重慶工商大學會計學研究生院 曹莉莉

財政部2001年12月份頒布的《財政部關(guān)于彩票發(fā)行與銷售機構(gòu)執(zhí)行〈事業(yè)單位會計制度〉有關(guān)問題的通知》，對于規(guī)范和加強我國彩票機構(gòu)會計核算，促進我國彩票業(yè)健康發(fā)展發(fā)揮了重大作用。為了進一步規(guī)范彩票機構(gòu)的會計核算，財政部于2013年12月頒布了《彩票機構(gòu)會計制度》。與原制度相比，新制度無論是在會計科目的設置方面，還是彩票的發(fā)行銷售至資金分配的賬務處理方面都發(fā)生了較大變動。本文在對新舊制度比較分析的基礎(chǔ)上，通過實例說明了彩票從發(fā)行銷售至資金分配的經(jīng)濟業(yè)務處理，同時指出了新制度在執(zhí)行中可能存在的問題及改進建議。

一、新舊制度下彩票機構(gòu)會計科目主要變化

（一）新舊制度下“存貨類”科目核算變化 對于彩票機構(gòu)的“存貨”，新制度設置了“庫存材料”科目來核算彩票機構(gòu)在開展業(yè)務活動及其他活動中為耗用而儲存的各種材料、燃料、包裝物、低值易耗品、熱敏紙、投注單及達不到固定資產(chǎn)標準的用具、裝具等的實際成本，而原制度設置了“材料”和“產(chǎn)成品”兩個科目，其中“材料”科目核算的是彩票機構(gòu)庫存的物資材料以及達不到固定資產(chǎn)標準的工具、器具、低值易耗品等，“產(chǎn)成品”科目核算的是彩票機構(gòu)生產(chǎn)并已驗收入庫產(chǎn)品的實際成本，通過對比可以看出，新制度下的“庫存材料”科目的核算范圍包括了原制度下的“材料”“產(chǎn)成品”科目核算的內(nèi)容，這樣進一步簡化了會計核算。新舊制度下，“庫存彩票”科目核算的內(nèi)容基本相同，但是在期末編制資產(chǎn)負債表時，新制度要求直接按“庫存彩票”科目的余額填列，而原制度下，要將該科目的余額并入“產(chǎn)成品”賬戶。

（二）新舊制度下“應繳財政專戶款”核算內(nèi)容變化 新制度對“應繳財政專戶款”的定義是彩票機構(gòu)按照規(guī)定應繳入財政專戶的款項，《彩票管理條例實施細則》第五十三條的規(guī)定：彩票發(fā)行機構(gòu)、彩票銷售機構(gòu)的業(yè)務費由彩票發(fā)行機構(gòu)、彩票銷售機構(gòu)按月繳入中央財政專戶和省級財政專戶，實行收支兩條線管理。由此可以看出，“應繳財政專戶款”科目核算的是彩票機構(gòu)按彩票銷售額的一定比例提取的上繳中央財政專戶和省級財政專戶的業(yè)務費。相比之下，舊制度中的“應繳財政專戶款”核算的范圍更廣，不僅包括提取的彩票機構(gòu)的業(yè)務費，還包括提取的彩票公益金。新制度把彩票公益金從舊制度中的“應繳財政專戶款”科目分離出來，納入“應繳國庫款”科目核算，這樣分開核算正符合“專款專用”的目的，也便于資金管理。

