夏元新，許延明

（佳木斯大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院，黑龍江佳木斯 154007）

一、謹(jǐn)慎性原則含義

謹(jǐn)慎性原則是一種會計理念，也常被理解為穩(wěn)健性。在市場經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)隨時都要面對有風(fēng)險的環(huán)境，增添其經(jīng)營活動的不確定性，為了應(yīng)對紛繁復(fù)雜外部環(huán)境的變化，盡可能地縮小或降低風(fēng)險損失，謹(jǐn)慎性原則給予了最好的詮釋。謹(jǐn)慎性原則要求企業(yè)在確認(rèn)、計量和報告的交易事項工作上，應(yīng)當(dāng)保持足夠的謹(jǐn)慎，對資產(chǎn)或收益等不要過分地高估，負(fù)債或費(fèi)用等也不要低估，應(yīng)充分估計到未來可能發(fā)生的風(fēng)險損失。通過對會計核算上的謹(jǐn)慎與穩(wěn)健，提高風(fēng)險的警覺意識，從容不迫地應(yīng)對不確定的風(fēng)險，有利于保證企業(yè)利益的最大化。

在實際工作中，謹(jǐn)慎性原則也可能是一把“雙刃劍”，一方面，過度地謹(jǐn)慎可以規(guī)避資產(chǎn)的虛增或泡沫利潤的夸大，對債權(quán)人和投資者的利益起到保護(hù)作用，另一方面，企業(yè)過分地解讀謹(jǐn)慎性，即為濫用謹(jǐn)慎，有時通過任意設(shè)置各種秘密準(zhǔn)備來操控利潤，扭曲企業(yè)真實的財務(wù)狀況，產(chǎn)生重大的會計差錯，損害會計信息質(zhì)量，誤導(dǎo)信息使用者。

二、謹(jǐn)慎性原則在企業(yè)會計實務(wù)中的應(yīng)用

目前，謹(jǐn)慎性原則作為現(xiàn)代財務(wù)會計的理念已被世界廣泛采用。在財政部出臺頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》中對會計核算提出要遵循謹(jǐn)慎性原則，尤其是對可能發(fā)生的損失與費(fèi)用要求謹(jǐn)慎合理地估算。在企業(yè)會計制度上對謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用也做出明確的指導(dǎo)，即遵循謹(jǐn)慎性，不得高估資產(chǎn)與收益，低估負(fù)債與費(fèi)用，更不得隨意計提秘密準(zhǔn)備。

（一）謹(jǐn)慎性原則在資產(chǎn)方面的應(yīng)用體現(xiàn)

從資產(chǎn)方面來看，企業(yè)應(yīng)當(dāng)認(rèn)清現(xiàn)有的資產(chǎn)，充分合理地估算出預(yù)計可能出現(xiàn)的損失與費(fèi)用，不盲目地虛增資產(chǎn)的價值。具體體現(xiàn)在以下幾個方面。

1.資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提

謹(jǐn)慎原則要求各類資產(chǎn)均應(yīng)計提減值或跌價或壞賬準(zhǔn)備。對于應(yīng)收款項，要求計提壞賬準(zhǔn)備；對于存貨，要求計提存貨跌價準(zhǔn)備，對于固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期股權(quán)投資等其他長期資產(chǎn)，要求計提減值準(zhǔn)備?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)定期或不定期地對各項資產(chǎn)開展全面清查，有些資產(chǎn)的檢查時間至少于每年年末，應(yīng)本著謹(jǐn)慎性原則，科學(xué)、合理地估計各項資產(chǎn)存在的風(fēng)險及可能發(fā)生的損失，為了將這部分預(yù)計發(fā)生的損失降低到極限之內(nèi)，因此，計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。其宗旨在于盡可能地減少各資產(chǎn)價值的損耗，通過減值準(zhǔn)備的計提，將損失以費(fèi)用的形式轉(zhuǎn)換出來，使得企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果上的信息更加真實、可靠、完整，也保障投資人的長遠(yuǎn)利益。

2.允許固定資產(chǎn)加速計提折舊

對固定資產(chǎn)在折舊的計提上，允許采用加速折舊的方法，這是由于固定資產(chǎn)作為長期資產(chǎn)，使用壽命較長，隨著科技的進(jìn)步，往往會促使其自然壽命短于其經(jīng)濟(jì)使用壽命。尤其是那些長期處在高損耗、高腐蝕環(huán)境中的固定資產(chǎn)，其實際可使用的壽命更是大打折扣，因此，為了盡可能地收回投資固定資產(chǎn)所產(chǎn)生的回報，減少企業(yè)因提前報廢或過早地被動淘汰所帶來折舊額的損失，加速計提折舊，有利于將這部分折舊額價值提前轉(zhuǎn)移到企業(yè)的生產(chǎn)成本或費(fèi)用中去，從而盡快地獲得補(bǔ)償。

