南召鳳

摘 要：2006年，我國發(fā)布了《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》，規(guī)范對資產(chǎn)減值準備的計提要求。該準則不僅提高了企業(yè)會計信息質(zhì)量，更貫徹了會計“謹慎性”原則，使我國資產(chǎn)減值會計的發(fā)展有了新的飛躍。但該準則并非規(guī)范了所有資產(chǎn)的減值，有些資產(chǎn)的減值仍然分散在各具體準則中；另外，我國資產(chǎn)減值的會計處理仍存在一些問題。因此，主要分析了八項資產(chǎn)減值確認、計量原則以及賬務處理，并提出了減值核算中存在的一些問題。

關(guān)鍵詞：資產(chǎn)減值損失；可變現(xiàn)凈值；可收回金額；現(xiàn)值

中圖分類號：F233 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2014）29-0228-03

一、資產(chǎn)減值的含義

資產(chǎn)減值，又稱為資產(chǎn)減損，是指外部因素、內(nèi)部使用方式或使用范圍發(fā)生變化而對資產(chǎn)造成不利影響，導致資產(chǎn)使用價值降低，致使資產(chǎn)未來可流入企業(yè)的全部經(jīng)濟利益低于其現(xiàn)有的賬面價值。它的本質(zhì)是資產(chǎn)的現(xiàn)時經(jīng)濟利益預期低于其原記賬時對未來經(jīng)濟利益的確認價值，在會計上表現(xiàn)為資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值。

企業(yè)所有的資產(chǎn)在發(fā)生減值時，原則上都應當及時加以確認和計量，但是由于有關(guān)資產(chǎn)特性不同，其減值會計處理也有所差別，因而所適用的企業(yè)會計準則也不盡相同。比如，固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期股權(quán)投資（公允價值不能可靠計量的股權(quán)投資除外），投資性房地產(chǎn)（成本模式下）這四項資產(chǎn)的減值核算適用的是《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》（以下簡稱資產(chǎn)減值準則）；存貨減值核算適用的是《企業(yè)會計準則第1號——存貨》（以下簡稱存貨準則）；應收款項、持有至到期投資、可供出售金融資產(chǎn)這三項資產(chǎn)的減值適用的是《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》（以下簡稱金融工具確認和計量準則）。

二、資產(chǎn)減值的會計核算

（一）固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期股權(quán)投資、投資性房地產(chǎn)減值的核算

1.資產(chǎn)減值確認與計量的原則

固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期股權(quán)投資、投資性房地產(chǎn)減值的核算適用的是資產(chǎn)減值準則。資產(chǎn)減值準則規(guī)定：企業(yè)在對資產(chǎn)進行減值測試后，確認資產(chǎn)發(fā)生減值的，應按照資產(chǎn)的賬面價值與可收回金額孰低原則進行計量。即：如果資產(chǎn)的可收回金額低于其資產(chǎn)的賬面價值，應當將資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額，將減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計入當期損益，同時計提相應的資產(chǎn)減值準備。這樣，企業(yè)當期確認的減值損失應當反映在企業(yè)利潤表中，而計提的資產(chǎn)減值準備應當作為相關(guān)資產(chǎn)的備抵項目，反映在企業(yè)資產(chǎn)負債表中，從而夯實企業(yè)資產(chǎn)價值，避免利潤虛增，如實反映企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果。

考慮到固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期股權(quán)投資、投資性房地產(chǎn)等資產(chǎn)發(fā)生減值后，一方面，價值回升的可能性比較小，通常屬于永久性減值；另一方面從會計信息謹慎性要求考慮，為了避免確認資產(chǎn)重估增值和操縱利潤，資產(chǎn)減值準則規(guī)定，資產(chǎn)減值損益一經(jīng)確認，在以后期間不得轉(zhuǎn)回。

2.資產(chǎn)減值的賬務處理

企業(yè)設置“資產(chǎn)減值損失”科目，用來正確核算企業(yè)的資產(chǎn)減值損失和計提的資產(chǎn)減值準備。該科目應按照資產(chǎn)類別進行明細核算，以反映各類資產(chǎn)在當期確認的資產(chǎn)減值損失金額；同時，根據(jù)資產(chǎn)的類別，分別設置“固定資產(chǎn)減值準備”、“無形資產(chǎn)減值準備”、“長期股權(quán)投資減值準備”、“投資性房地產(chǎn)減值準備”會計科目。

