畢馬威華振會計(jì)師事務(wù)所 芮懷漣 王詩儀

準(zhǔn)則解讀STANDARDS INTERPRETATION

職業(yè)判斷與職業(yè)化建設(shè)

畢馬威華振會計(jì)師事務(wù)所 芮懷漣 王詩儀

在日常生活中，無論大小事務(wù)，我們都需要做出判斷。例如駕車時(shí)，我們需要根據(jù)路況決定走哪條捷徑能夠最快地到達(dá)目的地。購物時(shí)，我們會根據(jù)我們所了解的品牌、價(jià)格，甚至商品的外觀去確定其品質(zhì)。外出就餐，我們會依據(jù)熟人的推薦或書面點(diǎn)評做出判斷來決定去哪家新餐館用餐。

做出判斷應(yīng)是個(gè)容易被人理解的概念，因?yàn)檫@是我們生活中的本能。但是，在審計(jì)領(lǐng)域，人們卻一直對審計(jì)師做出判斷的原因和方式（尤其是如何去判定做出的判斷是否恰當(dāng)）存在著諸多爭議。監(jiān)管者、準(zhǔn)則制定者和公眾投資者可能對審計(jì)師在審計(jì)過程中是否恰當(dāng)?shù)刈龀雠袛喽汲钟胁煌目捶ā?/p>

職業(yè)與判斷

“職業(yè)”總體而言是指擁有專門技能的人們接受委托從事專門類別的社會勞動。這些技能是通過在規(guī)定的時(shí)間內(nèi)接受專門的教育去獲取的。職業(yè)人士被賦予一定的社會地位，并取得相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)利益（收入）。一個(gè)職業(yè)通過制定一系列讓其成員遵循的規(guī)則和標(biāo)準(zhǔn)來確保其成員的素質(zhì)。一位專業(yè)人士的突出之處就是他能夠運(yùn)用其在執(zhí)業(yè)領(lǐng)域所具有的特殊專業(yè)技能去做出更好的判斷。這正是社會所倚重的。與非專業(yè)人士相比，專業(yè)人士在做出判斷時(shí)表現(xiàn)得更為專業(yè)，從而確保有更高的機(jī)會獲得更好的結(jié)果。社會對專業(yè)人士面對復(fù)雜問題能夠更有效地做出判斷的能力持有較高的期望。

醫(yī)生診斷時(shí)依據(jù)的是他們對患者所述癥狀和醫(yī)療檢測結(jié)果所做出的職業(yè)判斷。醫(yī)生診斷和確定治療方案需要淵博的醫(yī)療知識，這意味著此類判斷和決定只能由具備相應(yīng)資質(zhì)的醫(yī)務(wù)人員做出。法官在法庭審理案件時(shí)作出判決，依據(jù)的對呈堂證據(jù)所做的職業(yè)判斷。鑒于司法制度的復(fù)雜程度和呈堂證據(jù)有被偽造的可能性，此類司法判斷和判決只能由具備相應(yīng)資質(zhì)的法官做出。飛行員需要判斷出最安全的航線，讓乘客安全抵達(dá)目的地。飛機(jī)復(fù)雜的飛行系統(tǒng)以及飛行期間不斷變化的環(huán)境意味著飛行器只能由具備相應(yīng)資質(zhì)的飛行員操作。審計(jì)師根據(jù)在審計(jì)過程中所收集的證據(jù)對公司財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性和公允性發(fā)表意見。職業(yè)準(zhǔn)則的復(fù)雜性以及根據(jù)公司狀況和經(jīng)營環(huán)境的不同導(dǎo)致運(yùn)用這些準(zhǔn)則的多樣性，意味著審計(jì)判斷和最終審計(jì)意見的形成只能由具備相應(yīng)資質(zhì)的審計(jì)師做出。

審計(jì)師運(yùn)用職業(yè)判斷

中國注冊會計(jì)師協(xié)會在所頒布的中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則中超過100次提到審計(jì)師需要“運(yùn)用職業(yè)判斷”。良好的職業(yè)判斷對確保高質(zhì)量審計(jì)的重要性是顯而易見的。事實(shí)上，要處理好以原則為基礎(chǔ)和以規(guī)則為基礎(chǔ)的準(zhǔn)則之間所產(chǎn)生的差異，關(guān)鍵還在于運(yùn)用職業(yè)判斷。以原則為基礎(chǔ)的審計(jì)準(zhǔn)則的本質(zhì)，就是期望審計(jì)師根據(jù)審計(jì)項(xiàng)目的具體情況在遵循準(zhǔn)則時(shí)運(yùn)用職業(yè)判斷。具備運(yùn)用職業(yè)判斷能力的審計(jì)師能夠在當(dāng)規(guī)則導(dǎo)致出現(xiàn)意外結(jié)果或沒有規(guī)則可遵循時(shí)，正確地去處理問題。

