陳禮祥

(深圳順絡(luò)電子股份有限公司，廣東 深圳 518110)

“營(yíng)改增”背景下企業(yè)稅收籌劃的相關(guān)建議

陳禮祥

(深圳順絡(luò)電子股份有限公司，廣東 深圳 518110)

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)改革的不斷深入，營(yíng)業(yè)稅和增值稅在貨物流轉(zhuǎn)過(guò)程中重復(fù)征收的現(xiàn)象給企業(yè)造成的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)越來(lái)越大。原有稅收政策已經(jīng)不能適應(yīng)新形勢(shì)發(fā)展對(duì)于稅收工作的要求，因此對(duì)營(yíng)業(yè)稅和增值稅進(jìn)行改革越來(lái)越有必要。營(yíng)業(yè)稅改為增值稅，也就是“營(yíng)改增”，是我國(guó)稅收制度上一項(xiàng)非常重要的減稅措施，它被看作是我國(guó)從1994年以來(lái)稅改措施中流轉(zhuǎn)稅方面最為重大的一次改革。面對(duì)“營(yíng)改增”稅收制度改革的這一社會(huì)趨勢(shì)，作為企業(yè)單位要審時(shí)度勢(shì)，及時(shí)調(diào)整經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)策略，順應(yīng)稅收改革發(fā)展的趨勢(shì)。鑒于此，本文通過(guò)對(duì)企業(yè)稅收籌劃相關(guān)理論及“營(yíng)改增”改革背景的概述，深入分析“營(yíng)改增”對(duì)現(xiàn)代企業(yè)的影響，并以房地產(chǎn)企業(yè)為例，藉此提出了改善稅收籌劃的若干建議，以期對(duì)企業(yè)改革創(chuàng)新，實(shí)現(xiàn)長(zhǎng)足發(fā)展提供有益參考。

營(yíng)改增;現(xiàn)代企業(yè)改革;稅收籌劃;納稅政策

一、引言

隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展進(jìn)步，其市場(chǎng)化和國(guó)際化的特性越來(lái)越明顯，社會(huì)各行各業(yè)的分工也越來(lái)越細(xì)化，出現(xiàn)了多種經(jīng)濟(jì)形態(tài)并存的景象，在這種情勢(shì)下，傳統(tǒng)的稅收體制已經(jīng)不符合社會(huì)發(fā)展進(jìn)步的需要，營(yíng)業(yè)稅和增值稅同時(shí)征收并存的情況急需改革。對(duì)于當(dāng)代企業(yè)而言，“營(yíng)改增”不但能夠極大地減輕企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)，而且還能夠有效避免現(xiàn)行稅收制度中存在的重復(fù)征稅現(xiàn)象，降低企業(yè)成本和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。由此展開(kāi)對(duì)這一背景下企業(yè)稅收籌劃的分析研究，具有一定的積極意義。

二、企業(yè)稅收籌劃的理論概述

(一)基礎(chǔ)釋義

在我國(guó)，稅收籌劃的主要內(nèi)容就是節(jié)稅、避稅與稅負(fù)轉(zhuǎn)移，即指納稅人在不違背法律的前提下，通過(guò)對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)收支活動(dòng)與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的合理安排與策劃，整理出最優(yōu)化的納稅方式，通過(guò)合理避稅，為企業(yè)獲取更大的經(jīng)濟(jì)利益。但是需要注意的是企業(yè)的稅收籌劃是事前籌劃，如果納稅事實(shí)已經(jīng)形成，再進(jìn)行節(jié)稅行為屬于偷稅漏稅。

