趙海立

近幾年來(lái)，隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，社保保障體系逐漸完善，企業(yè)向職工提供的福利形成不斷豐富，比如實(shí)務(wù)中出現(xiàn)的帶薪缺勤、利潤(rùn)分享計(jì)劃、長(zhǎng)期辭退計(jì)劃、長(zhǎng)期帶薪缺勤、長(zhǎng)期殘疾福利、長(zhǎng)期利潤(rùn)分享計(jì)劃及獎(jiǎng)金計(jì)劃等。但這些新的福利項(xiàng)目，在財(cái)政部2006年發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)—職工薪酬》（以下簡(jiǎn)稱“原準(zhǔn)則”）中對(duì)新的福利項(xiàng)目沒(méi)有規(guī)定具體確認(rèn)和計(jì)量的原則。原準(zhǔn)則對(duì)于離職后福利的會(huì)計(jì)處理規(guī)范也不完整，導(dǎo)致實(shí)務(wù)中的離職后福利適用的會(huì)計(jì)政策、披露的內(nèi)容等有所不一致。再如長(zhǎng)期辭退計(jì)劃導(dǎo)致的應(yīng)付職工薪酬的估計(jì)和折現(xiàn)、企業(yè)內(nèi)退職工的工資薪金調(diào)整等問(wèn)題的處理，需要準(zhǔn)則予以明確，因此，財(cái)政部于2014年1月27日正式發(fā)布修訂后的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則9號(hào)—職工薪酬》（以下簡(jiǎn)稱“新準(zhǔn)則”），并要求在2014年7月1日起在所有執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的企業(yè)范圍內(nèi)施行。

一、新準(zhǔn)則與原準(zhǔn)則變化對(duì)比

新準(zhǔn)則與原準(zhǔn)則變化概況詳見(jiàn)表1。

二、短期薪酬的財(cái)稅處理

短期薪酬，是指企業(yè)預(yù)期在職工提供相關(guān)服務(wù)的年度報(bào)告期間結(jié)束后十二個(gè)月內(nèi)將全部予以支付的職工薪酬，分為一般短期薪酬、短期帶薪缺勤（包括累積帶薪缺勤和非累積帶薪缺勤）、短期利潤(rùn)分享計(jì)劃。

1.一般短期薪酬的核算原準(zhǔn)則與新準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)處理沒(méi)有太大變化，只是新準(zhǔn)則對(duì)于非貨幣性福利的核算更強(qiáng)調(diào)采用公允價(jià)值來(lái)計(jì)量，如果是自產(chǎn)的非貨幣資產(chǎn)用于職工福利時(shí)需要按公允價(jià)值加上相關(guān)的稅費(fèi)確認(rèn)職工薪酬，同時(shí)確認(rèn)收入并結(jié)轉(zhuǎn)成本。如果是外購(gòu)的非貨幣資產(chǎn)則按照公允價(jià)值加上相關(guān)的稅費(fèi)確認(rèn)職工薪酬。

2.短期帶薪缺勤應(yīng)當(dāng)根據(jù)其性質(zhì)及其職工享有的權(quán)利，分為累積帶薪缺勤和非累積帶薪缺勤兩類。累積帶薪缺勤，是指帶薪權(quán)利可以結(jié)轉(zhuǎn)下期的帶薪缺勤，本期尚未用完的帶薪缺勤權(quán)利可以在未來(lái)期間使用。實(shí)務(wù)中企業(yè)應(yīng)當(dāng)在職工提從了服務(wù)從而增加了其未來(lái)享有的帶薪缺勤權(quán)時(shí)，確認(rèn)與累積帶薪缺勤相關(guān)的職工薪酬。

例1：甲公司共有500名職工，從2014年1月1日起實(shí)行累積帶薪缺勤制度。公司規(guī)定每個(gè)職工每年可以享受10天的帶薪年假，當(dāng)年沒(méi)有行使的可以結(jié)轉(zhuǎn)到下一個(gè)年度，超過(guò)一年沒(méi)有行使的則權(quán)利作廢。下一年行使權(quán)利時(shí)先使用當(dāng)年的休假權(quán)，不足的再使用上年結(jié)轉(zhuǎn)下來(lái)的休假權(quán)，職工離職時(shí)對(duì)于累積帶薪缺勤休假公司不予支付現(xiàn)金。甲公司2014年平均每個(gè)職工有3天未使用的休假權(quán)。公司預(yù)計(jì)2015年有450人享受不超過(guò)10天的帶薪休假，剩余的50人平均每個(gè)預(yù)計(jì)休假13天。50人中30人為管理人員、20人為生產(chǎn)人員。每人每天平均工資為100元。對(duì)于在2014已經(jīng)休年假的職工其工資在休假期是照發(fā)的，因此相應(yīng)的工資已經(jīng)計(jì)入了每個(gè)月薪酬中，不用再單獨(dú)核算。甲公司在2014年12月31日應(yīng)確認(rèn)由于職工累積帶薪休假的權(quán)利在2015年行使，預(yù)計(jì)將導(dǎo)致支付的工資負(fù)債即50×（13-10）×100=15000（元）。

