白文華

摘 要：企業(yè)所得稅法和個(gè)人所得稅法都對(duì)企業(yè)職工福利費(fèi)的稅前扣除做了明確的規(guī)定，財(cái)政部在2011年制定，2013年要求在全國(guó)范圍內(nèi)施行的《小企業(yè)實(shí)施會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)職工福利費(fèi)的核算也提出了具體要求，但該核算要求可能與稅法的規(guī)定出現(xiàn)一些差異。為了減少小企業(yè)的稅收損失，縮小小企業(yè)會(huì)計(jì)與稅法的差異，同時(shí)又不違反會(huì)計(jì)的核算精神，本文提出改革小企業(yè)會(huì)計(jì)職工福利費(fèi)核算的建議。

關(guān)鍵詞：小企業(yè)會(huì)計(jì)；福利費(fèi)核算；建議

我國(guó)財(cái)政部要求在2013年1月1日起實(shí)施的《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，對(duì)規(guī)范小企業(yè)會(huì)計(jì)核算，加強(qiáng)小企業(yè)會(huì)計(jì)管理起到了重大作用。小企業(yè)不同于大中型企業(yè)，會(huì)計(jì)核算上要側(cè)重于實(shí)際操作，同時(shí)又要符合我國(guó)會(huì)計(jì)的一些基本原則，符合中國(guó)的國(guó)情，不得違反稅法的規(guī)定。長(zhǎng)期以來，我國(guó)職工享受的職工福利費(fèi)，對(duì)提高職工生活水平，特別是保障低收入職工的生活水平起到了重大作用。近年來，由于一些單位違規(guī)發(fā)放職工福利，出現(xiàn)了一些腐敗行為，影響了職工福利費(fèi)的公平。中央查處了許多違規(guī)發(fā)放福利的腐敗行為，同時(shí)一些單位領(lǐng)導(dǎo)為了減少在福利費(fèi)方面出現(xiàn)腐敗被查處的風(fēng)險(xiǎn)，干脆大幅度減少職工福利，降低了職工的生活和水平。

另外，我國(guó)現(xiàn)有的關(guān)于福利費(fèi)的列支范圍和形式的規(guī)定有些已經(jīng)不能適應(yīng)人民生活水平的提高和社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，小企業(yè)會(huì)計(jì)核算也沒有針對(duì)變化了的人民生活水平和2008年出臺(tái)的企業(yè)所得稅法進(jìn)行調(diào)整。改革小企業(yè)會(huì)計(jì)對(duì)福利費(fèi)的處理，適應(yīng)目前的小企業(yè)實(shí)際，充分發(fā)揮小企業(yè)會(huì)計(jì)的職能作用是十分必要的。

一、小企業(yè)會(huì)計(jì)福利費(fèi)處理的現(xiàn)有規(guī)定

財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)企業(yè)職工福利費(fèi)的支出范圍、支出形式以及會(huì)計(jì)核算都做了一些具體規(guī)定，歸納起來主要有：

1.福利費(fèi)發(fā)放的范圍規(guī)定

財(cái)政稅務(wù)部門對(duì)福利費(fèi)的發(fā)放范圍的規(guī)定比較具體，歸納起來主要有以下三方面：一是企業(yè)尚未分離的內(nèi)設(shè)集體福利部門所發(fā)生的設(shè)備、設(shè)施和人員費(fèi)用；二是為職工衛(wèi)生保健、生活等發(fā)放或支付的各項(xiàng)現(xiàn)金補(bǔ)貼和非貨幣性福利；三是按規(guī)定發(fā)生的其他職工福利費(fèi)，包括喪葬補(bǔ)助費(fèi)、撫恤費(fèi)、職工異地安家費(fèi)等。

2.福利費(fèi)發(fā)放的形式

職工福利費(fèi)發(fā)放的形式有貨幣形式和非貨幣形式，政策規(guī)定要嚴(yán)格控制企業(yè)以本企業(yè)產(chǎn)品和服務(wù)發(fā)放福利。實(shí)際執(zhí)行中許多會(huì)計(jì)認(rèn)為非貨幣福利是限制較少的，而貨幣福利要計(jì)入工資進(jìn)行核算管理。執(zhí)行中盡量以非貨幣福利為主要發(fā)放形式，造成企業(yè)的一些額外損失。

3.福利費(fèi)的會(huì)計(jì)核算

（1）核算方法。對(duì)職工福利費(fèi)，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)方法（會(huì)計(jì)教科書）都是先在月底根據(jù)職工所在的部門提取職工福利費(fèi)，依據(jù)是工資總額，比例是14%，借記“生產(chǎn)成本”“制造費(fèi)用”“管理費(fèi)用”等，貸記“應(yīng)付職工薪酬——福利費(fèi)”。發(fā)放福利費(fèi)時(shí)，借記“應(yīng)付職工薪酬——福利費(fèi)”，貸記“銀行存款”等。