(二)主要作用

以稅收籌劃的職能定義為基礎(chǔ)，結(jié)合筆者工作實(shí)踐，認(rèn)為稅收籌劃在當(dāng)前企業(yè)中所發(fā)揮的作用主要可歸結(jié)為下述幾點(diǎn):其一，降低了企業(yè)的納稅成本。在日日趨烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中，能夠獲取最大的經(jīng)濟(jì)利益是企業(yè)最求的最高目標(biāo)，這要求企業(yè)無(wú)論執(zhí)行任何的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，都應(yīng)該將最大限度節(jié)約成本擺在首位，即以最少的投入，為企業(yè)產(chǎn)出最大的經(jīng)濟(jì)效益;而節(jié)稅策略的主旨就是企業(yè)降低經(jīng)營(yíng)成本、節(jié)省營(yíng)運(yùn)開(kāi)支的最佳途徑之一。在企業(yè)的日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，通過(guò)合理的稅收籌劃調(diào)整來(lái)實(shí)現(xiàn)降低納稅成本的目的，從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益最大化。其二，有助于企業(yè)財(cái)務(wù)管理水平整體提高。企業(yè)運(yùn)營(yíng)中的稅收籌劃，貫穿于企業(yè)融資、投資以及經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的全部過(guò)程中，這要求財(cái)務(wù)人員具備極高的專業(yè)技能與素質(zhì)，能夠通過(guò)事先系統(tǒng)的安排，加之縝密的籌劃來(lái)完成，是對(duì)財(cái)務(wù)人員的一項(xiàng)嚴(yán)格考核，不僅需要其對(duì)各種納稅方案進(jìn)行對(duì)比與分析，進(jìn)行全面的風(fēng)險(xiǎn)防范，同時(shí)可快且準(zhǔn)的篩選出最適合的方案，切實(shí)發(fā)揮崗位效能，提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理水平。除此之外，需要注意的是在進(jìn)行稅收籌劃的過(guò)程中，必須鞏固并強(qiáng)化相關(guān)人員的知識(shí)儲(chǔ)備能力，全面掌握各項(xiàng)稅收法律法規(guī)，確保稅收籌劃能力的充分發(fā)揮。其三，有利于提高企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力。立足于經(jīng)濟(jì)全球化的今天，企業(yè)所面臨的全球并購(gòu)風(fēng)險(xiǎn)正在不斷加劇，基于前文所述，企業(yè)稅收籌劃不僅能夠降低企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，還能顯著減少企業(yè)運(yùn)營(yíng)成本，為企業(yè)創(chuàng)造一定的經(jīng)濟(jì)效益，提升企業(yè)自身價(jià)值與綜合競(jìng)爭(zhēng)力，從而擴(kuò)大規(guī)模，為企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)實(shí)現(xiàn)奠定良好的基礎(chǔ)。

三、“營(yíng)改增”改革背景

將營(yíng)業(yè)稅改為增值稅，即是市場(chǎng)對(duì)于“營(yíng)改增”的廣泛定義，作為我國(guó)稅收制度上一項(xiàng)非常重要的減稅措施，它被看作是我國(guó)從1994年以來(lái)稅改措施中流轉(zhuǎn)稅方面最為重大的一次改革。“營(yíng)改增”不但能夠極大地減輕企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)，而且還能夠有效避免現(xiàn)行稅收制度中存在的重復(fù)征稅現(xiàn)象，降低企業(yè)成本和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。營(yíng)業(yè)稅改增值稅，即是基于原來(lái)繳納營(yíng)業(yè)稅的項(xiàng)目上，現(xiàn)改為征收增值稅。而這一增值稅只對(duì)服務(wù)或者產(chǎn)品的增值部分進(jìn)行納稅，從而有效地避免重復(fù)征稅現(xiàn)象。以現(xiàn)實(shí)而論，“營(yíng)改增”的目的主要是為減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)，完善現(xiàn)有的稅收制度，消除重復(fù)征稅。同時(shí)，在完善稅收的基礎(chǔ)上扶持第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整升級(jí)，增強(qiáng)國(guó)內(nèi)企業(yè)的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力，優(yōu)化企業(yè)出口、投資和消費(fèi)結(jié)構(gòu)等?！白鳛橹袊?guó)稅收制度的一次重大改革，其實(shí)施與推廣必將對(duì)促進(jìn)中國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整和完善稅收制度產(chǎn)生非常深遠(yuǎn)的重要影響。具體地說(shuō)，其不僅為企業(yè)避免了重復(fù)征稅，使企業(yè)稅負(fù)率降低，運(yùn)營(yíng)成本下降，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力增強(qiáng)，同時(shí)也降低了國(guó)內(nèi)經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)的整體通貨膨脹水平。須知，在“營(yíng)改增”之前，國(guó)內(nèi)大多企業(yè)仍普遍存在嚴(yán)重的重復(fù)征稅現(xiàn)象，極大程度上制約了國(guó)內(nèi)各行業(yè)產(chǎn)業(yè)的有序發(fā)展?；谶@一現(xiàn)狀，為促進(jìn)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下各行各業(yè)的健康發(fā)展，在企業(yè)中推行“營(yíng)改增”稅收制度勢(shì)在必行，且此舉也將深刻影響到國(guó)內(nèi)行業(yè)產(chǎn)業(yè)整體的縱深發(fā)展。