當企業(yè)確認資產(chǎn)發(fā)生了減值，應根據(jù)所確認的減值金額，作如下賬務處理：

借：資產(chǎn)減值損失

貸：固定資產(chǎn)減值準/無形資產(chǎn)減值準備

長期股權(quán)投資減值準備/投資性房地產(chǎn)減值準備

例：2013年12月31日，宏風股份有限公司在對一項專利權(quán)的賬面價值進行檢查時，發(fā)現(xiàn)市場上已存在類似專利技術(shù)所生產(chǎn)的產(chǎn)品，從而對宏風股份有限公司產(chǎn)品的銷售造成重大不利影響。當時，該專利的攤余價值為180 000元，剩余攤銷年限為5年。根據(jù)2013年12月31日技術(shù)市場的行情，如果宏風股份有限公司將該專利權(quán)予以出售，則在扣除發(fā)生的律師費和其他相關(guān)稅費后，可獲得130 000元。但是，如果公司計劃繼續(xù)使用該專利進行產(chǎn)品生產(chǎn)，則在未來5年內(nèi)預計可以獲得的現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為125 000元。

宏風股份有限公司該專利權(quán)的公允價值減去處置費用后的凈額為130 000元，預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為125 000元，因此，該專利的可收回金額為130 000元（兩個金額中較高者為可收回金額）。2013年12月31日宏風股份有限公司為該專利計提減值的賬務處理：

借：資產(chǎn)減值損失——計提無形資產(chǎn)減值損失 50 000

貸：無形資產(chǎn)減值準備50 000

（二）存貨減值的核算

1.存貨期末計價原則

為了使存貨符合資產(chǎn)定義，以在資產(chǎn)負債表中更合理地反映存貨的價值，存貨準則規(guī)定：資產(chǎn)負債表日，存貨應當按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低法計量。當期末存貨的成本低于可變現(xiàn)凈值時，存貨仍按照成本計量；當期末存貨的可變現(xiàn)凈值低于成本時，存貨則按可變現(xiàn)凈值計量，同時按照可變現(xiàn)凈值低于成本的差額確認資產(chǎn)減值損失，并計提存貨跌價準備，計入當期損益。

存貨的成本，是指存貨的期末實際成本；可變現(xiàn)凈值是指日?；顒又校尕浀墓烙嬍蹆r減去完工時估計要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以及相關(guān)稅費后的金額。

2.存貨減值的賬務處理

（1）存貨跌價準備的計提

資產(chǎn)負債表日，存貨應當按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低法計量。

當存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值時，企業(yè)應當按存貨可變現(xiàn)凈值低于成本的差額，計提存貨跌價準備，即

借：資產(chǎn)減值損失—計提的存貨跌價準備

貸：存貨跌價準備

（2）存貨跌價準備的轉(zhuǎn)回

當影響存貨減值的因素已經(jīng)消失時，原先減記的金額應該予以恢復（在原計提的存貨跌價減值準備范圍內(nèi)），做相反的會計處理，即endprint

借：存貨跌價準備

貸：資產(chǎn)減值損失—計提的存貨跌價準備

（3）存貨跌價準備的結(jié)轉(zhuǎn)

已經(jīng)計提了跌價準備的存貨，在生產(chǎn)經(jīng)營領(lǐng)用、銷售或其他原因轉(zhuǎn)出時，對已計提的存貨跌價準備要按比例一同結(jié)轉(zhuǎn)。如：

生產(chǎn)領(lǐng)用存貨時：

借：存貨跌價準備

貸：生產(chǎn)成本

銷售存貨時：

借：存貨跌價準備

貸：主營業(yè)務成本（其他業(yè)務成本）

例：宏風股份有限公司從2010年開始，對期末存貨按成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。

①2010年12月31日，存貨的成本為80 000元，可變現(xiàn)凈值為70 000元。則，2010年12月31日：

借：資產(chǎn)減值損失—計提的存貨跌價準備10 000

貸：存貨跌價準備10 000

②2011年，在售出商品時，相應的結(jié)轉(zhuǎn)存貨跌價準備5 000元。2011年12月31日，存貨成本90 000元，可變現(xiàn)凈值82 000元。