借：生產(chǎn)成本 9000

管理費(fèi)用 6000

貸：應(yīng)付職工薪酬—累積帶薪缺勤

15000

非累積帶薪缺勤，是指帶薪權(quán)利不能結(jié)轉(zhuǎn)下期的帶薪缺勤，本期尚未用完的帶薪缺勤權(quán)利將予以取消，并且職工離開企業(yè)時(shí)也無(wú)權(quán)獲得現(xiàn)金支付。實(shí)務(wù)中企業(yè)職工休婚假、產(chǎn)假、喪假、探親假、病假期間的工資通常屬于非累積帶薪缺勤。非累積帶薪缺勤相關(guān)的職工薪酬已經(jīng)包括在企業(yè)每期向職工發(fā)放的工資等薪酬中，因此，不必額外作相應(yīng)的賬務(wù)處理。

3.企業(yè)制訂有短期利潤(rùn)分享計(jì)劃的，如當(dāng)職工完成規(guī)定業(yè)績(jī)指標(biāo)，或者在企業(yè)工作了特定期限后，能夠享有按照企業(yè)凈利潤(rùn)的一定比例計(jì)算的薪酬。

例2：甲公司規(guī)定各事業(yè)部經(jīng)理的年終獎(jiǎng)金為事業(yè)部全年創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)附加價(jià)值（EVA）的2%來(lái)計(jì)算。經(jīng)濟(jì)附加價(jià)值（EVA）=事業(yè)部稅后利潤(rùn)-事業(yè)部占用資產(chǎn)×公司加權(quán)資金成本率。公司的電氣化事業(yè)部2014年實(shí)現(xiàn)稅后利潤(rùn)為450萬(wàn)元，占用資產(chǎn)8000萬(wàn)元，加權(quán)資金成本率為5%。經(jīng)濟(jì)附加價(jià)值（EVA）=450-8000×5%=50（萬(wàn)元）。事業(yè)部經(jīng)理享有的年終獎(jiǎng)金=50×2%=1（萬(wàn)元）。

借：管理費(fèi)用 10000

貸：應(yīng)付職工薪酬—利潤(rùn)分享計(jì)劃

10000

累積帶薪缺勤和利潤(rùn)分享計(jì)劃計(jì)提的職工薪酬并沒(méi)有實(shí)際支付原則來(lái)說(shuō)需要納稅調(diào)整。但是符合《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第34號(hào)）第六條企業(yè)當(dāng)年度實(shí)際發(fā)生的相關(guān)成本、費(fèi)用，由于各種原因未能及時(shí)取得該成本、費(fèi)用的有效憑證，企業(yè)在預(yù)繳季度所得稅時(shí)，可暫按賬面發(fā)生金額進(jìn)行核算；但在匯算清繳時(shí)，應(yīng)補(bǔ)充提供該成本、費(fèi)用的有效憑證。

根據(jù)上述規(guī)定，如果企業(yè)在年底前已計(jì)提且明確到個(gè)人的工資費(fèi)用、而且企業(yè)在匯算清繳期限內(nèi)完成發(fā)放，可認(rèn)定為納稅年度實(shí)際發(fā)生，在上述工資薪金支出所屬納稅年度可以稅前扣除。

在匯算清繳期限終了后補(bǔ)發(fā)上年或者以前納稅年度合理的工資薪金支出的，應(yīng)在工資薪金支出實(shí)際發(fā)放年度稅前扣除。

三、離職后福利的財(cái)稅處理

離職后福利分為設(shè)定提存計(jì)劃和設(shè)定受益計(jì)劃兩種類型。設(shè)定提存計(jì)劃，是指企業(yè)向單獨(dú)主體（如基金等）繳存固定費(fèi)用后，不再承擔(dān)進(jìn)一步支付義務(wù)的離職后福利計(jì)劃。目前我國(guó)實(shí)務(wù)中的養(yǎng)老保險(xiǎn)和失業(yè)保險(xiǎn)就屬于設(shè)定提存計(jì)劃內(nèi)容。設(shè)定受益計(jì)劃，是指除設(shè)定提存計(jì)劃以外的離職后福利計(jì)劃。比如企業(yè)為職工提供統(tǒng)籌外補(bǔ)充退休金。