審計(jì)師在整個(gè)審計(jì)過程中都需要運(yùn)用職業(yè)判斷。在了解公司及其經(jīng)營環(huán)境之后，審計(jì)師運(yùn)用判斷識別風(fēng)險(xiǎn)，并評估公司財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯報(bào)的可能性?；陲L(fēng)險(xiǎn)評估結(jié)果，審計(jì)師判斷出最重要的風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，以及如何應(yīng)對這些評估出的風(fēng)險(xiǎn)。如此一來，審計(jì)師就能夠確定在這種情況下需要開展的恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，以獲取對公司財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表意見所需的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。審計(jì)師在向公司治理層報(bào)告審計(jì)結(jié)果（包括審計(jì)發(fā)現(xiàn)）時(shí)也需要運(yùn)用職業(yè)判斷。

職業(yè)判斷成焦點(diǎn)

我們曾經(jīng)目睹了美國安然公司和世通公司在全球范圍的轟然崩塌。在這些金融災(zāi)難發(fā)生時(shí)，人們聚焦的是審計(jì)師在對這些公司財(cái)務(wù)報(bào)表形成意見時(shí)所做的職業(yè)判斷。至今，政治家、監(jiān)管者、準(zhǔn)則制定者和投資者仍對這個(gè)問題津津樂道。例如，獨(dú)立審計(jì)監(jiān)管機(jī)構(gòu)國際論壇在2012和2013年發(fā)布的針對全球?qū)徲?jì)監(jiān)管機(jī)構(gòu)的審計(jì)檢查結(jié)果進(jìn)行的全球調(diào)查報(bào)告中，頻繁提到審計(jì)質(zhì)量問題，包括發(fā)現(xiàn)審計(jì)師做出的重大判斷缺乏足夠的適當(dāng)審計(jì)證據(jù)支持。其他國家的獨(dú)立審計(jì)監(jiān)管機(jī)構(gòu)，如美國、英國和澳大利亞，也在他們對各自國家會計(jì)師事務(wù)所的檢查過程中發(fā)現(xiàn)了類似情況。顯然，審計(jì)行業(yè)仍有許多工作尚未完成。審計(jì)師需要加強(qiáng)他們的專業(yè)勝任能力，使他們在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)能夠（或讓人們認(rèn)為能夠）更多和更好地運(yùn)用職業(yè)判斷。

做出良好判斷的能力對所有職業(yè)來說都至關(guān)重要，社會對專業(yè)人士也是如此期望的。在審計(jì)領(lǐng)域，判斷的概念更為復(fù)雜。作為原始財(cái)務(wù)資料的編制者，管理層在將財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則運(yùn)用到本公司實(shí)際情況時(shí)需要做出判斷。審計(jì)師會對管理層的判斷提出質(zhì)疑。與此同時(shí)，審計(jì)師在評估所獲取的審計(jì)證據(jù)以形成審計(jì)意見時(shí)也要運(yùn)用判斷。對于管理層和審計(jì)師所做的判斷是否恰當(dāng)，監(jiān)管機(jī)構(gòu)也必須運(yùn)用判斷。

2014年10月，兩岸四地會計(jì)師行業(yè)交流研討會發(fā)布了《注冊會計(jì)師職業(yè)判斷指南》。該指南包含針對審計(jì)行業(yè)涉及職業(yè)判斷的各種考慮因素的探討。它描述了注冊會計(jì)師如何作出職業(yè)判斷，以及衡量職業(yè)判斷質(zhì)量的因素。對于所有與審計(jì)相關(guān)的各方如何在各自領(lǐng)域開展工作以提高注冊會計(jì)師做出更好判斷的能力，該指南也提出了相關(guān)建議。該指南的發(fā)布，是重要的開端，對激發(fā)審計(jì)師職業(yè)判斷意識，推進(jìn)職業(yè)判斷研究具有重大意義。

做出良好的判斷，提供高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)，維護(hù)會計(jì)審計(jì)行業(yè)的信譽(yù)，其重要意義毋庸置疑。兩岸四地會對這個(gè)問題的關(guān)注非常及時(shí)，對兩岸四地會計(jì)行業(yè)的發(fā)展具有重大意義。