四、營(yíng)改增對(duì)企業(yè)的影響分析

以理論為輔，現(xiàn)實(shí)為據(jù)，“營(yíng)增改”廣泛應(yīng)用的當(dāng)下，其對(duì)于企業(yè)的影響自是“有喜有憂”，下文將對(duì)此展開(kāi)細(xì)述。

(一)優(yōu)勢(shì)作用

筆者認(rèn)為，“營(yíng)改增”在企業(yè)中應(yīng)用的普遍優(yōu)勢(shì)作用，可歸納為如下幾點(diǎn):首先，是對(duì)減輕稅負(fù)的作用。營(yíng)業(yè)稅的征收不是建立在企業(yè)盈利的基礎(chǔ)上的，而是以企業(yè)全部的經(jīng)營(yíng)收入為依據(jù)進(jìn)行的，這對(duì)于一些規(guī)模較小或經(jīng)營(yíng)不善的中小型企業(yè)來(lái)說(shuō)，稅收會(huì)成為其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的一項(xiàng)沉重負(fù)擔(dān)，同時(shí)將給企業(yè)的日常經(jīng)營(yíng)帶來(lái)很大的壓力，長(zhǎng)此以往，明顯不利于其在市場(chǎng)中立足;而增值稅是以企業(yè)增值額為依據(jù)進(jìn)行征收的，是建立在企業(yè)增收的基礎(chǔ)上，所以把征收企業(yè)的營(yíng)業(yè)稅改為增值銳，就會(huì)大大降低企業(yè)的稅負(fù)壓力。特別是對(duì)于施工企業(yè)來(lái)說(shuō)，因?yàn)楸旧斫?jīng)營(yíng)周期長(zhǎng)，資金需要大，生產(chǎn)和流動(dòng)環(huán)節(jié)多的特點(diǎn)，使其承受著很大的稅負(fù)壓力，營(yíng)改增的推行能夠明顯降低施工企業(yè)在這一層面的稅負(fù)壓力。其次，是對(duì)企業(yè)資金流的節(jié)約作用。保障流動(dòng)資金的正常運(yùn)行，將對(duì)企業(yè)正常運(yùn)作大有助益。因充足的流動(dòng)資金是保障企業(yè)正常運(yùn)轉(zhuǎn)的基本條件，而通過(guò)實(shí)行“營(yíng)改增”稅收制度，不僅能使企業(yè)在營(yíng)業(yè)稅方面需承受的稅額得到很大限度上的降低，同時(shí)在增值稅方面承受的稅額也將“大打折扣”，由此綜合而論，便能在很大程度上減少企業(yè)的稅負(fù)成本，為企業(yè)節(jié)約大量資金，“加強(qiáng)”了資金鏈，保證了施工企業(yè)資金流的穩(wěn)定。再者，是避免重復(fù)征稅而帶來(lái)的稅收不公平的作用。通常，企業(yè)在營(yíng)業(yè)稅和增值稅同時(shí)實(shí)行的時(shí)候，往往會(huì)出現(xiàn)稅收重復(fù)增收的情況。比如，當(dāng)企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況較好、營(yíng)業(yè)收入較高的時(shí)候，企業(yè)的盈利空間就會(huì)增大;但是兩稅同收，也就意味著施工企業(yè)既要承擔(dān)營(yíng)業(yè)收入的稅額，又要擔(dān)負(fù)增值部分的稅額，基于稅法原則和經(jīng)濟(jì)規(guī)律而論，如此的重復(fù)征稅制度將極大增加企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，相對(duì)于只征營(yíng)業(yè)稅或者只征增值稅的行業(yè)顯然有失公平，不利于企業(yè)的長(zhǎng)足發(fā)展。然而，通過(guò)營(yíng)改增稅收制度，便可直接、有效的避免這類重復(fù)征稅出現(xiàn)的可能性。