例3：甲公司在2014年1月1日設(shè)立了一項(xiàng)設(shè)定受益計(jì)劃，并于當(dāng)日開始實(shí)施。該設(shè)定受益計(jì)劃規(guī)定：向所有在職員工提供統(tǒng)籌外補(bǔ)充退休金，這些職工在退休后可以一次性獲得額外的退休金，職工獲得該額外退休金基于自該計(jì)劃開始日起為公司提供的服務(wù)，而且應(yīng)當(dāng)自該設(shè)定受益計(jì)劃開始日起一直為公司服務(wù)至退休。公司養(yǎng)老金計(jì)算公式為：養(yǎng)老金支付單位=最后年薪×500%，該企業(yè)工資增長(zhǎng)速度為一直為每年為5%。為簡(jiǎn)化起見(jiàn)，假定當(dāng)前平均年齡為45歲，退休年齡為65歲，還可以為公司服務(wù)20年，目前符合條件職工合計(jì)平均年薪為100萬(wàn)元。假定在退休前無(wú)人離職。假定適用的折現(xiàn)率為10%。并且假定不考慮未來(lái)通貨膨脹影響等其他因素。設(shè)定受益計(jì)劃義務(wù)=100×（F/P，5%，20）×500%=100×2.653×500%=1326.50（萬(wàn)元）。（職工服務(wù)期間每期服務(wù)成本計(jì)算見(jiàn)表2）endprint

服務(wù)第1年年末：

借：管理費(fèi)用（或生產(chǎn)成本等） 108400

貸：應(yīng)付職工薪酬

—設(shè)定受益計(jì)劃義務(wù)108400

服務(wù)第2年末：

借：管理費(fèi)用（或生產(chǎn)成本等） 119200

貸：應(yīng)付職工薪酬

—設(shè)定受益計(jì)劃義務(wù) 119200

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用10800

貸：應(yīng)付職工薪酬

—設(shè)定受益計(jì)劃義務(wù)10800

以后各年度同理。

第20年支付退休金時(shí)：

借：應(yīng)付職工薪酬

—設(shè)定受益計(jì)劃義務(wù) 13265000

貸：銀行存款 13265000

企業(yè)計(jì)提的設(shè)定受益計(jì)劃義務(wù)支出并沒(méi)有在當(dāng)期實(shí)際支付，也不符合《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第34號(hào)）第六條的規(guī)定，因此在年末納企業(yè)所得稅時(shí)需要納稅調(diào)整增加應(yīng)納稅所得額并形成延遞所得稅資產(chǎn)，待實(shí)際支付時(shí)從稅前利潤(rùn)中扣除，同時(shí)轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)。目前在實(shí)務(wù)工作中財(cái)務(wù)人員根據(jù)精算師出具的精算報(bào)告中提供的數(shù)據(jù)進(jìn)行相關(guān)會(huì)計(jì)處理即可。

四、辭退福利的財(cái)稅處理

辭退福利，是指企業(yè)在職工勞動(dòng)合同到期之前解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系，或者為鼓勵(lì)職工自愿接受裁減而給予職工的補(bǔ)償。由于導(dǎo)致義務(wù)產(chǎn)生的事項(xiàng)是終止雇傭而不是為獲得職工的服務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將辭退福利作為單獨(dú)一類職工薪酬進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。企業(yè)向職工提供辭退福利的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)辭退福利產(chǎn)生的職工薪酬負(fù)債，并計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi)用。如果企業(yè)在報(bào)告期后的十二個(gè)月內(nèi)不能完全支付的辭退福利，則應(yīng)按照其他長(zhǎng)期福利的相關(guān)規(guī)定處理。

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十四條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的合理的工資、薪金支出，準(zhǔn)予扣除。工資、薪金，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動(dòng)報(bào)酬，包括基本工資、獎(jiǎng)金、津貼、補(bǔ)貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關(guān)的其他支出。因此，作為企業(yè)稅前扣除項(xiàng)目的員工辭退福利，應(yīng)該是企業(yè)已經(jīng)實(shí)際支付給職工的那部分支出，尚未支付的部分，不能在其未支付的這個(gè)納稅年度內(nèi)扣除。

