鐘德紅

關(guān)于借款費(fèi)用資本化若干實(shí)務(wù)問題的探討

鐘德紅

由于我國借款費(fèi)用準(zhǔn)則對會計(jì)處理僅作原則性規(guī)定，企業(yè)對其內(nèi)涵和實(shí)質(zhì)理解不盡一致，會計(jì)實(shí)務(wù)中存在不同的處理方法，沒有充分發(fā)揮會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)范和指導(dǎo)作用。本文結(jié)合國際借款費(fèi)用準(zhǔn)則、上市公司監(jiān)管規(guī)定以及固定資產(chǎn)投資監(jiān)管制度，對借款費(fèi)用資本化有關(guān)實(shí)務(wù)操作問題進(jìn)行了分析探討，并提出了對策和建議，以期對財(cái)務(wù)會計(jì)實(shí)務(wù)工作提供一定的借鑒。

借款費(fèi)用 資本化 實(shí)務(wù)操作 分析探討

企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)繁雜，人員素質(zhì)參差不齊，企業(yè)對《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第17號-借款費(fèi)用》（以下簡稱“CAS17”）的理解不一致，會計(jì)實(shí)務(wù)處理具有隨意性，往往成為企業(yè)調(diào)劑利潤的手段。為準(zhǔn)確理解借款費(fèi)用準(zhǔn)則，本文結(jié)合國際會計(jì)準(zhǔn)則、上市公司監(jiān)管規(guī)定和固定資產(chǎn)投資監(jiān)管制度，就借款費(fèi)用準(zhǔn)則若干實(shí)務(wù)操作問題進(jìn)行分析和探討。

一、借款費(fèi)用資本化的內(nèi)涵與實(shí)質(zhì)

根據(jù)CAS17規(guī)定，借款費(fèi)用是指企業(yè)因借款而發(fā)生的利息及其他相關(guān)成本，包括借款利息、折價或者溢價的攤銷、輔助費(fèi)用以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額等。企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本；其他借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。為購建或生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用了一般借款的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)累計(jì)資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)乘以所占有的一般借款的資本化率，計(jì)算確定一般借款予以資本化的利息金額。購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)時，借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)停止資本化。

國際會計(jì)準(zhǔn)則第23號（以下簡稱“IAS23”）規(guī)定的借款費(fèi)用包括：銀行透支、短期借款和長期借款的利息；與借款相關(guān)的折價或溢價的攤銷；安排借款發(fā)生的輔助費(fèi)用的攤銷；確認(rèn)的與融資租賃有關(guān)的財(cái)務(wù)費(fèi)用；作為外幣借款利息費(fèi)用調(diào)整額的匯兌差額。因此，我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則和國際會計(jì)準(zhǔn)則在借款費(fèi)用的定義方面已經(jīng)基本一致。

從會計(jì)處理原則來看，IAS23認(rèn)為，通常要求將借款費(fèi)用立即予以費(fèi)用化，然而，作為所允許的備選處理方法，該準(zhǔn)則也允許將那些可直接歸屬于相關(guān)資產(chǎn)的購置、建造或生產(chǎn)的借款費(fèi)用予以資本化?？梢?，國際會計(jì)準(zhǔn)則對借款費(fèi)用以費(fèi)用化為主，也允許資本化。關(guān)于資本化的終止，IAS23認(rèn)為，為使符合條件的資產(chǎn)達(dá)到其預(yù)定的可使用或可銷售狀態(tài)而必要的準(zhǔn)備活動“實(shí)質(zhì)上完成”時，借款費(fèi)用的資本化過程應(yīng)當(dāng)終止。借款費(fèi)用的費(fèi)用化符合穩(wěn)健性原則和一致性原則，操作比較簡單，避免借款費(fèi)用有的計(jì)入損益，有的計(jì)入資產(chǎn)。但是如果全部費(fèi)用化，必將影響收益的合理反映和會計(jì)信息使用者的盈利預(yù)測，這也是企業(yè)所難以承受的。因此，在借鑒國際會計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，充分考慮我國實(shí)際情況，對借款費(fèi)用的確認(rèn)以資本化為主。但是，國內(nèi)借款費(fèi)用準(zhǔn)則的范圍、處理原則和內(nèi)涵與國際會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定基本是一致的。