（2）核算依據(jù)。有些單位會(huì)計(jì)對(duì)發(fā)票管理方面可能存在一些誤解，過分強(qiáng)調(diào)發(fā)票的形式合法，忽略經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容的真實(shí)性，在列支福利費(fèi)時(shí)要求經(jīng)辦人取得形式合法的發(fā)票，給企業(yè)帶來一些額外負(fù)擔(dān)。本來福利費(fèi)應(yīng)該同工資一樣，不要求有發(fā)票來做支出證據(jù)的，列支福利費(fèi)可以直接用簽字形式列支。

二、存在的問題

1.發(fā)放范圍存在的問題

我國(guó)有關(guān)財(cái)經(jīng)法規(guī)規(guī)定的職工福利費(fèi)列支范圍已經(jīng)不能適應(yīng)不斷增長(zhǎng)的人民生活水平的需要，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)改革的深入，這些列支范圍也顯得不適應(yīng)。

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制改革的深入，企業(yè)尚未分離的內(nèi)設(shè)集體福利部門往往效率低下，企業(yè)繼續(xù)保留會(huì)影響經(jīng)濟(jì)效率的提高，而由社會(huì)專門機(jī)構(gòu)辦這些福利部門的工作會(huì)增加企業(yè)的效益。比如企業(yè)的幼兒園，由社會(huì)的專門機(jī)構(gòu)辦理，會(huì)減少企業(yè)的許多負(fù)擔(dān)。

財(cái)經(jīng)法規(guī)規(guī)定的另外兩項(xiàng)福利費(fèi)列支范圍規(guī)定的太具體，并采取列舉的辦法具體列出，執(zhí)行中會(huì)有些執(zhí)法部門機(jī)械的按列舉的范圍來執(zhí)行福利費(fèi)的規(guī)定，凡不符合法規(guī)所列舉的內(nèi)容不允許列支，限制了福利費(fèi)的支出。

企業(yè)原來福利費(fèi)負(fù)擔(dān)的一項(xiàng)主要支出是有關(guān)職工社會(huì)保障方面的支出，在我國(guó)社會(huì)保障通過社會(huì)保險(xiǎn)負(fù)擔(dān)后，這方面企業(yè)的支出會(huì)大幅度減少，在社會(huì)保障基本通過保險(xiǎn)承擔(dān)后，企業(yè)的負(fù)擔(dān)相應(yīng)降低，減輕了福利費(fèi)的負(fù)擔(dān)。

我國(guó)企業(yè)所得稅法出臺(tái)后，放寬了對(duì)工資的限制，只要被認(rèn)定為合理的工資都允許在稅前扣除，財(cái)經(jīng)法規(guī)按工資總額的14%比例列支的福利費(fèi)也會(huì)在總量上增加。這樣一方面財(cái)經(jīng)法規(guī)允許列支的福利費(fèi)的范圍減少了，企業(yè)所得稅法允許列支的福利費(fèi)的金額又?jǐn)U大了，嚴(yán)格執(zhí)行財(cái)經(jīng)法規(guī)的福利費(fèi)范圍，企業(yè)所得稅法允許扣除的福利費(fèi)用沒有列支渠道，降低了職工的生活水平。

2.發(fā)放形式存在的問題

財(cái)經(jīng)法規(guī)明確規(guī)定限制企業(yè)以自產(chǎn)產(chǎn)品和服務(wù)發(fā)放福利，并要求先按公允價(jià)做銷售處理。但長(zhǎng)期以來我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中都強(qiáng)調(diào)以實(shí)物形式（非貨幣福利）發(fā)放福利，有些地方稅務(wù)部門甚至要求企業(yè)將所有的貨幣福利計(jì)入工資總額繳納個(gè)人所得稅。在人民生活水平不斷提高的情況下，許多實(shí)物福利已經(jīng)不能滿足人民生活的多方面需求，過分強(qiáng)調(diào)實(shí)物福利會(huì)限制福利費(fèi)的發(fā)放，降低福利費(fèi)提高人民生活水平的功能。

3.會(huì)計(jì)核算存在的問題

（1）福利費(fèi)會(huì)計(jì)核算方面存在的問題。企業(yè)會(huì)計(jì)對(duì)福利費(fèi)的核算都是先提取福利費(fèi)，再用提取的福利費(fèi)發(fā)放福利。我國(guó)企業(yè)所得稅法規(guī)定允許稅前扣除的項(xiàng)目是企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的合理的支出，企業(yè)會(huì)計(jì)在年底提取未發(fā)放的福利費(fèi)按所得稅法時(shí)不允許稅前扣除的，并且會(huì)計(jì)年底提取的福利費(fèi)不可能馬上發(fā)放，稅法規(guī)定提取未使用的福利費(fèi)要調(diào)整增加所得，也就是說按會(huì)計(jì)正常的處理，企業(yè)年末的福利費(fèi)余額都要調(diào)整增加所得，造成企業(yè)在福利費(fèi)扣除方面的損失。另外，個(gè)人所得稅法規(guī)定企業(yè)用福利費(fèi)發(fā)給職工的部分免稅，企業(yè)福利費(fèi)沒有使用完，發(fā)放的所有工資獎(jiǎng)金全部要繳納個(gè)人所得稅，會(huì)加大個(gè)人所得稅負(fù)擔(dān)。