結(jié)轉(zhuǎn)存貨跌價準備時：

借：存貨跌價準備5 000

貸：主營業(yè)務成本5 000

2011年12月31日：

借：資產(chǎn)減值損失—計提的存貨跌價準備3 000

貸：存貨跌價準備3 000

（三）金融資產(chǎn)減值的核算

1.金融資產(chǎn)減值損失的確認、計量原則

金融工具確認與計量準則規(guī)定：企業(yè)應當在資產(chǎn)負債表日對以公允價值計量且變動計入當期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)的賬面價值進行檢查，有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應當確認減值損失，計提減值準備。

持有至到期投資、貸款和應收賬款等金融資產(chǎn)發(fā)生減值時，應當將該金融資產(chǎn)的賬面價值減記至未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計入當期損益。如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價值已恢復，應在原確認減值損失的范圍內(nèi)按已恢復的金額轉(zhuǎn)回。

可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值時，對于已確認減值損失的可供出售債務工具，在隨后的會計期間公允價值已上升且客觀上與原確認減值損失后發(fā)生的事項有關(guān)的，應在原確認的減值損失范圍內(nèi)按已恢復的金融予以轉(zhuǎn)回，計入當期損益；可供出售權(quán)益工具投資發(fā)生的減值損失，不得通過損益轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回時計入“資本公積——其他資本公積”科目?？晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)發(fā)生減值時，原直接計入所有者權(quán)益中的因公允價值下降形成的累計損失，應當予以轉(zhuǎn)出，計入當期損益。

2.金融資產(chǎn)減值賬務處理

（1）持有至到期投資、貸款和應收款項減值的賬務處理

借：資產(chǎn)減值損失

貸：持有至到期投資減值準備/貸款減值準備/壞賬準備

若計提過減值的金融資產(chǎn)，在以后期間價值有所上升，則在原確認減值損失范圍內(nèi)按已恢復金額，借記“持有至到期投資減值準備”等，貸記“資產(chǎn)減值損失”。

（2）可供出售金融資產(chǎn)減值賬務處理

①計提減值準備

借：資產(chǎn)減值損失——計提可供出售金融資產(chǎn)減值

貸：資本公積——其他資本公積

可供出售金融資產(chǎn)減值準備

例：2012年12月1日，宏風股份有限公司從證券市場上購入一只股票作為可供出售金融資產(chǎn)，實際支付款項350萬元，2012年12月31日，該股票公允價值為340萬元，2013年12月31日，其公允價值為100萬元，而且下降還會持續(xù)。

2012年12月31日：

借：資本公積——其他資本公積10

貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動10

2013年12月31日：

借：資產(chǎn)減值損失資產(chǎn)減值損失——計提可供出售金融資產(chǎn)減值250

貸：資本公積——其他資本公積10

可供出售金融資產(chǎn)減值準備240

②可供出售金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)回

借：可供出售金融資產(chǎn)減值準備

貸：資產(chǎn)減值損失（債務工具）

資本公積——其他資本公積（權(quán)益工具）

（四）八項資產(chǎn)減值的對比總結(jié)

通過上述對八項資產(chǎn)的減值確認、計提原則和賬務處理的分析，下面將八項資產(chǎn)減值的對比，以圖表形式總結(jié)如下（見表1）。

三、資產(chǎn)減值核算存在的問題

（一）資產(chǎn)減值損失的確認與計量難度大

首先，資產(chǎn)減值損失的計提有賴于堅實有力的證據(jù)為依靠，而目前我國市場上關(guān)于資產(chǎn)的信息并不充分，要想獲取充分的信息，可能需要國外一些先進機構(gòu)的提供，而國外機構(gòu)能否提供并不確定，提供的真實與否也無從得知，就算能夠得到真實的信息，也受到時間和空間的限制，而且當今社會，信息更新如此之快，待獲取國外的信息時，信息可能會稍有滯后，與現(xiàn)在的情況有所差距了；另外，價格尚不完善，存在一些漏洞。

