李媛

摘要：新醫(yī)改政策的出臺，對醫(yī)院管理提出了新的要求和挑戰(zhàn)。作為市場經(jīng)濟(jì)中獨立核算的主體，醫(yī)院在肩負(fù)公益性使命的前提下，應(yīng)借鑒和采用現(xiàn)代先進(jìn)財務(wù)管理理論和財務(wù)管理方法進(jìn)行日常經(jīng)營活動管理，進(jìn)而提升經(jīng)濟(jì)效益，增強(qiáng)自身的核心競爭力。作為財務(wù)管理中最重要的一部分，成本管理必須引起各方重視。本文闡述了醫(yī)院成本管理的意義，剖析了其成本管理現(xiàn)狀，并提出改進(jìn)措施。

關(guān)鍵詞：醫(yī)院 成本管理 控制

醫(yī)院成本管理是指醫(yī)院在提供醫(yī)療服務(wù)過程中，將耗費的人力、物力和財力等資源，通過貨幣形式表現(xiàn)后，按一定方法或口徑進(jìn)行的歸集核算。在過去相當(dāng)長的一段時間里，醫(yī)院作為非營利性主體，成本管理理念并未引起足夠的重視。如今，隨著辦醫(yī)格局的多元化，各類特色主體醫(yī)院之間的競爭愈加激烈。一方面，患者追求“更高端的診療技術(shù)、更人性化的服務(wù)和更低的醫(yī)療價格”，另一方面，醫(yī)院會計核算也迫切需要通過全成本核算模式，讓管理決策層清楚地了解開展醫(yī)療活動中所需的財力保障，更直觀地考慮如何在降低醫(yī)療成本的同時，大幅提高醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)效益和社會效益。

一、成本管理對于提升醫(yī)院財務(wù)管理水平的重要性

一般來說，財務(wù)管理的短期目標(biāo)是追求利潤，長期目標(biāo)是使企業(yè)價值最大化。2012年藥品零差價政策的全面實施，不僅改變了原先的利潤結(jié)構(gòu)，更進(jìn)一步壓縮了醫(yī)院的利潤空間。在此情況下，通過強(qiáng)化成本管理提升醫(yī)院利潤，已然成為醫(yī)院生存和發(fā)展的“柔性”措施。成熟的成本管理體系不能只局限于成本的實時控制，更應(yīng)該兼顧內(nèi)外財務(wù)環(huán)境的變化，既重視內(nèi)部財務(wù)數(shù)據(jù)的搜集比較，又充分分析外部環(huán)境變化對未來成本行為的影響，如金融機(jī)構(gòu)的存貸款利率變動影響、新的相關(guān)政策出臺影響、同一地區(qū)競爭者的相關(guān)行為影響等。既能根據(jù)歷史成本數(shù)據(jù)分解各類成本動因，又能為下一個比較期做出成本預(yù)測。更重要的是，良好的成本管理體系既能提升整個醫(yī)院財務(wù)管理水平，又有利于低成本戰(zhàn)略的實施及戰(zhàn)略目標(biāo)管理的實現(xiàn)。所以，全面開展成本管理是醫(yī)院順利發(fā)展的強(qiáng)力保障。

二、醫(yī)院成本管理存在的問題

由于醫(yī)院的成本管理一直沿用事業(yè)單位會計制度，與政策法規(guī)極其健全的企業(yè)成本管理制度存在一定差距。從現(xiàn)實情況來看，各家醫(yī)院存在的問題具有一定共性，主要表現(xiàn)為以下幾點：

（一）管理層成本管理意識薄弱

要在全院推廣成本管理理念，首先管理層要樹立成本意識。通常，醫(yī)院的管理層成員中，多數(shù)是由從事臨床業(yè)務(wù)的醫(yī)生出身，受傳統(tǒng)核算體系的長期影響，其新型成本管理理念淡薄。管理層不打破“重收入輕結(jié)余”的觀念，整個醫(yī)院就無法系統(tǒng)地形成全員成本意識。