3.對各類資產(chǎn)選擇的會計政策和做出的會計估計進(jìn)行定期檢查

在會計核算中有些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項本身存在著不確性，要憑借經(jīng)驗定期檢查作出合理估計，例如，固定資產(chǎn)的折舊年限和預(yù)計凈殘值，需要以固定資產(chǎn)的性能、所處環(huán)境、技術(shù)發(fā)展等進(jìn)行估計；在會計準(zhǔn)則中的會計政策是有一定范圍的。

（二）謹(jǐn)慎性原則在收益確認(rèn)上的應(yīng)用體現(xiàn)

在謹(jǐn)慎性原則的指導(dǎo)下，企業(yè)收益不得高估，負(fù)債與費(fèi)用也不要低估，主要表現(xiàn)在以下兩方面。

一是收入的確認(rèn)與計量。在會計準(zhǔn)則第14號收入中對收入的確定予以明確地規(guī)定，企業(yè)在銷售商品時必須同時滿足五個條件下方可確認(rèn)為銷售收入：第一，該商品的風(fēng)險與報酬已轉(zhuǎn)移給買方。第二，銷售方已沒有該商品的管理權(quán)或有效的控制權(quán)。第三，實現(xiàn)收入的金額能夠可靠計量。第四，與銷售有關(guān)的相關(guān)利益很可能流入進(jìn)來。第五，為取得收入而發(fā)生的成本費(fèi)用能夠可靠地計量。該收入的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)也為提供勞務(wù)收入的判斷起到借鑒作用，而對建造合同的收入也做出類似更加謹(jǐn)慎保守的條件規(guī)定，其意義在于企業(yè)面對復(fù)雜的市場環(huán)境和風(fēng)險等不確定因素時，對收入的確認(rèn)要謹(jǐn)慎地考量，不盲目地樂觀，防范風(fēng)險。

二是借款費(fèi)用的確認(rèn)與計量。在準(zhǔn)則第17號中有著明確地規(guī)定，借款費(fèi)用發(fā)生時符合資本化條件的應(yīng)予以資本化，計入相關(guān)資產(chǎn)的成本中，不滿足資本化條件的，應(yīng)當(dāng)給予費(fèi)用化計入當(dāng)期損益中。對于因?qū)ｉT借款和一般借款所產(chǎn)生的利息、折溢價的攤銷等問題，也要充分地考慮謹(jǐn)慎性，尤其對資本化期間的發(fā)生非正常性的中斷，如果該期限連續(xù)超過三個月的，應(yīng)當(dāng)停止其資本化，應(yīng)作為費(fèi)用計入當(dāng)期損益中。這些規(guī)定都充分體現(xiàn)了企業(yè)在處理借款費(fèi)用時，本著謹(jǐn)慎性的原則，不高估資產(chǎn)的同時也不低估了費(fèi)用。

（三）謹(jǐn)慎性原則在預(yù)計負(fù)債中的確認(rèn)和計量的應(yīng)用體現(xiàn)

與收入的確認(rèn)正好相反，負(fù)債與費(fèi)用不要過分地低估，盲目地樂觀。忽視可能潛在的風(fēng)險與債務(wù)，有悖于謹(jǐn)慎性原則。

一是應(yīng)付職工薪酬的確認(rèn)與計量，在準(zhǔn)則的第9號規(guī)定中對因提前與職工解除勞動關(guān)系給予的補(bǔ)償而產(chǎn)生的預(yù)計負(fù)債，同時也要作為費(fèi)用計入當(dāng)期損益中。

二是對或有事項產(chǎn)生債務(wù)的確認(rèn)與計量，準(zhǔn)則中第13號或有事項中規(guī)定，滿足預(yù)計負(fù)債的確認(rèn)條件的或有事項應(yīng)確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債；企業(yè)因重組而承擔(dān)的重組義務(wù)的，如果滿足一定條件的，也應(yīng)將其作為預(yù)計負(fù)債加以確認(rèn)；待執(zhí)行合同變成虧損合同的，如因虧損合同產(chǎn)生的或有負(fù)債，滿足預(yù)計負(fù)債的確認(rèn)條件的，也應(yīng)當(dāng)予以確認(rèn)。站在企業(yè)的經(jīng)營角度來看，不確定的因素時常發(fā)生，對待預(yù)計負(fù)債要充分估算，謹(jǐn)慎確認(rèn)。