（2）福利費(fèi)列支憑證方面存在的問題。有些單位在列支福利費(fèi)時(shí)過分強(qiáng)調(diào)發(fā)票，照成企業(yè)的額外負(fù)擔(dān)。比如企業(yè)食堂在購(gòu)買材料時(shí)很難正常取得發(fā)票，有些單位的會(huì)計(jì)要求經(jīng)手人一定要取得發(fā)票，不管是到稅務(wù)機(jī)關(guān)代開發(fā)票還是當(dāng)事人找替代發(fā)票，都會(huì)給企業(yè)帶來損失。稅務(wù)機(jī)關(guān)代開發(fā)票要求代扣流轉(zhuǎn)稅，替代發(fā)票對(duì)企業(yè)的損失更大，經(jīng)手人找到的發(fā)票一定會(huì)比實(shí)際金額大，按票面價(jià)格報(bào)銷肯定會(huì)增加企業(yè)的支出。

三、改革建議

1.放寬對(duì)福利費(fèi)發(fā)放范圍和發(fā)放形式的限制，控制發(fā)放比例在工資總額的14%以內(nèi)

我國(guó)有關(guān)職工福利費(fèi)的規(guī)定在人民生活水平不斷提高以及社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制改革的深入的情況下，已經(jīng)不能適應(yīng)。為了充分發(fā)揮職工福利費(fèi)提高人民生活水平的作用，同時(shí)又能防止有些單位利用福利費(fèi)違規(guī)發(fā)放獎(jiǎng)金，逃避個(gè)人所得稅，建議國(guó)家有關(guān)部門統(tǒng)一修訂工資及福利政策，嚴(yán)格執(zhí)行稅法的有關(guān)規(guī)定。即放寬有關(guān)法規(guī)對(duì)福利費(fèi)的發(fā)放范圍和發(fā)放形式的限制，只要發(fā)放的比例不超過工資總額的14%就可以，超過部分調(diào)整增加所得。對(duì)于有些單位用自產(chǎn)的產(chǎn)品和服務(wù)發(fā)放福利的，要求按公允價(jià)做銷售，再發(fā)福利。對(duì)于一些單位違規(guī)發(fā)放的一些隱性福利，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)該嚴(yán)格監(jiān)督個(gè)人所得稅的繳納，涉及腐敗的由有關(guān)部門嚴(yán)格處理。

2.改革福利費(fèi)的會(huì)計(jì)核算

（1）核算上直接在發(fā)放福利時(shí)記入管理費(fèi)用—福利費(fèi)。小企業(yè)會(huì)計(jì)側(cè)重于實(shí)際執(zhí)行，工資總額一般占成本的比例較低，有可能低于40%，按此比例計(jì)算的福利費(fèi)只占成本的6.4%，將福利費(fèi)全部進(jìn)行費(fèi)用化對(duì)成本影響較小。上面已經(jīng)分析過，會(huì)計(jì)目前采取的提取福利，再發(fā)放福利的方法與企業(yè)所得稅實(shí)際發(fā)生的相矛盾，會(huì)出現(xiàn)年末余額，按稅法要調(diào)整增加所得，造成企業(yè)在福利費(fèi)方面的損失。建議小企業(yè)會(huì)計(jì)改變傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)核算發(fā)放，在發(fā)放福利時(shí)直接計(jì)入“管理費(fèi)用——福利費(fèi)”，不再提取福利費(fèi)。但要強(qiáng)調(diào)，為了貫徹企業(yè)所得稅法規(guī)定的工資總額的14%，管理費(fèi)用——福利費(fèi)要單獨(dú)記賬核算，并要求福利費(fèi)均衡發(fā)生，不要多發(fā)福利，也不要缺得太多，增加個(gè)人所得稅負(fù)擔(dān)。

（2）會(huì)計(jì)核算的依據(jù)多樣化，只要能證明企業(yè)發(fā)生的福利費(fèi)都允許在稅前扣除。職工福利費(fèi)是直接用于職工生活的支出，屬于職工工資的補(bǔ)充支出。無論是福利部門的支出還是直接發(fā)給職工的部分，最終都是職工受益。企業(yè)會(huì)計(jì)在列支福利費(fèi)時(shí)，不應(yīng)該過分強(qiáng)調(diào)支出憑證的合法性，只要管理得好，可以以白條（職工簽字）直接列支。

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