二、借款費(fèi)用資本化實(shí)務(wù)問題分析

（一）一般借款費(fèi)用的資本化

根據(jù)CAS17第六條規(guī)定，為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用了一般借款的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)累計(jì)資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)乘以所占用一般借款的資本化率，計(jì)算確定一般借款應(yīng)予資本化的利息金額。該條規(guī)定表明，將一般借款費(fèi)用資本化的前提是能夠核實(shí)一般借款資金與資本支出之間的對應(yīng)關(guān)系，具體要求是在兩者之間建立直接的、明確的、可跟蹤的對應(yīng)關(guān)系，例如企業(yè)對借款資金專戶存儲并指定用途專門用于符合資本化條件的資產(chǎn)的購置或建造等。

在實(shí)務(wù)中，判斷一般借款資金和資本支出兩者之間的對應(yīng)關(guān)系是較為主觀的，涉及較高的專業(yè)性判斷，有時也是相當(dāng)困難的，并且很容易成為利潤操縱的手段，因此這一問題始終是監(jiān)管機(jī)構(gòu)的關(guān)注重點(diǎn)。2006年11月，證監(jiān)會發(fā)布了《關(guān)于做好與新會計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)財(cái)務(wù)會計(jì)信息披露工作的通知》（證監(jiān)發(fā)［2006］136號），文件明確規(guī)定，上市公司應(yīng)根據(jù)其業(yè)務(wù)情況和資金實(shí)際使用情況，謹(jǐn)慎確定借款費(fèi)用資本化的資產(chǎn)范圍。對于涉及一般借款的借款費(fèi)用資本化，應(yīng)由公司董事會審查并做出決議。上市公司應(yīng)按照財(cái)務(wù)會計(jì)信息披露規(guī)范的要求，在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中充分披露借款費(fèi)用資本化的范圍、期間以及金額，不得將不符合資本化條件的借款費(fèi)用予以資本化。

因此，一般借款費(fèi)用會計(jì)處理原則為：如果不能在一般借款資金和資本支出這兩者之間建立直接的、明確的、可跟蹤的對應(yīng)關(guān)系，則一般借款支出應(yīng)當(dāng)予以費(fèi)用化處理，不能資本化計(jì)入資產(chǎn)價值中。如果確實(shí)可以獲取關(guān)于一般借款資金和資本支出之間對應(yīng)關(guān)系的確鑿證據(jù)的，可以將一般借款費(fèi)用按照CAS17規(guī)定的方法予以資本化并計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的價值，但企業(yè)應(yīng)當(dāng)履行證監(jiān)發(fā)［2006］136號文規(guī)定的決策程序。

（二）流動資金借款利息的資本化

根據(jù)《流動資金貸款暫行管理辦法》第九條規(guī)定，流動資金貸款不得用于固定資產(chǎn)、股權(quán)等投資，不得用于國家禁止生產(chǎn)、經(jīng)營的領(lǐng)域和用途。流動資金貸款不得挪用，貸款人應(yīng)按照合同約定檢查、監(jiān)督流動資金貸款的使用情況。因此，流動資金借款利息需要資本化，是有政策障礙的，不符合國家金融機(jī)構(gòu)的監(jiān)管要求。

實(shí)務(wù)中，企業(yè)根據(jù)融資需求的多樣化和創(chuàng)新，結(jié)合融資狀況，可以采用應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)融資、應(yīng)收賬款保理融資、信用證議付融資等多種方式，規(guī)避流動資金借款融資的政策障礙。