（二）人力資源配置傾斜性嚴(yán)重

從人員構(gòu)成占用固定資產(chǎn)的比例來看，醫(yī)院的醫(yī)療服務(wù)屬于勞務(wù)密集型產(chǎn)業(yè)。為了追求醫(yī)院的等級和社會效應(yīng)，管理層挑選醫(yī)療人員時都偏好“高學(xué)歷、高職稱”人才，引入大量的“雙高”人才，必然會提高社會效應(yīng)，但同時也意味著付出更高的人力成本。與醫(yī)療人員的配置剛好相反，后勤各崗位的人員，平均文化程度低、專業(yè)知識欠缺。這直接導(dǎo)致后勤工作效率不高，不能有效地為臨床一線提供相應(yīng)“配套”地服務(wù)。再者，人事財務(wù)設(shè)備等?？迫藛T，其本身缺乏一定的醫(yī)療知識，在日常成本管理上容易造成“理論與實際”脫節(jié)的現(xiàn)象。雖然低學(xué)歷、低職稱的后勤人員能降低人力資源成本總支出，但是后勤工作沒有“質(zhì)”的飛躍，會影響整個醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)發(fā)展。

（三）各類費用分?jǐn)偦鶖?shù)確定隨意性大

縱觀事業(yè)單位會計準(zhǔn)則和會計政策，對各類成本如何歸集到科室成本中，只做了指導(dǎo)性建議，并未做出統(tǒng)一規(guī)定。各家醫(yī)院按自各的現(xiàn)狀選定分?jǐn)偦鶖?shù)并確定各自的分配比例，由于對部分費用的劃分范圍存在分歧，因此核算出的成本結(jié)果相差較大，不具備同行業(yè)間比較平均成本的現(xiàn)實意義。

目前來看，各利潤中心普遍以各部門業(yè)務(wù)收入、職工人數(shù)等作為基數(shù)分?jǐn)傊粮魇找嬷行?，并未考慮科室使用面積、實際占用床位數(shù)、就診人次等重要的成本分?jǐn)傄罁?jù)。由于分?jǐn)偦鶖?shù)不系統(tǒng)，由此取得的成本核算結(jié)果，難以真實反映實際存在的成本，也影響各科室之間橫向比較。

（四）現(xiàn)行成本核算體系滯后

2012年初新醫(yī)院會計制度的全面實施，將“固定資產(chǎn)折舊”首次引入醫(yī)院會計制度，這標(biāo)志著醫(yī)院會計核算從傳統(tǒng)的科室成本核算逐漸向醫(yī)療全成本核算推進(jìn)。但是，至今為止，很多醫(yī)院還是只停留在變動成本的核算，如各類有形耗材、藥品、各類運行費用等，而忽視了日常醫(yī)療活動中儀器設(shè)備、房屋等固定資產(chǎn)折舊的核算，更未加強(qiáng)無形資產(chǎn)管理核算。這些按會計準(zhǔn)則應(yīng)計入成本的費用項目未被計入成本。相比全成本核算體系的完整性，這種不完全成本核算因缺少重要的成本內(nèi)容而失真，以此得出的核算結(jié)果，其價值僅能用作醫(yī)院內(nèi)部管理績效分配，不能引導(dǎo)管理層做出正確的經(jīng)營決策。

從理論上來說，完整的成本管理體系包括成本預(yù)測、成本核算、成本控制、成本分析這四個方面。而出于不同的分析目的，成本還可以被分成不同種類，并單獨進(jìn)行成本動因分析。例如，出于因素分析，可以將成本分成固定成本和變動成本，出于成本控制分析，可將成本分成可控成本和不可控成本，等等。但是，縱觀現(xiàn)行醫(yī)院成本核算體系，其現(xiàn)狀不免讓人堪憂，成本核算手段仍舊以傳統(tǒng)手工方式為主，對于成本動因分析僅停留于事后控制階段，不僅未能在事前、事中對成本進(jìn)行控制，更未有效分析預(yù)算成本與實際成本之間產(chǎn)生差距的原因。

三、成本管理問題的解決措施

（一）樹立全員成本意識

要在全院職工中樹立成本管理意識，增強(qiáng)員工對醫(yī)院成本管理制度和醫(yī)院文化的認(rèn)同感。按科室劃分責(zé)任成本中心，以科室負(fù)責(zé)人為主要切入點，分層分片區(qū)宣傳成本核算理念，逐漸將關(guān)注重點從核算收入轉(zhuǎn)變至本科室的收支節(jié)余。