其次，在現(xiàn)在這個科技高速發(fā)展的時代，技術(shù)不斷被更新，市場價值也波蕩不定，豈是僅依靠會計人員的專業(yè)知識和經(jīng)驗就能判斷資產(chǎn)減值，這也不可能不存在差異，即使再專業(yè)的人員，他的判斷也是具有主觀性的。

（二）資產(chǎn)減值準備計提標準具有多重性

我國企業(yè)會計準則對于計提減值準備的比例以及如何計提并沒有明確的相關(guān)規(guī)定，完全依靠企業(yè)“實事求是”，結(jié)合自身實際情況判斷。這對企業(yè)也并非就是一件好事，如果企業(yè)沒有經(jīng)驗豐富的專業(yè)財務會計人員的判斷分析，不僅影響資產(chǎn)減值的計提，使資產(chǎn)的計量不準確，也會使企業(yè)高層管理者投機取巧，為其粉飾財務報表和經(jīng)營成果提供契機。因而，計提減值損失因企業(yè)不同而異，這種多重標準不盡合理。

（三）部分企業(yè)可能利用資產(chǎn)減值進行盈余操縱

資產(chǎn)減值損失的計提是計入當期損益——資產(chǎn)減值損失的，隨著減值的計提，企業(yè)當期的利潤也會有所影響。為了達到少交所得稅的目的，企業(yè)有可能過多地計提減值準備；而部分資產(chǎn)減值在以后期間又是允許轉(zhuǎn)回的，這就會使部分企業(yè)在經(jīng)營不景氣的情況下，在利潤連續(xù)下滑的情況下，出于某些目的，利用減值損失的轉(zhuǎn)回來粉飾利潤。這樣，就會使企業(yè)提供的財務信息不真實，從而影響決策者的決策，使信息的相關(guān)性大打折扣。

參考文獻：

[1] 劉永澤，陳立軍.中級財務會計（第2版）[M].大連：東北財經(jīng)大學出版社，2009.

[2] 董麗娜.關(guān)于我國企業(yè)資產(chǎn)減值會計的研究[D].長春：吉林財經(jīng)大學，2011.

[3] 張卓.新會計準則對企業(yè)資產(chǎn)減值計提行為的影響[J].中南財經(jīng)政法大學學報，2010，（6）.

[責任編輯 李 可]endprint

借：存貨跌價準備

貸：資產(chǎn)減值損失—計提的存貨跌價準備

（3）存貨跌價準備的結(jié)轉(zhuǎn)

已經(jīng)計提了跌價準備的存貨，在生產(chǎn)經(jīng)營領(lǐng)用、銷售或其他原因轉(zhuǎn)出時，對已計提的存貨跌價準備要按比例一同結(jié)轉(zhuǎn)。如：

生產(chǎn)領(lǐng)用存貨時：

借：存貨跌價準備

貸：生產(chǎn)成本

銷售存貨時：

借：存貨跌價準備

貸：主營業(yè)務成本（其他業(yè)務成本）

例：宏風股份有限公司從2010年開始，對期末存貨按成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。

①2010年12月31日，存貨的成本為80 000元，可變現(xiàn)凈值為70 000元。則，2010年12月31日：

借：資產(chǎn)減值損失—計提的存貨跌價準備10 000

貸：存貨跌價準備10 000

②2011年，在售出商品時，相應的結(jié)轉(zhuǎn)存貨跌價準備5 000元。2011年12月31日，存貨成本90 000元，可變現(xiàn)凈值82 000元。

結(jié)轉(zhuǎn)存貨跌價準備時：

借：存貨跌價準備5 000

貸：主營業(yè)務成本5 000

2011年12月31日：

借：資產(chǎn)減值損失—計提的存貨跌價準備3 000

貸：存貨跌價準備3 000

（三）金融資產(chǎn)減值的核算

1.金融資產(chǎn)減值損失的確認、計量原則

金融工具確認與計量準則規(guī)定：企業(yè)應當在資產(chǎn)負債表日對以公允價值計量且變動計入當期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)的賬面價值進行檢查，有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應當確認減值損失，計提減值準備。