另外，如果企業(yè)在建工程確實(shí)需要占用流動資金借款，根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式的原則，經(jīng)公司董事會審議批準(zhǔn)，實(shí)質(zhì)上可以進(jìn)行資本化的。主要理由是：（1）從資金循環(huán)和周轉(zhuǎn)角度看，流動資金一旦在企業(yè)使用后，在收款和付款時相互轉(zhuǎn)換，形成企業(yè)的營運(yùn)資金，很難分清楚。（2）從金融監(jiān)管角度看，主要是加強(qiáng)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)控制，并不是阻礙企業(yè)對資金的正常需求和生產(chǎn)經(jīng)營的發(fā)展。（3）從銀行角度看，近年來由于國家宏觀調(diào)控，銀行加強(qiáng)了風(fēng)險(xiǎn)和信貸規(guī)模管控，出于自身經(jīng)濟(jì)效益和流動性考慮，銀行對固定資產(chǎn)投資貸款控制較嚴(yán)格，同等條件下，也不愿意投放固定資產(chǎn)長期貸款。特別是國有控股的企業(yè)，很多固定資產(chǎn)項(xiàng)目投資，也是國家投資核準(zhǔn)，由于多種原因，企業(yè)實(shí)際使用了流動資金，不進(jìn)行資本化處理是不妥當(dāng)?shù)摹＃?）從經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)看，企業(yè)的流動資金借款主要用于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營和項(xiàng)目發(fā)展，與企業(yè)的主營業(yè)務(wù)密切相關(guān)的用途，而不是用于證券、股票、資金拆借等高風(fēng)險(xiǎn)的業(yè)務(wù)，實(shí)際是有利于企業(yè)發(fā)展的，可以看成是項(xiàng)目發(fā)展的“過橋貸款”。因此，根據(jù)證監(jiān)會相關(guān)規(guī)定，嚴(yán)格履行決策程序，流動資金借款利息資本化，更符合借款費(fèi)用準(zhǔn)則的事實(shí)，也不違背國家金融風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)管的實(shí)質(zhì)。

（三）有資本金要求項(xiàng)目的借款利息資本化

企業(yè)實(shí)務(wù)中，固定資產(chǎn)投資的資金來源一般包括項(xiàng)目資本金和銀行等金融機(jī)構(gòu)借款。項(xiàng)目資本金應(yīng)當(dāng)來自企業(yè)自有資金。為了防范金融風(fēng)險(xiǎn)，保證投資項(xiàng)目合乎資本結(jié)構(gòu)，國家對固定資產(chǎn)投資的資本金有最低要求的規(guī)定。根據(jù)《國務(wù)院關(guān)于調(diào)整固定資產(chǎn)投資項(xiàng)目資本金比例》（國發(fā)〔2009〕27號）規(guī)定，各行業(yè)的最低資本金比例為20%-40%。

金融機(jī)構(gòu)在提供信貸支持和服務(wù)時，要堅(jiān)持獨(dú)立審貸，切實(shí)防范金融風(fēng)險(xiǎn)。要根據(jù)借款主體和項(xiàng)目實(shí)際情況，參照國家規(guī)定的資本金比例要求，自主決定是否發(fā)放貸款以及具體的貸款數(shù)量和比例。資本金投資應(yīng)使用企業(yè)自有資金進(jìn)行投資，不得使用借款進(jìn)行投資，因此，項(xiàng)目資本金不足而使用借款的金額是不能資本化的。如一個化肥工程項(xiàng)目總投資為10億元，按規(guī)定資本金為2.5億元，但企業(yè)實(shí)際到位資本金為1.5億元，根據(jù)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)最大借款費(fèi)用資本化金額為7.5億元，而不是8.5億元，并且企業(yè)只能取得7.5億元以內(nèi)的固定資產(chǎn)貸款。當(dāng)然，企業(yè)由于各種原因，取得超過7.5億元的借款，超過部分借款利息也是不能資本化的。