(二)財(cái)務(wù)弊端

方法的適用，有其作用之處，自然也有弊端所在。筆者就其個(gè)人工作實(shí)踐總結(jié)，認(rèn)為“營(yíng)改增”在其應(yīng)用過(guò)程中所存在的問(wèn)題主要有如下幾點(diǎn):其一，將增加財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的工作負(fù)擔(dān)。因?qū)嵤盃I(yíng)改增”之前的稅收制度，步驟相對(duì)較簡(jiǎn)單，操作環(huán)節(jié)較少，整體會(huì)計(jì)核算過(guò)程都相對(duì)較為容易;而在實(shí)行“營(yíng)改增”稅收制度之后，不僅新增設(shè)了大量新的會(huì)計(jì)科目和中間環(huán)節(jié)，過(guò)程環(huán)節(jié)的操作復(fù)雜，且審核和要求都更加嚴(yán)格，由此對(duì)相關(guān)會(huì)計(jì)人員提出了更高的要求。特別是對(duì)于中小企業(yè)而言，因管理稀疏和規(guī)模較小等特點(diǎn)，在其業(yè)務(wù)來(lái)往過(guò)程中，受制于結(jié)算時(shí)間的不確定性、種類的多樣性等，都將增加會(huì)計(jì)核算工作的負(fù)擔(dān)和壓力。其二，外在風(fēng)險(xiǎn)因素對(duì)企業(yè)的影響較大。由于我國(guó)的增值稅發(fā)票自身存在著管理不嚴(yán)、隨意性較強(qiáng)等問(wèn)題，加上部分小型企業(yè)無(wú)法開(kāi)具正規(guī)專用發(fā)票，或是疏于發(fā)票管理，導(dǎo)致這類企業(yè)很多時(shí)候因無(wú)法出具正規(guī)增值稅專用發(fā)票進(jìn)行稅額抵扣，從而無(wú)形中使得企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)不斷加重。其三，加重了部分企業(yè)的資金負(fù)擔(dān)。自營(yíng)改增稅收制度實(shí)施后，企業(yè)必須承擔(dān)過(guò)程中產(chǎn)生的增值稅稅額，但部分企業(yè)因資金回籠周期較長(zhǎng)，所需資金數(shù)額也較大，所以在其資金回收不利的情況下，就要承擔(dān)巨大的資金壓力，且這一現(xiàn)象在國(guó)內(nèi)企業(yè)中是普遍存在的，因此，這一問(wèn)題也將成為制約企業(yè)發(fā)展的主要因素之一。

(三)納稅影響

針對(duì)“營(yíng)改增”對(duì)國(guó)內(nèi)企業(yè)的納稅影響，筆者認(rèn)為可分為兩個(gè)層面來(lái)分別敘述，其一是直接影響，二是深層次影響，具體如下:

第一層面，直接影響。在這一層面，“營(yíng)增改”產(chǎn)生的直接影響包括:首先，改變了計(jì)稅依據(jù);營(yíng)業(yè)稅的征稅范圍是對(duì)全額進(jìn)行征稅，而增值稅只是對(duì)增值部分進(jìn)行征稅。在“營(yíng)改增”之前對(duì)于企業(yè)的征稅范圍是全額征稅，故而存在重復(fù)征稅現(xiàn)象。其次，改變了征管主體。按照我國(guó)的財(cái)政制度，地方稅務(wù)系統(tǒng)負(fù)責(zé)征收營(yíng)業(yè)稅，而國(guó)家稅務(wù)系統(tǒng)負(fù)責(zé)征收增值稅。“營(yíng)改增”之后，對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)來(lái)說(shuō)，征稅的主體發(fā)生了變化，由地稅改為了國(guó)稅。改變了征收稅率;在征收營(yíng)業(yè)稅的情況下，企業(yè)普遍納稅稅率為5%，而“營(yíng)改增”之后，增值稅的稅率產(chǎn)生了差別，作為一般納稅人的企業(yè)納稅稅率分為四種，分別為6%、11%、13%、17%，小規(guī)模納稅人的企業(yè)納稅稅率則為3%。再者，改變了應(yīng)納稅額的計(jì)算方法;營(yíng)業(yè)稅的納稅額是營(yíng)業(yè)額的5%，在增值稅中小規(guī)模納稅人實(shí)行的納稅額是當(dāng)期的營(yíng)業(yè)收入乘以3%，而一般納稅人的納稅額是當(dāng)期營(yíng)業(yè)收入乘以適用稅率再減去當(dāng)期的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。