持有至到期投資、貸款和應收賬款等金融資產(chǎn)發(fā)生減值時，應當將該金融資產(chǎn)的賬面價值減記至未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計入當期損益。如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價值已恢復，應在原確認減值損失的范圍內(nèi)按已恢復的金額轉(zhuǎn)回。

可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值時，對于已確認減值損失的可供出售債務工具，在隨后的會計期間公允價值已上升且客觀上與原確認減值損失后發(fā)生的事項有關(guān)的，應在原確認的減值損失范圍內(nèi)按已恢復的金融予以轉(zhuǎn)回，計入當期損益；可供出售權(quán)益工具投資發(fā)生的減值損失，不得通過損益轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回時計入“資本公積——其他資本公積”科目。可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值時，原直接計入所有者權(quán)益中的因公允價值下降形成的累計損失，應當予以轉(zhuǎn)出，計入當期損益。

2.金融資產(chǎn)減值賬務處理

（1）持有至到期投資、貸款和應收款項減值的賬務處理

借：資產(chǎn)減值損失

貸：持有至到期投資減值準備/貸款減值準備/壞賬準備

若計提過減值的金融資產(chǎn)，在以后期間價值有所上升，則在原確認減值損失范圍內(nèi)按已恢復金額，借記“持有至到期投資減值準備”等，貸記“資產(chǎn)減值損失”。

（2）可供出售金融資產(chǎn)減值賬務處理

①計提減值準備

借：資產(chǎn)減值損失——計提可供出售金融資產(chǎn)減值

貸：資本公積——其他資本公積

可供出售金融資產(chǎn)減值準備

例：2012年12月1日，宏風股份有限公司從證券市場上購入一只股票作為可供出售金融資產(chǎn)，實際支付款項350萬元，2012年12月31日，該股票公允價值為340萬元，2013年12月31日，其公允價值為100萬元，而且下降還會持續(xù)。

2012年12月31日：

借：資本公積——其他資本公積10

貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動10

2013年12月31日：

借：資產(chǎn)減值損失資產(chǎn)減值損失——計提可供出售金融資產(chǎn)減值250

貸：資本公積——其他資本公積10

可供出售金融資產(chǎn)減值準備240

②可供出售金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)回

借：可供出售金融資產(chǎn)減值準備

貸：資產(chǎn)減值損失（債務工具）

資本公積——其他資本公積（權(quán)益工具）

（四）八項資產(chǎn)減值的對比總結(jié)

通過上述對八項資產(chǎn)的減值確認、計提原則和賬務處理的分析，下面將八項資產(chǎn)減值的對比，以圖表形式總結(jié)如下（見表1）。

三、資產(chǎn)減值核算存在的問題

（一）資產(chǎn)減值損失的確認與計量難度大

首先，資產(chǎn)減值損失的計提有賴于堅實有力的證據(jù)為依靠，而目前我國市場上關(guān)于資產(chǎn)的信息并不充分，要想獲取充分的信息，可能需要國外一些先進機構(gòu)的提供，而國外機構(gòu)能否提供并不確定，提供的真實與否也無從得知，就算能夠得到真實的信息，也受到時間和空間的限制，而且當今社會，信息更新如此之快，待獲取國外的信息時，信息可能會稍有滯后，與現(xiàn)在的情況有所差距了；另外，價格尚不完善，存在一些漏洞。

其次，在現(xiàn)在這個科技高速發(fā)展的時代，技術(shù)不斷被更新，市場價值也波蕩不定，豈是僅依靠會計人員的專業(yè)知識和經(jīng)驗就能判斷資產(chǎn)減值，這也不可能不存在差異，即使再專業(yè)的人員，他的判斷也是具有主觀性的。

（二）資產(chǎn)減值準備計提標準具有多重性

我國企業(yè)會計準則對于計提減值準備的比例以及如何計提并沒有明確的相關(guān)規(guī)定，完全依靠企業(yè)“實事求是”，結(jié)合自身實際情況判斷。這對企業(yè)也并非就是一件好事，如果企業(yè)沒有經(jīng)驗豐富的專業(yè)財務會計人員的判斷分析，不僅影響資產(chǎn)減值的計提，使資產(chǎn)的計量不準確，也會使企業(yè)高層管理者投機取巧，為其粉飾財務報表和經(jīng)營成果提供契機。因而，計提減值損失因企業(yè)不同而異，這種多重標準不盡合理。