（四）專門借款超固定資產(chǎn)投資的借款利息能否資本化

CAS17第六條規(guī)定，為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而借入專門借款的，應(yīng)當(dāng)以專門借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息費(fèi)用，減去將尚未動用的借款資金存入銀行取得的利息收入或進(jìn)行暫時性投資取得的投資收益后的金額確定。例如：某企業(yè)尿素項(xiàng)目工程總投資預(yù)算為10億元，在實(shí)務(wù)操作中，由于銀行信息不對稱，或者對于某項(xiàng)較好的投資項(xiàng)目，多家銀行一般都愿意進(jìn)行貸款支持，導(dǎo)致企業(yè)實(shí)際專門借款達(dá)到15億元，在計(jì)算借款費(fèi)用資本化時，是以10億元還是15億元為計(jì)算基數(shù)，結(jié)合會計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)涵規(guī)定，出于謹(jǐn)慎原則和實(shí)質(zhì)重于形式原則，應(yīng)按10億元為基數(shù)計(jì)算。但是按國家項(xiàng)目資本金規(guī)定，應(yīng)扣除項(xiàng)目資本金（總投資的25%），專門貸款不能超過固定資產(chǎn)投資的75%，因此，借款費(fèi)用資本化應(yīng)以7.5億元為計(jì)算基數(shù)，超過部分的借款費(fèi)用只能費(fèi)用化處理，否則，將虛增固定資產(chǎn)投資價值。另外，實(shí)務(wù)中很多工程項(xiàng)目的實(shí)際投資額都超過預(yù)算數(shù)，借款費(fèi)用應(yīng)以實(shí)際投資額扣除項(xiàng)目資本金比例后的基數(shù)作為資本化的基數(shù)。如上述尿素項(xiàng)目實(shí)際投資額為12億元，則借款費(fèi)用資本化的基數(shù)應(yīng)為9億元。

（五）已資本化的利息支出能否認(rèn)定為資產(chǎn)支出

為保證固定資產(chǎn)投資價值構(gòu)成的完整性、客觀性和真實(shí)性，已資本化的利息支出應(yīng)認(rèn)定為資產(chǎn)支出。主要原因是：首先，已資本化的利息支出是整個工程支出的資金成本，是整個工程達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)的必須支出。其次，已資本化的利息支出占用了借款的份額，而占用份額的借款的對應(yīng)利息仍可繼續(xù)資本化。另外，根據(jù)IAS23第十八條規(guī)定，會計(jì)期內(nèi)資產(chǎn)的平均賬面金額，包括先前已資本化的借款費(fèi)用在內(nèi)，通常等于資產(chǎn)支出的合計(jì)近似值。

（六）工程項(xiàng)目試生產(chǎn)期借款費(fèi)用的資本化

對于企業(yè)大中型固定資產(chǎn)投資項(xiàng)目，一般需要政府部門審批、核準(zhǔn)或備案，根據(jù)《建設(shè)項(xiàng)目竣工環(huán)境保護(hù)驗(yàn)收管理辦法》第十條規(guī)定，進(jìn)行試生產(chǎn)的建設(shè)項(xiàng)目，建設(shè)單位應(yīng)當(dāng)自試生產(chǎn)之日起3個月內(nèi)，向有審批權(quán)的環(huán)境保護(hù)行政主管部門申請項(xiàng)目竣工環(huán)境保護(hù)驗(yàn)收，經(jīng)批準(zhǔn)后建設(shè)單位方可繼續(xù)進(jìn)行試生產(chǎn)。試生產(chǎn)的期限最長不超過一年，核設(shè)施建設(shè)項(xiàng)目試生產(chǎn)的期限最長不超過兩年。

在試生產(chǎn)期內(nèi)，通過國家環(huán)境保護(hù)、安全生產(chǎn)部門的審查驗(yàn)收合格，準(zhǔn)予該項(xiàng)目投入正式生產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)表明工程項(xiàng)目達(dá)到可正常使用狀態(tài)。因此，大中型工程項(xiàng)目的政府主管部門的驗(yàn)收合格是固定資產(chǎn)達(dá)到可使用狀態(tài)的重要條件。沒有通過驗(yàn)收，則表明該工程項(xiàng)目存在安全或環(huán)保的問題或缺陷，也不可能生產(chǎn)合格或符合要求的產(chǎn)品，也就不能投入正常生產(chǎn)。根據(jù)固定資產(chǎn)安全監(jiān)管規(guī)定，結(jié)合會計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)涵和實(shí)質(zhì)，試生產(chǎn)期間的借款費(fèi)用是可以資本化處理的。

另外，根據(jù)《國務(wù)院關(guān)于投資體制改革的決定》（國發(fā)〔2004〕20號）規(guī)定，固定資產(chǎn)投資管理變更為審批制、核準(zhǔn)制和備案制，企業(yè)自主投資的項(xiàng)目主要采取備案制。但各省市投資主管部門一般規(guī)定，總投資額發(fā)生變化且超出原備案總投資30%的，需要重新履行備案手續(xù)。因此，試生產(chǎn)期延長，借款費(fèi)用資本化增加，固定資產(chǎn)投資加大，超總投資的概率增加。加強(qiáng)試生產(chǎn)管理，合理進(jìn)行資本化，有利于投資控制。