《關(guān)于個(gè)人與用人單位解除勞動(dòng)關(guān)系取得的一次性補(bǔ)償收入征免個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2001]157號(hào)）規(guī)定，個(gè)人因與用人單位解除勞動(dòng)關(guān)系而取得的一次性補(bǔ)償收入（包括用人單位發(fā)放的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金、生活補(bǔ)助費(fèi)和其他補(bǔ)助費(fèi)用），其收入在當(dāng)?shù)厣夏曷毠て骄べY3倍數(shù)額以內(nèi)的部分，免征個(gè)人所得稅；超過(guò)的部分按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人因解除勞動(dòng)合同取得經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[1999]178號(hào)）的有關(guān)規(guī)定，計(jì)算征收個(gè)人所得稅。個(gè)人領(lǐng)取一次性補(bǔ)償收入時(shí)按照國(guó)家和地方政府規(guī)定的比例實(shí)際繳納的住房公積金、醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，可以在計(jì)征其一次性補(bǔ)償收入的個(gè)人所得稅時(shí)予以扣除。

國(guó)稅發(fā)[1999]178號(hào)文規(guī)定，對(duì)于個(gè)人因解除勞動(dòng)合同取得一次性經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償收入，應(yīng)按工資、薪金所得項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。個(gè)人取得的一次性經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償收入，除以個(gè)人在本企業(yè)的工作年限數(shù)，以其商數(shù)作為個(gè)人的月工資、薪金收入，按照稅法規(guī)定計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。個(gè)人在本企業(yè)的工作年限數(shù)按實(shí)際工作年限數(shù)計(jì)算，超過(guò)12年的按12年計(jì)算。

五、其他長(zhǎng)期福利的財(cái)稅處理

其他長(zhǎng)期職工福利，是指除短期薪酬、離職后福利和辭退福利以外的其他所有職工福利。其他長(zhǎng)期職工福利包括長(zhǎng)期帶薪缺勤、其他長(zhǎng)期服務(wù)福利、長(zhǎng)期殘疾福利、長(zhǎng)期利潤(rùn)分享計(jì)劃和長(zhǎng)期獎(jiǎng)金計(jì)劃等。

例4：王某是甲公司的一名員工，在2014年1月1日內(nèi)部退休（50歲），將于2018年12月31日正式退休（55歲）。假設(shè)在每年年末應(yīng)支付王某內(nèi)退工資和福利5萬(wàn)元，并假定折現(xiàn)率為5%。則甲公司2014年1月1日會(huì)計(jì)處理如下：

應(yīng)付職工薪酬現(xiàn)值=5×（P/A，6%，5）=5×4.212=21.06（萬(wàn)元）。

借：管理費(fèi)用 210600

貸：應(yīng)付職工薪酬—其他長(zhǎng)期福利

210600

2014年12月31日計(jì)提利息：

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 12636

貸：應(yīng)付職工薪酬—其他長(zhǎng)期福利

12636

支付工資和福利5萬(wàn)元：

借：應(yīng)付職工薪酬—其他長(zhǎng)期福利

50000

貸：銀行存款50000

“應(yīng)付職工薪酬—其他長(zhǎng)期福利”科目期末余額173236元（210600+12636-50000）并沒(méi)有實(shí)際支付，因此不能在所得稅前扣除，需要調(diào)整增加應(yīng)納稅所得額，并且按照適用稅率確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)以后各年度實(shí)際支付時(shí)轉(zhuǎn)回。