（三）新制度發(fā)行銷售與資金分配新增會計科目 新制度新增了“應繳國庫款”、“庫存彩票基金”科目，并且對“應付返獎獎金”的科目進行了細化，在該科目下設置了當期返獎獎金、獎池、調(diào)節(jié)基金和一般調(diào)節(jié)基金等明細科目。其中“應繳國庫款”“科目核算彩票機構(gòu)按規(guī)定比例提取的彩票公益金以及國有資產(chǎn)處置凈收益，“庫存彩票基金”科目核算彩票機構(gòu)已驗收入庫的彩票所占用的資金，因此當彩票機構(gòu)增加庫存彩票時，”庫存彩票“賬戶余額增加的同時，“庫存彩票基金”科目金額也相應增加，反之，調(diào)出庫存彩票時，該科目金額也相應減少。《彩票管理條例》第四十九條規(guī)定彩票機構(gòu)應按照各種彩票游戲規(guī)則的規(guī)定設置獎池、調(diào)節(jié)基金和一般調(diào)節(jié)基金，為了配合管理條例的實施，新制度在“應付返獎獎金”的科目下設置了當期返獎獎金、獎池、調(diào)節(jié)基金和一般調(diào)節(jié)基金等明細科目。其中“當期返獎獎金”是按照游戲規(guī)則的規(guī)定比例提取的支付給中獎者的獎金，提取時直接計入“應付返獎獎金——A品種（當期返獎獎金）”科目，對于逾期未兌獎的獎金，新制度納入彩票公益金，留歸地方使用，實際轉(zhuǎn)出時，借記“應付返獎獎金——A品種（當期返獎獎金）”，貸記“應繳國庫款——應繳彩票公益金（省級）”科目；獎池核算的是提取的當期返獎獎金和實際中出的差額，如果游戲設置了獎池，按照差額，從“應付返獎獎金——A品種（當期返獎獎金）”科目中轉(zhuǎn)入“應付返獎獎金——A品種（獎池）”科目；調(diào)節(jié)基金包括三個部分：按彩票銷售額比例提取的資金、逾期為退票的票款和浮動獎取整后的余額。如果彩票游戲規(guī)則設置了調(diào)節(jié)基金，按提取金額，計入“應付返獎獎金——A品種（調(diào)節(jié)基金）”科目，獎池資金的超額部分也納入調(diào)節(jié)基金科目，從“應付返獎獎金——A品種（獎池）”科目轉(zhuǎn)入“應付返獎獎金——A品種（調(diào)節(jié)基金）”科目，待停止銷售的彩票游戲兌獎期結(jié)束后，若調(diào)節(jié)基金和獎池有余額，則轉(zhuǎn)到一般調(diào)節(jié)基金科目，即從“應付返獎獎金——A品種（調(diào)節(jié)基金）、A品種（獎池）”科目轉(zhuǎn)入“應付返獎獎金——一般調(diào)節(jié)基金”科目。

二、新制度下彩票發(fā)行銷售與資金分配賬務處理例析

（一）購進彩票 新制度下，當彩票機構(gòu)按照彩票印制合同或訂貨單規(guī)定向彩票印制單位支付印制費時，首先按照實際支付的印制費金額，借記“事業(yè)支出”科目，貸記“銀行存款”科目，待彩票生產(chǎn)出來驗收入庫時，借記“庫存彩票”，貸記“庫存彩票基金”科目。

［例1］2014年3月1日，某彩票機構(gòu)用銀行存款購買了一批低值易耗品，該批材料購買價款為100萬元，另支付相關(guān)稅費、運輸費等其他費用10萬元，材料于當日入庫。同日，該彩票機構(gòu)與某彩票印刷廠簽訂了一份彩票印制合同，按合同規(guī)定，彩票機構(gòu)于當日預付了彩票印制費200萬元。3月15日，該批彩票驗收入庫。相應的會計分錄為：（單位：萬元，下同）

購入材料時，

借：庫存材料 110

貸：銀行存款 110

向彩票單位支付彩票印制費時，

借：事業(yè)支出 200

貸：銀行存款 200

彩票驗收入庫時，

借：庫存彩票 200

貸：庫存彩票基金 200

（二）銷售彩票 新制度下，當彩票機構(gòu)從倉庫調(diào)出彩票時，借記“庫存彩票基金”科目，貸記“庫存彩票”科目。彩票機構(gòu)收到代銷者預繳的彩票銷售款在“預收賬款”科目核算，并在該科目下設置“預收彩票銷售款”明細科目，借記“銀行存款”科目，貸記“預收賬款——預收彩票銷售款”科目，當彩票銷售實現(xiàn)時，借記“預收賬款——預收彩票銷售款”科目，貸記“彩票銷售結(jié)算”科目。