（七）管理用固定資產(chǎn)折舊是否為資產(chǎn)支出

大中型工程建設(shè)項(xiàng)目，投資金額大，根據(jù)管理需要，一般購置辦公電腦、小汽車、廠房等管理用的固定資產(chǎn)，按規(guī)定需要計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，計(jì)提的折舊是費(fèi)用化還是資本化，有不同的觀點(diǎn)和看法。一般認(rèn)為，根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第4號—固定資產(chǎn)》第九條規(guī)定，自行建造固定資產(chǎn)的成本，由建造該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成。因此，可以計(jì)入固定資產(chǎn)成本的項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)是為了使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必須的合理支出。管理用固定資產(chǎn)的作用更多是為了維持公司整體作為一個法人實(shí)體的日常運(yùn)作，其使用并不能直接改變生產(chǎn)用固定資產(chǎn)的在建項(xiàng)目的狀態(tài)。因此，管理用固定資產(chǎn)的折舊應(yīng)當(dāng)全部計(jì)入管理費(fèi)用處理，不能分?jǐn)傆?jì)入生產(chǎn)用固定資產(chǎn)的在建工程成本。

但是，作為大中型項(xiàng)目法人公司，沒有實(shí)際生產(chǎn)經(jīng)營，全部負(fù)責(zé)工程項(xiàng)目建設(shè)，管理用的固定資產(chǎn)主要是為在建工程需要購置和服務(wù)的。在建設(shè)期間，它的唯一用途就是服務(wù)于整個在建工程，否則沒有使用價值，它的折舊是構(gòu)成在建工程價值的組成部分。折舊也是一種磨損和消耗的計(jì)量，與專門借款發(fā)生的利息有類似之處，共同構(gòu)成在建工程的投資成本。它與既有生產(chǎn)經(jīng)營、又有工程項(xiàng)目建設(shè)的法人公司是有區(qū)別的，其他公司管理用固定資產(chǎn)的適用對象和服務(wù)范圍是多樣化的，不易準(zhǔn)確劃分和計(jì)量的，容易操縱利潤的，為簡化處理，直接計(jì)入費(fèi)用化處理是最好的選擇。另外，實(shí)務(wù)中，如水電工程建設(shè)投資項(xiàng)目建設(shè)時間較長，前期配套基礎(chǔ)設(shè)施較多，一般工程正式開工前兩年，就啟動了配套工程設(shè)施建設(shè)，配套設(shè)施建設(shè)完工或達(dá)到可使用狀態(tài)，按規(guī)定計(jì)提折舊，如果計(jì)入當(dāng)期損益，最終結(jié)果體現(xiàn)為，公司工程項(xiàng)目還未完工，未正式投入生產(chǎn)，但公司賬面虧損金額很大，不符合企業(yè)實(shí)際。因此，項(xiàng)目法人公司的固定資產(chǎn)折舊應(yīng)予以資本化處理，真實(shí)客觀反映在建工程的成本構(gòu)成。

另外，專門工程法人公司中與工程項(xiàng)目有關(guān)的開辦費(fèi)、管理人員工資、行政經(jīng)費(fèi)、會議費(fèi)等都是與工程項(xiàng)目價值構(gòu)成密不可分的，應(yīng)予資本化，否則，應(yīng)予以費(fèi)用化，計(jì)入當(dāng)期損益。對于項(xiàng)目法人公司的其他應(yīng)收款項(xiàng)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備，與在建工程的成本構(gòu)成和費(fèi)用發(fā)生沒有直接的相關(guān)性或歸屬性，應(yīng)予以費(fèi)用化。