（三）部分企業(yè)可能利用資產(chǎn)減值進行盈余操縱

資產(chǎn)減值損失的計提是計入當期損益——資產(chǎn)減值損失的，隨著減值的計提，企業(yè)當期的利潤也會有所影響。為了達到少交所得稅的目的，企業(yè)有可能過多地計提減值準備；而部分資產(chǎn)減值在以后期間又是允許轉(zhuǎn)回的，這就會使部分企業(yè)在經(jīng)營不景氣的情況下，在利潤連續(xù)下滑的情況下，出于某些目的，利用減值損失的轉(zhuǎn)回來粉飾利潤。這樣，就會使企業(yè)提供的財務信息不真實，從而影響決策者的決策，使信息的相關(guān)性大打折扣。

參考文獻：

[1] 劉永澤，陳立軍.中級財務會計（第2版）[M].大連：東北財經(jīng)大學出版社，2009.

[2] 董麗娜.關(guān)于我國企業(yè)資產(chǎn)減值會計的研究[D].長春：吉林財經(jīng)大學，2011.

[3] 張卓.新會計準則對企業(yè)資產(chǎn)減值計提行為的影響[J].中南財經(jīng)政法大學學報，2010，（6）.

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借：存貨跌價準備

貸：資產(chǎn)減值損失—計提的存貨跌價準備

（3）存貨跌價準備的結(jié)轉(zhuǎn)

已經(jīng)計提了跌價準備的存貨，在生產(chǎn)經(jīng)營領(lǐng)用、銷售或其他原因轉(zhuǎn)出時，對已計提的存貨跌價準備要按比例一同結(jié)轉(zhuǎn)。如：

生產(chǎn)領(lǐng)用存貨時：

借：存貨跌價準備

貸：生產(chǎn)成本

銷售存貨時：

借：存貨跌價準備

貸：主營業(yè)務成本（其他業(yè)務成本）

例：宏風股份有限公司從2010年開始，對期末存貨按成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。

①2010年12月31日，存貨的成本為80 000元，可變現(xiàn)凈值為70 000元。則，2010年12月31日：

借：資產(chǎn)減值損失—計提的存貨跌價準備10 000

貸：存貨跌價準備10 000

②2011年，在售出商品時，相應的結(jié)轉(zhuǎn)存貨跌價準備5 000元。2011年12月31日，存貨成本90 000元，可變現(xiàn)凈值82 000元。

結(jié)轉(zhuǎn)存貨跌價準備時：

借：存貨跌價準備5 000

貸：主營業(yè)務成本5 000

2011年12月31日：

借：資產(chǎn)減值損失—計提的存貨跌價準備3 000

貸：存貨跌價準備3 000

（三）金融資產(chǎn)減值的核算

1.金融資產(chǎn)減值損失的確認、計量原則

金融工具確認與計量準則規(guī)定：企業(yè)應當在資產(chǎn)負債表日對以公允價值計量且變動計入當期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)的賬面價值進行檢查，有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應當確認減值損失，計提減值準備。

持有至到期投資、貸款和應收賬款等金融資產(chǎn)發(fā)生減值時，應當將該金融資產(chǎn)的賬面價值減記至未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計入當期損益。如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價值已恢復，應在原確認減值損失的范圍內(nèi)按已恢復的金額轉(zhuǎn)回。

可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值時，對于已確認減值損失的可供出售債務工具，在隨后的會計期間公允價值已上升且客觀上與原確認減值損失后發(fā)生的事項有關(guān)的，應在原確認的減值損失范圍內(nèi)按已恢復的金融予以轉(zhuǎn)回，計入當期損益；可供出售權(quán)益工具投資發(fā)生的減值損失，不得通過損益轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回時計入“資本公積——其他資本公積”科目?？晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)發(fā)生減值時，原直接計入所有者權(quán)益中的因公允價值下降形成的累計損失，應當予以轉(zhuǎn)出，計入當期損益。

