預算收入的4.97%，具有充足的增收潛力。經(jīng)過測算，為保持改革前后城市維護建設(shè)稅收入中性的原則，統(tǒng)一稅率為5%，可維持稅負前后的穩(wěn)定。

在這一改革階段中，宜加強稅收征管，改變當前“三稅”征管主體不同帶來的征管效率低下問題?，F(xiàn)階段城市維護建設(shè)稅改革的重點，不宜通過改變計稅依據(jù)和脫離附加稅地位等方式來解決，可通過稅收征管加以配合。為此，需強化相關(guān)部門間協(xié)作的法律責任，實現(xiàn)國地稅等有關(guān)部門計算機系統(tǒng)的聯(lián)網(wǎng)和融合，采取國地稅統(tǒng)一的稅務識別號，將納稅人的涉稅資料統(tǒng)一存入稅收業(yè)務綜合管理信息系統(tǒng)中，便于城市維護建設(shè)稅的稅源控管。當然這一問題隨著營改增改革的推進而進一步加劇，隨著“營改增”改革的深入，營業(yè)稅最終被增值稅取代，城建稅則完全變成了國稅部門所征收的增值稅和消費稅的附加稅。

（二）改革的中期階段，實行第二種方案，即統(tǒng)一稅率，改計稅依據(jù)

把商品的銷售環(huán)節(jié)剝離出來，將城建稅改造成銷售稅，這樣不僅有助于地方政府服務于消費，注重消費設(shè)施的完善，注重服務和產(chǎn)品質(zhì)量安全，培育地方稅源，也能夠促進地方政府轉(zhuǎn)變執(zhí)政理念。因為銷售環(huán)節(jié)征稅后，稅收增長與否，取決于當?shù)鼐用袷欠裣M。這一階段的具體改革措施建議如下：

1、完善城建稅稅法。目前城市維護建設(shè)稅屬附加稅費，沒有特定征稅對象，法律效應大打折扣。將更名后的銷售稅，專款專用，用于城市維護建設(shè)等財政支出事項，確定其特定的征收依據(jù)、征收對象及征管辦法，使其具有獨立稅收特性和地位，增強稅收剛性。

2、改變計稅依據(jù)。由原來的“三稅”附加變?yōu)橐凿N售收入、營業(yè)收入和其他經(jīng)營收入為計稅依據(jù)，擴大征稅范圍，面向所有地區(qū)、企業(yè)和個人征收，使之成為市、縣級財政的獨立稅種?？紤]到城市維護建設(shè)稅是受益性質(zhì)的稅費，須體現(xiàn)受益與負擔相一致的原則，因此銷售稅的納稅地點應確定為納稅人生產(chǎn)經(jīng)營所在地。

3、明確征收主體。進一步明確地方銷售稅為地方級稅收收入，其征收主體是地方稅務局，地方稅務局具有不可爭議的稅收管轄權(quán)和征收管理權(quán)。地稅機關(guān)應做好地方銷售稅的稅源管理、征收管理、稅收檢查等工作。

（三）遠期實行第三個方案，即在方案二的基礎(chǔ)上，適當提高稅率

可在降低增值稅稅率的同時，適度提高城建稅稅率。增值稅目前是在生產(chǎn)環(huán)節(jié)課征稅收，增值稅規(guī)模的擴大，不利于地方轉(zhuǎn)變經(jīng)濟發(fā)展方式。未來宜降低增值稅的稅率和地方增值稅分享比例，同時提高城建稅稅率。出于未來提高城建稅籌資能力的需求，應當將稅率適當提高，由此有望超越企業(yè)所得稅在地方財政中的地位，成為地方稅體系的主體稅種。■

（本文系教育部人文社科研究青年基金項目 “財政體制視角下的房產(chǎn)稅改革：理論與實證分析”〈項目批準號：12YJC790100〉的階段性成果，并獲得北京市2013年高校青年英才計劃“Beijing Higher Education Young Elite Teacher Project”〈項 目 編 號 ：YETP0993〉、北京社科聯(lián)青年社科人才2014年資助項目、中國財政協(xié)同創(chuàng)新中心、中央財經(jīng)大學中財-鵬元地方財政投融資研究所課題經(jīng)費、中央財經(jīng)大學“中國生態(tài)文明建設(shè)中的能源財政問題研究”的資助）

（作者單位：中央財經(jīng)大學財政學院、中國工商銀行股份有限公司）