（二）合理利用人力資源

在各個醫(yī)療科室人力資源的合理配置上，應(yīng)做到：第一，各科室人員配置講究“梯形模式”，原則是“擴(kuò)大基本層，控制骨干層，嚴(yán)把核心層”。第二，通過有效的成本分析，對于收益較差的科室，進(jìn)行人力資源及業(yè)務(wù)重組，尋求最佳發(fā)展方案，實現(xiàn)業(yè)務(wù)和人力資源的完美整合。對于后勤人員的管理，領(lǐng)導(dǎo)層轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)“重臨床，輕后勤”的觀念，強(qiáng)化后勤人才意識。新的經(jīng)營模式下，后勤管理人員逐漸成為集“管理型、知識型”為一體的復(fù)合型人才，同時后勤人員要多下臨床溝通學(xué)習(xí)，將專業(yè)知識與臨床醫(yī)療實際環(huán)境相結(jié)合，開創(chuàng)具有醫(yī)療特色的工作模式。另外，醫(yī)院管理層也要樹立培養(yǎng)新型后勤人才意識，充分認(rèn)識到培養(yǎng)后勤人員的緊迫性、必要性。

（三）選取合理的分?jǐn)偡椒ú㈨樌_展全成本核算體系

按照全成本核算方式，在進(jìn)行成本分配時，分?jǐn)偦鶖?shù)的選擇必須遵循一定原則。對于直接費用，遵循“誰受益，誰承擔(dān)”的原則。對于間接費用，按照成本項目不同，選擇不同的分?jǐn)偡椒?。對于像供?yīng)室這類醫(yī)療輔助科室，建議設(shè)立內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格，可以參照市場價或內(nèi)部價進(jìn)行各類物資收發(fā)結(jié)算，防止各科室之間關(guān)于轉(zhuǎn)移物資產(chǎn)生責(zé)任的轉(zhuǎn)嫁，也可以更合理公平地考核各科室的成本控制。對于行政管理部門支出，主要通過預(yù)算控制。總的來說，分?jǐn)偡椒ú煌?，對核算結(jié)果影響非常大。但是，不管采用哪種分?jǐn)偡椒?，都不可能做到十分精確。所以，前期在選擇成本分?jǐn)偡椒〞r，結(jié)合醫(yī)院實際發(fā)展理念，盡量讓所有科室都參與討論，后期做好解釋工作。

確定成本核算內(nèi)容和方法后，還要研究確定成本分?jǐn)偟某绦?，成本分?jǐn)偧壌蜗群蟛煌?，對分?jǐn)偨Y(jié)果影響也非常大。盡量探索出一套既能有效控制醫(yī)療費用，又能保證醫(yī)療服務(wù)的公平和效率的理想模式?；谌杀竞怂隳Ｊ降慕⒓坝行н\行，進(jìn)而實施戰(zhàn)略定位分析，通過成本領(lǐng)先、服務(wù)差異化來幫助醫(yī)院在市場上對抗競爭者，最終取得競爭優(yōu)勢。

（四）保障信息化建設(shè)

信息化建設(shè)在成本數(shù)據(jù)采集過程中，能確保數(shù)據(jù)傳輸及時性、可靠性和準(zhǔn)確性，進(jìn)而提高成本管理效率。在全院要有層次地建立醫(yī)療數(shù)據(jù)網(wǎng)絡(luò)平臺，或成立“醫(yī)生工作站”及“護(hù)士工作站”，以提高日常工作效率，并提高對每筆成本費用發(fā)生的快速反應(yīng)能力。

總之，成本管理是醫(yī)院財務(wù)管理中最重要的環(huán)節(jié)，其貫穿醫(yī)療活動的始終，是一項長期復(fù)雜的系統(tǒng)工程，只有各級領(lǐng)導(dǎo)高度重視，各部門密切配合，核算人員不斷學(xué)習(xí)新知識，全體員工積極參與，才能不斷提高成本管理水平，同時實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)價值和社會價值最大化。

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