［例2］2014年4月1日，某彩票機構(gòu)與彩票代銷者簽訂了一份彩票代銷合同，由該彩票代銷者代銷一批彩票，該批彩票實際生產(chǎn)成本為200萬元，預計該批彩票銷售額為1000萬元，合同規(guī)定彩票彩票銷售款采用預存款交款方式。當日，該批彩票按時發(fā)出，彩票機構(gòu)收到代銷者預付銷售款1000萬元。相應的會計分錄為：

彩票機構(gòu)收到預付彩票銷售款時，

借：銀行存款 1000

貸：預收賬款——預收彩票銷售款 1000

彩票機構(gòu)發(fā)出彩票時，

借：彩票庫存基金 200

貸：庫存彩票 200

彩票銷售實現(xiàn)時，

借：預收賬款——預收彩票銷售款 200

貸：彩票銷售結(jié)算 200

（三）彩票資金分配 彩票資金包括彩票獎金、彩票發(fā)行費和彩票公益金，由于不同品種彩票的游戲規(guī)則不同，因此不同品種彩票的彩票資金的構(gòu)成比例也是不一樣的。彩票機構(gòu)應該按照各種彩票游戲規(guī)則的規(guī)定，分別按彩票銷售額的一定比例計提彩票獎金、彩票發(fā)行費和彩票公益金。根據(jù)《彩票公益金管理辦法》的規(guī)定，彩票公益金由各省、自治區(qū)、直轄市彩票銷售機構(gòu)（以下簡稱彩票銷售機構(gòu)）按照有關(guān)部門規(guī)定的公益金分配政策和提取比例按每月銷售額據(jù)實提取，提取的彩票公益金在中央財政和地方財政間按比例分配，由彩票銷售機構(gòu)分別上繳中央財政和省級財政。因此，省級彩票銷售機構(gòu)應在“應繳國庫款”下設置“中央”、“省級”二級明細科目，根據(jù)應提取的上繳中央財政和地方財政的金額，借記“彩票銷售結(jié)算”科目，貸記“應繳國庫款——應繳彩票公益金(中央)”、“應繳國庫款——應繳彩票公益金（省級）”科目。彩票發(fā)行費包括彩票代銷者的銷售費和彩票機構(gòu)的業(yè)務費用。其中，彩票代銷費由彩票機構(gòu)和彩票代銷者按照合同約定的比例進行結(jié)算，彩票業(yè)務費是按照月銷售額的一定比例提取的專項用于彩票發(fā)行銷售活動的經(jīng)費，在彩票發(fā)行機構(gòu)和彩票銷售機構(gòu)間按一定的比例進行分配，由彩票發(fā)行機構(gòu)和彩票銷售機構(gòu)分別繳入中央財政專戶和省級財政專戶，借記“應繳財政專戶——省級”、“應繳財政專戶——中央”科目，實行收支兩條線管理。

［例3］（由于不同種類的彩票資金分配比例不同，以雙色球彩票為例）某省2014年3月份雙色球彩票銷售收入額為200萬元，其中棄獎獎金10萬元，未中出高等獎金20萬元。按照現(xiàn)行雙色球彩票管理政策的規(guī)定：雙色球設獎獎金為銷售總額的50%，其中當期獎金為銷售總額的49%，調(diào)節(jié)基金為銷售總額的1%，雙色球設置獎池，包括未中出的高等獎獎金和超出單注封頂限額部分的獎金；彩票公益金為銷售總額的35%，其余部分中央和地方按1：1的比例進行分配；彩票發(fā)行經(jīng)費為銷售總額的15%，其中按代銷合同規(guī)定，彩票代銷費為8%，彩票業(yè)務費中央和地方按1：6的比例進行分配。相應的會計分錄為：