作者單位：哈爾濱市松北區(qū)人民政府房屋征收辦公室endprint

服務(wù)第1年年末：

借：管理費(fèi)用（或生產(chǎn)成本等） 108400

貸：應(yīng)付職工薪酬

—設(shè)定受益計(jì)劃義務(wù)108400

服務(wù)第2年末：

借：管理費(fèi)用（或生產(chǎn)成本等） 119200

貸：應(yīng)付職工薪酬

—設(shè)定受益計(jì)劃義務(wù) 119200

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用10800

貸：應(yīng)付職工薪酬

—設(shè)定受益計(jì)劃義務(wù)10800

以后各年度同理。

第20年支付退休金時(shí)：

借：應(yīng)付職工薪酬

—設(shè)定受益計(jì)劃義務(wù) 13265000

貸：銀行存款 13265000

企業(yè)計(jì)提的設(shè)定受益計(jì)劃義務(wù)支出并沒(méi)有在當(dāng)期實(shí)際支付，也不符合《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第34號(hào)）第六條的規(guī)定，因此在年末納企業(yè)所得稅時(shí)需要納稅調(diào)整增加應(yīng)納稅所得額并形成延遞所得稅資產(chǎn)，待實(shí)際支付時(shí)從稅前利潤(rùn)中扣除，同時(shí)轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)。目前在實(shí)務(wù)工作中財(cái)務(wù)人員根據(jù)精算師出具的精算報(bào)告中提供的數(shù)據(jù)進(jìn)行相關(guān)會(huì)計(jì)處理即可。

四、辭退福利的財(cái)稅處理

辭退福利，是指企業(yè)在職工勞動(dòng)合同到期之前解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系，或者為鼓勵(lì)職工自愿接受裁減而給予職工的補(bǔ)償。由于導(dǎo)致義務(wù)產(chǎn)生的事項(xiàng)是終止雇傭而不是為獲得職工的服務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將辭退福利作為單獨(dú)一類職工薪酬進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。企業(yè)向職工提供辭退福利的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)辭退福利產(chǎn)生的職工薪酬負(fù)債，并計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi)用。如果企業(yè)在報(bào)告期后的十二個(gè)月內(nèi)不能完全支付的辭退福利，則應(yīng)按照其他長(zhǎng)期福利的相關(guān)規(guī)定處理。

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十四條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的合理的工資、薪金支出，準(zhǔn)予扣除。工資、薪金，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動(dòng)報(bào)酬，包括基本工資、獎(jiǎng)金、津貼、補(bǔ)貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關(guān)的其他支出。因此，作為企業(yè)稅前扣除項(xiàng)目的員工辭退福利，應(yīng)該是企業(yè)已經(jīng)實(shí)際支付給職工的那部分支出，尚未支付的部分，不能在其未支付的這個(gè)納稅年度內(nèi)扣除。

《關(guān)于個(gè)人與用人單位解除勞動(dòng)關(guān)系取得的一次性補(bǔ)償收入征免個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2001]157號(hào)）規(guī)定，個(gè)人因與用人單位解除勞動(dòng)關(guān)系而取得的一次性補(bǔ)償收入（包括用人單位發(fā)放的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金、生活補(bǔ)助費(fèi)和其他補(bǔ)助費(fèi)用），其收入在當(dāng)?shù)厣夏曷毠て骄べY3倍數(shù)額以內(nèi)的部分，免征個(gè)人所得稅；超過(guò)的部分按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人因解除勞動(dòng)合同取得經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[1999]178號(hào)）的有關(guān)規(guī)定，計(jì)算征收個(gè)人所得稅。個(gè)人領(lǐng)取一次性補(bǔ)償收入時(shí)按照國(guó)家和地方政府規(guī)定的比例實(shí)際繳納的住房公積金、醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，可以在計(jì)征其一次性補(bǔ)償收入的個(gè)人所得稅時(shí)予以扣除。

國(guó)稅發(fā)[1999]178號(hào)文規(guī)定，對(duì)于個(gè)人因解除勞動(dòng)合同取得一次性經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償收入，應(yīng)按工資、薪金所得項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。個(gè)人取得的一次性經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償收入，除以個(gè)人在本企業(yè)的工作年限數(shù)，以其商數(shù)作為個(gè)人的月工資、薪金收入，按照稅法規(guī)定計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。個(gè)人在本企業(yè)的工作年限數(shù)按實(shí)際工作年限數(shù)計(jì)算，超過(guò)12年的按12年計(jì)算。

五、其他長(zhǎng)期福利的財(cái)稅處理

其他長(zhǎng)期職工福利，是指除短期薪酬、離職后福利和辭退福利以外的其他所有職工福利。其他長(zhǎng)期職工福利包括長(zhǎng)期帶薪缺勤、其他長(zhǎng)期服務(wù)福利、長(zhǎng)期殘疾福利、長(zhǎng)期利潤(rùn)分享計(jì)劃和長(zhǎng)期獎(jiǎng)金計(jì)劃等。

例4：王某是甲公司的一名員工，在2014年1月1日內(nèi)部退休（50歲），將于2018年12月31日正式退休（55歲）。假設(shè)在每年年末應(yīng)支付王某內(nèi)退工資和福利5萬(wàn)元，并假定折現(xiàn)率為5%。則甲公司2014年1月1日會(huì)計(jì)處理如下：