三、謹(jǐn)慎性原則運(yùn)用中存在的問題

首先，謹(jǐn)慎性原則執(zhí)行的標(biāo)準(zhǔn)或范圍缺乏透明性。在我國現(xiàn)有的會計準(zhǔn)則體系中，并沒有明確具體的應(yīng)用標(biāo)準(zhǔn)，增添了會計核算工作的難度，也為謹(jǐn)慎性原則的濫用埋下了隱患。

其次，不完善的市場機(jī)制也限制了謹(jǐn)慎性的應(yīng)用。當(dāng)前市場經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展，成就顯著，但仍存在著不確定的風(fēng)險因素，信息的不對稱，難以找到真正的公允價值。例如，對交易性金融資產(chǎn)采用公允價值進(jìn)行后續(xù)計量，存貨的可變現(xiàn)凈值等，市場信息披露，價值與價格的分離都會導(dǎo)致謹(jǐn)慎性難以得到真正的落實。

最后，會計人員的職業(yè)素質(zhì)良莠不齊也制約了謹(jǐn)慎性的合理應(yīng)用。在會計核算中，經(jīng)常用會計估計的方法來判斷未來事項的確認(rèn)與計量，這是會計核算中的一部分，也是對會計從業(yè)人員專業(yè)技能，職業(yè)判斷能力的考核，例如對或有事項的判定、待執(zhí)行合同變?yōu)樘潛p合同等，均體現(xiàn)出會計人員的高超的職業(yè)技能?，F(xiàn)如今，參差不齊的職業(yè)素質(zhì)難以適應(yīng)復(fù)雜多變的會計事項的核算，另外缺乏良好的職業(yè)道德和法制觀念等也加劇了謹(jǐn)慎性原則的濫用現(xiàn)象的滋生。

四、合理運(yùn)用好謹(jǐn)慎性原則的建議

謹(jǐn)慎性原則在運(yùn)用中，要注意與其它原則相互配合與銜接，以信息的真實可靠性為前提，開展謹(jǐn)慎的會計活動。在經(jīng)濟(jì)環(huán)境不確定的背景下，合理運(yùn)用謹(jǐn)慎性原則，既要保障資本的安全，也要充分地反映財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。

首先，不斷完善會計準(zhǔn)則體系，增加謹(jǐn)慎性原則執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)或范圍的透明性。當(dāng)前實施的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》是財政部2006年出臺頒布的，雖然在許多方面都盡情地展現(xiàn)著謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用，但隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，市場環(huán)境迅猛地變換，現(xiàn)行準(zhǔn)則條款的弊端與漏洞逐漸地顯現(xiàn)出來，尤其是上市公司對謹(jǐn)慎性應(yīng)用的需求再加大，促使會計準(zhǔn)則體系也要與時俱進(jìn)、不斷完善與建設(shè)，適當(dāng)?shù)貙χ?jǐn)慎性的應(yīng)用做好前提與準(zhǔn)備的條件約束，有效地防止會計人員在謹(jǐn)慎性使用過程中的主觀性和隨意性的產(chǎn)生。另外，也要增加謹(jǐn)慎性使用范圍的透明度，有利于提升會計信息質(zhì)量的可靠性，對暗箱操作，粉飾業(yè)績，調(diào)節(jié)利潤等不良行為能夠起到防范警示的作用。

其次，加強(qiáng)會計從業(yè)人員的培養(yǎng)，提升其職業(yè)技能。在實際工作中，如何把握好謹(jǐn)慎性原則應(yīng)用的尺度，是對會計從業(yè)人員的職業(yè)技能的考驗，也是提高職業(yè)判斷能力的標(biāo)準(zhǔn)。因此，加強(qiáng)會計人員的管理，豐富其專業(yè)知識，提高其職業(yè)道德水準(zhǔn)，誠信為本，操守為重，堅持準(zhǔn)則，客觀公正地把握好謹(jǐn)慎性原則。

再次，加強(qiáng)市場管理，完善制約機(jī)制。自2006年的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的實施以來，整體運(yùn)行比較平穩(wěn)，但任何準(zhǔn)則下的各項條款都有其不完善性，也為個別企業(yè)的粉飾利潤提供了可乘之機(jī)。

文獻(xiàn)參考：

[1]黃 娜.謹(jǐn)慎性原則在我國會計實務(wù)中的運(yùn)用現(xiàn)狀思考.新財經(jīng)：理論版，2013(12).

[2]李 野.謹(jǐn)慎性原則在會計實務(wù)中的應(yīng)用[J].中國外資,2011(9).

[3]陳巨文.試論謹(jǐn)慎性原則在會計買務(wù)中的運(yùn)用[J].財經(jīng)研究，2013(3).

[4]胡雁平.論謹(jǐn)慎性原則在會計實務(wù)中的應(yīng)用[J].山西財經(jīng)大學(xué)學(xué)報，2014(S1).