第二層面，深層次影響。在這一層面，“營(yíng)改增”對(duì)企業(yè)最大的影響就是企業(yè)中利潤(rùn)、成本和所得稅的各項(xiàng)費(fèi)用發(fā)生了變化，直接關(guān)系到企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益以及長(zhǎng)足發(fā)展。進(jìn)一步說(shuō)，首先是對(duì)企業(yè)的成本和資產(chǎn)金額產(chǎn)生的影響。即在增值稅的計(jì)算方面，小規(guī)模納稅人和一般納稅人的納稅金額的計(jì)算方法是不相同的，所以在“營(yíng)改增”之后，對(duì)這兩種性質(zhì)的納稅人的影響也就不同。“營(yíng)改增”以前，作為一般納稅人的企業(yè)在購(gòu)進(jìn)這一環(huán)節(jié)所支付的價(jià)外費(fèi)用和價(jià)款，包括增值稅全部計(jì)入到成本或資產(chǎn)中;而“營(yíng)改增”之后，作為一般納稅人的企業(yè)在購(gòu)進(jìn)增值稅應(yīng)繳納的項(xiàng)目中的進(jìn)項(xiàng)稅就不再計(jì)入成本或資產(chǎn)項(xiàng)目中，這樣將會(huì)一定程度地降低企業(yè)的成本或者資產(chǎn)。而作為小規(guī)模納稅人的企業(yè)是不能抵扣進(jìn)行稅的，所以說(shuō)在“營(yíng)改增”之后，不會(huì)對(duì)企業(yè)的成本或者資產(chǎn)項(xiàng)目產(chǎn)生直接的影響。其次是對(duì)企業(yè)的費(fèi)用產(chǎn)生的影響。在營(yíng)業(yè)稅改為增值稅以前，企業(yè)的收入情況需要計(jì)算企業(yè)的應(yīng)納稅額，應(yīng)納稅額已經(jīng)成為企業(yè)的一項(xiàng)費(fèi)用支出。而在“營(yíng)改增”之后，企業(yè)要計(jì)算銷項(xiàng)稅，不作為企業(yè)的費(fèi)用和成本，由此計(jì)算可以看出，企業(yè)在不改變營(yíng)業(yè)額的情況之下，“營(yíng)改增”后將能有效降低企業(yè)的費(fèi)用支出。

五、新政策下改善稅收籌劃的若干建議——以房地產(chǎn)企業(yè)為例

針對(duì)這一背景下的企業(yè)稅收籌劃建議，筆者僅以房地產(chǎn)為例，提出如下建議:

一是對(duì)供應(yīng)方的資格和價(jià)格進(jìn)行比較。房地產(chǎn)企業(yè)在一般納稅人處購(gòu)進(jìn)零散材料時(shí)，應(yīng)索要增值稅專用發(fā)票，由此便可用以抵扣;而在小規(guī)模納稅人處購(gòu)進(jìn)商品時(shí)，在不能抵扣或者抵扣低的情況下，可以在此價(jià)格上要求便宜一些。

二是利用稅率差異。一般物資的稅率是17%，建筑業(yè)的稅率是11%，在政策允許的情況下，利用不同納稅對(duì)象稅率不同的差異，從而盡可能減少企業(yè)的稅務(wù)負(fù)擔(dān)。

三是“營(yíng)改增”之后，小規(guī)模納稅人比一般納稅人的征收比率要高。小規(guī)模納稅人在進(jìn)項(xiàng)稅超過(guò)了當(dāng)期銷售額的8%時(shí)，房地產(chǎn)企業(yè)即有必要申請(qǐng)開(kāi)辦成為一般納稅人，從而最大限度降低應(yīng)繳增值稅的負(fù)擔(dān)。

四是納稅時(shí)間上爭(zhēng)取延遲，盡可能爭(zhēng)取優(yōu)惠政策。在盡快取得進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票的情況下，開(kāi)出銷售發(fā)票的時(shí)間要盡量延遲;同時(shí)，增值稅具有相對(duì)多的減免稅政策，比如與環(huán)保項(xiàng)目相關(guān)的勞務(wù)或者產(chǎn)品，國(guó)家規(guī)定具有相應(yīng)的優(yōu)惠政策。所以，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)根據(jù)各自單位的實(shí)際情況、財(cái)務(wù)人員對(duì)增值稅有關(guān)條文的掌握等情況，機(jī)動(dòng)靈活地進(jìn)行稅務(wù)籌劃。

六、結(jié)語(yǔ)

綜上，“營(yíng)改增”對(duì)于國(guó)內(nèi)各企業(yè)來(lái)說(shuō)具有“危與機(jī)”的兩面性，為此，企業(yè)必須以此次稅改為契機(jī)，進(jìn)一步合理規(guī)劃自身經(jīng)營(yíng)行為，靈活運(yùn)用稅收優(yōu)惠政策，更快地駛?cè)肟沙掷m(xù)發(fā)展的“快車(chē)道”，在促進(jìn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展方面發(fā)揮更大作用。

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