（八）超銀行同期貸款利率的借款費(fèi)用資本化

實(shí)務(wù)中，特別是房地產(chǎn)行業(yè)，由于國家調(diào)控的影響，資金籌措較困難，一般借款利率較高，有的民營企業(yè)可能高達(dá)18%—25%或者更高，資金主要來源于非金融機(jī)構(gòu)的借款或關(guān)聯(lián)方資金拆借，專門借款與一般借款較難劃分，特別是非金融機(jī)構(gòu)的借款，具有隨意性。根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式，對于非金融機(jī)構(gòu)的借款，包括專門借款和一般借款的資本化利率均應(yīng)采用除金融機(jī)構(gòu)專門借款外的其他全部借款加權(quán)平均利率計(jì)算，并遵循一貫性和可比性。

對于民間拆借資金或從小額貸款公司借入的高利率借款，其資本化率應(yīng)當(dāng)控制在合理合法的利率水平，根據(jù)《合同法》和《最高人民法院關(guān)于人民法院審理借貸案件的若干意見》第六條規(guī)定，民間借貸的利率可以適當(dāng)高于銀行的利率，但最高不得超過銀行同類貸款利率的4倍，因此，民間借款利率必須控制在銀行同期貸款利率的4倍以內(nèi)，否則不受法律保護(hù)。

資本化利率明顯超過同行業(yè)水平的，也必須進(jìn)行分析性復(fù)核，應(yīng)與該企業(yè)最近三年的加權(quán)平均利率進(jìn)行比較。通過分析是合理的、真實(shí)的，根據(jù)借款費(fèi)用準(zhǔn)則也是可以進(jìn)行資本化的，必須加以詳細(xì)說明和披露，提交公司董事會批準(zhǔn)。但是超過銀行同期貸款利率4倍的利息支出是不合法的，不能資本化，應(yīng)予以費(fèi)用化處理。

三、結(jié)論和對策

綜上所述，我國CAS17的根本目的在于規(guī)范企業(yè)對借款費(fèi)用資本化與費(fèi)用化的界定和會計(jì)處理，真實(shí)、客觀反映固定資產(chǎn)投資成本，防止企業(yè)調(diào)劑利潤。在實(shí)務(wù)工作中，企業(yè)必須堅(jiān)持實(shí)質(zhì)性、一貫性和合規(guī)性原則，加強(qiáng)對借款費(fèi)用準(zhǔn)則內(nèi)涵和實(shí)質(zhì)的理解，核心是實(shí)質(zhì)重于形式，結(jié)合上市公司監(jiān)管規(guī)定，認(rèn)真、規(guī)范和準(zhǔn)確執(zhí)行我國借款費(fèi)用準(zhǔn)則。

1.建立合理性復(fù)核分析制度。復(fù)核公司的一般借款金額、在建工程、經(jīng)營性現(xiàn)金流之間關(guān)系，如果發(fā)生大額的在建工程支出，沒有專門借款或固定資產(chǎn)借款，而經(jīng)營凈現(xiàn)金流為正數(shù)，籌資活動凈現(xiàn)金流入較大時，又發(fā)生大量的流動資金等一般借款，則可以判斷企業(yè)一定存在一般借款利息資本化的情形。

2.建立在建工程支出臺賬管理。為了準(zhǔn)確反映在建工程實(shí)際資金占用情況，應(yīng)當(dāng)根據(jù)工程項(xiàng)目開設(shè)一個專門賬戶進(jìn)行專項(xiàng)核算，建立資金的對應(yīng)關(guān)系，根據(jù)工程進(jìn)度和資金借款，定期轉(zhuǎn)入專項(xiàng)資金，清晰記錄工程的資金使用情況。

3.規(guī)范決策審批程序。根據(jù)上市公司監(jiān)管規(guī)定，一般借款費(fèi)用資本化應(yīng)當(dāng)提交公司董事會審議批準(zhǔn)。另外，還可增加公司獨(dú)立董事發(fā)表意見，注冊會計(jì)師發(fā)表專項(xiàng)審核意見，做到程序合規(guī)，決策有依據(jù)。

4.規(guī)范會計(jì)處理說明和信息披露。根據(jù)CAS17規(guī)定，除披露借款費(fèi)用金額和資本化率外，還應(yīng)當(dāng)披露資本化利率的計(jì)算過程，不同工程項(xiàng)目資本化差異較大的，或者同比差異較大的，應(yīng)詳細(xì)說明原因，并披露公司履行的內(nèi)部決策程序。

作者單位：云南云天化股份有限公司

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