一是應付返獎獎金處理。提取應付返獎獎金時，

借：彩票銷售結(jié)算 100（200*50%）

貸：應付返獎獎金——當期返獎獎金98（200*49%）

——調(diào)節(jié)基金 2（200*1%）

實際支付獎金時，

借：應付返獎獎金——當期返獎獎金 68

貸：銀行存款 68

將棄獎獎金轉(zhuǎn)入彩票公益金時，

借：應付返獎獎金——當期返獎獎金 10

貸：應繳國庫款——應繳彩票公益金（省級） 10

將未中出的獎金轉(zhuǎn)入獎池時，

借：應付返獎獎金——當期返獎獎金 20

貸：應付返獎獎金——雙色球（獎池） 20

假設某日該彩票經(jīng)批準停止銷售且兌獎期已結(jié)束，要把獎池、調(diào)節(jié)基金轉(zhuǎn)入一般調(diào)節(jié)基金。

借：應付返獎獎金——雙色球（獎池） 20

——調(diào)節(jié)基金 2

貸：應付返獎獎金—一般調(diào)節(jié)基金 22

二是發(fā)行經(jīng)費處理。提取彩票發(fā)行經(jīng)費時，

借：彩票銷售結(jié)算 30

貸：應繳財政專戶款——省級 12

其他應付款——中央 2

應付代銷費 16

實際支付代銷費時，

借：應付代銷費 16

貸：銀行存款 16

實際上繳彩票機構(gòu)業(yè)務費時，

借：應繳財政專戶款——省級 12

其他應付款——中央 2

貸：銀行存款 14

三是彩票公益金處理。提取彩票公益金時，

借：彩票銷售結(jié)算 70

貸：應繳國庫款——應繳彩票公益（省級） 35

——應繳彩票公益（中央） 35

實際上繳時，

借：應繳國庫款——省級彩票公益金 35

——中央彩票公益金 35

貸：銀行存款 70

三、新制度實際執(zhí)行中存在的問題及改進建議

（一）“應繳中央財政專戶款項”會計處理的疑問 根據(jù)彩票管理條例實施細則的規(guī)定，彩票發(fā)行機構(gòu)、彩票銷售機構(gòu)的業(yè)務費由彩票發(fā)行機構(gòu)、彩票銷售機構(gòu)按月繳入中央財政專戶和省級財政專戶，實行收支兩條線管理。據(jù)此可以判斷，省級彩票銷售機構(gòu)在在對本省的彩票資金進行分配時，按規(guī)定應繳入中央財政專戶的彩票發(fā)行機構(gòu)的業(yè)務費應該是由銷售機構(gòu)先上繳發(fā)行機構(gòu)，再由發(fā)行機構(gòu)上繳中央財政專戶，那么銷售機構(gòu)在提取發(fā)行機構(gòu)的業(yè)務費時，應該記入哪個賬戶，新制度對此并沒有明確規(guī)定。舊制度計入“應付賬款——中央”賬戶核算，但是根據(jù)新制度對應付賬款和其他應付款的定義，新制度下計入其他應付款賬戶更合適。根據(jù)新制度的定義，應付賬款核算的主要是彩票機構(gòu)采購物資或者購買勞務以及彩票機構(gòu)間因聯(lián)網(wǎng)游戲獎金結(jié)算等產(chǎn)生的應付款項，可以看出應付賬款核算的主要是彩票機構(gòu)主營業(yè)務活動涉及到的負債，顯然，提取的發(fā)行機構(gòu)的業(yè)務費不在這個范疇，對于銷售機構(gòu)而言，這筆款項更具有代收款的性質(zhì)，因此應把它計入“其它應付款”科目。

（二）彩票銷售機構(gòu)在領(lǐng)取彩票時是否做賬 舊制度中有明確規(guī)定，銷售機構(gòu)向中央級彩票機構(gòu)領(lǐng)取的彩票只登記輔助賬，不做賬務處理，但是在新制度中，對此并沒有明確規(guī)定。既然彩票是由國家統(tǒng)一發(fā)行，統(tǒng)一管理的，那么銷售機構(gòu)本身也就具有代銷者的性質(zhì)，因此，關(guān)于向上級機構(gòu)領(lǐng)取彩票的業(yè)務，可以遵循舊制度的規(guī)定，只登記輔助賬，不做賬務處理。

［1］財政部：《關(guān)于彩票發(fā)行與銷售機構(gòu)執(zhí)行＜事業(yè)單位會計制度＞的通知》，財會［2011］63號。