2.金融資產(chǎn)減值賬務處理

（1）持有至到期投資、貸款和應收款項減值的賬務處理

借：資產(chǎn)減值損失

貸：持有至到期投資減值準備/貸款減值準備/壞賬準備

若計提過減值的金融資產(chǎn)，在以后期間價值有所上升，則在原確認減值損失范圍內(nèi)按已恢復金額，借記“持有至到期投資減值準備”等，貸記“資產(chǎn)減值損失”。

（2）可供出售金融資產(chǎn)減值賬務處理

①計提減值準備

借：資產(chǎn)減值損失——計提可供出售金融資產(chǎn)減值

貸：資本公積——其他資本公積

可供出售金融資產(chǎn)減值準備

例：2012年12月1日，宏風股份有限公司從證券市場上購入一只股票作為可供出售金融資產(chǎn)，實際支付款項350萬元，2012年12月31日，該股票公允價值為340萬元，2013年12月31日，其公允價值為100萬元，而且下降還會持續(xù)。

2012年12月31日：

借：資本公積——其他資本公積10

貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動10

2013年12月31日：

借：資產(chǎn)減值損失資產(chǎn)減值損失——計提可供出售金融資產(chǎn)減值250

貸：資本公積——其他資本公積10

可供出售金融資產(chǎn)減值準備240

②可供出售金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)回

借：可供出售金融資產(chǎn)減值準備

貸：資產(chǎn)減值損失（債務工具）

資本公積——其他資本公積（權(quán)益工具）

（四）八項資產(chǎn)減值的對比總結(jié)

通過上述對八項資產(chǎn)的減值確認、計提原則和賬務處理的分析，下面將八項資產(chǎn)減值的對比，以圖表形式總結(jié)如下（見表1）。

三、資產(chǎn)減值核算存在的問題

（一）資產(chǎn)減值損失的確認與計量難度大

首先，資產(chǎn)減值損失的計提有賴于堅實有力的證據(jù)為依靠，而目前我國市場上關(guān)于資產(chǎn)的信息并不充分，要想獲取充分的信息，可能需要國外一些先進機構(gòu)的提供，而國外機構(gòu)能否提供并不確定，提供的真實與否也無從得知，就算能夠得到真實的信息，也受到時間和空間的限制，而且當今社會，信息更新如此之快，待獲取國外的信息時，信息可能會稍有滯后，與現(xiàn)在的情況有所差距了；另外，價格尚不完善，存在一些漏洞。

其次，在現(xiàn)在這個科技高速發(fā)展的時代，技術(shù)不斷被更新，市場價值也波蕩不定，豈是僅依靠會計人員的專業(yè)知識和經(jīng)驗就能判斷資產(chǎn)減值，這也不可能不存在差異，即使再專業(yè)的人員，他的判斷也是具有主觀性的。

（二）資產(chǎn)減值準備計提標準具有多重性

我國企業(yè)會計準則對于計提減值準備的比例以及如何計提并沒有明確的相關(guān)規(guī)定，完全依靠企業(yè)“實事求是”，結(jié)合自身實際情況判斷。這對企業(yè)也并非就是一件好事，如果企業(yè)沒有經(jīng)驗豐富的專業(yè)財務會計人員的判斷分析，不僅影響資產(chǎn)減值的計提，使資產(chǎn)的計量不準確，也會使企業(yè)高層管理者投機取巧，為其粉飾財務報表和經(jīng)營成果提供契機。因而，計提減值損失因企業(yè)不同而異，這種多重標準不盡合理。

（三）部分企業(yè)可能利用資產(chǎn)減值進行盈余操縱

資產(chǎn)減值損失的計提是計入當期損益——資產(chǎn)減值損失的，隨著減值的計提，企業(yè)當期的利潤也會有所影響。為了達到少交所得稅的目的，企業(yè)有可能過多地計提減值準備；而部分資產(chǎn)減值在以后期間又是允許轉(zhuǎn)回的，這就會使部分企業(yè)在經(jīng)營不景氣的情況下，在利潤連續(xù)下滑的情況下，出于某些目的，利用減值損失的轉(zhuǎn)回來粉飾利潤。這樣，就會使企業(yè)提供的財務信息不真實，從而影響決策者的決策，使信息的相關(guān)性大打折扣。

參考文獻：

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[責任編輯 李 可]endprint