應(yīng)付職工薪酬現(xiàn)值=5×（P/A，6%，5）=5×4.212=21.06（萬(wàn)元）。

借：管理費(fèi)用 210600

貸：應(yīng)付職工薪酬—其他長(zhǎng)期福利

210600

2014年12月31日計(jì)提利息：

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 12636

貸：應(yīng)付職工薪酬—其他長(zhǎng)期福利

12636

支付工資和福利5萬(wàn)元：

借：應(yīng)付職工薪酬—其他長(zhǎng)期福利

50000

貸：銀行存款50000

“應(yīng)付職工薪酬—其他長(zhǎng)期福利”科目期末余額173236元（210600+12636-50000）并沒(méi)有實(shí)際支付，因此不能在所得稅前扣除，需要調(diào)整增加應(yīng)納稅所得額，并且按照適用稅率確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)以后各年度實(shí)際支付時(shí)轉(zhuǎn)回。

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服務(wù)第1年年末：

借：管理費(fèi)用（或生產(chǎn)成本等） 108400

貸：應(yīng)付職工薪酬

—設(shè)定受益計(jì)劃義務(wù)108400

服務(wù)第2年末：

借：管理費(fèi)用（或生產(chǎn)成本等） 119200

貸：應(yīng)付職工薪酬

—設(shè)定受益計(jì)劃義務(wù) 119200

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用10800

貸：應(yīng)付職工薪酬

—設(shè)定受益計(jì)劃義務(wù)10800

以后各年度同理。

第20年支付退休金時(shí)：

借：應(yīng)付職工薪酬

—設(shè)定受益計(jì)劃義務(wù) 13265000

貸：銀行存款 13265000

企業(yè)計(jì)提的設(shè)定受益計(jì)劃義務(wù)支出并沒(méi)有在當(dāng)期實(shí)際支付，也不符合《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第34號(hào)）第六條的規(guī)定，因此在年末納企業(yè)所得稅時(shí)需要納稅調(diào)整增加應(yīng)納稅所得額并形成延遞所得稅資產(chǎn)，待實(shí)際支付時(shí)從稅前利潤(rùn)中扣除，同時(shí)轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)。目前在實(shí)務(wù)工作中財(cái)務(wù)人員根據(jù)精算師出具的精算報(bào)告中提供的數(shù)據(jù)進(jìn)行相關(guān)會(huì)計(jì)處理即可。

四、辭退福利的財(cái)稅處理

辭退福利，是指企業(yè)在職工勞動(dòng)合同到期之前解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系，或者為鼓勵(lì)職工自愿接受裁減而給予職工的補(bǔ)償。由于導(dǎo)致義務(wù)產(chǎn)生的事項(xiàng)是終止雇傭而不是為獲得職工的服務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將辭退福利作為單獨(dú)一類職工薪酬進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。企業(yè)向職工提供辭退福利的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)辭退福利產(chǎn)生的職工薪酬負(fù)債，并計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi)用。如果企業(yè)在報(bào)告期后的十二個(gè)月內(nèi)不能完全支付的辭退福利，則應(yīng)按照其他長(zhǎng)期福利的相關(guān)規(guī)定處理。

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十四條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的合理的工資、薪金支出，準(zhǔn)予扣除。工資、薪金，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動(dòng)報(bào)酬，包括基本工資、獎(jiǎng)金、津貼、補(bǔ)貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關(guān)的其他支出。因此，作為企業(yè)稅前扣除項(xiàng)目的員工辭退福利，應(yīng)該是企業(yè)已經(jīng)實(shí)際支付給職工的那部分支出，尚未支付的部分，不能在其未支付的這個(gè)納稅年度內(nèi)扣除。

《關(guān)于個(gè)人與用人單位解除勞動(dòng)關(guān)系取得的一次性補(bǔ)償收入征免個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2001]157號(hào)）規(guī)定，個(gè)人因與用人單位解除勞動(dòng)關(guān)系而取得的一次性補(bǔ)償收入（包括用人單位發(fā)放的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金、生活補(bǔ)助費(fèi)和其他補(bǔ)助費(fèi)用），其收入在當(dāng)?shù)厣夏曷毠て骄べY3倍數(shù)額以內(nèi)的部分，免征個(gè)人所得稅；超過(guò)的部分按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人因解除勞動(dòng)合同取得經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[1999]178號(hào)）的有關(guān)規(guī)定，計(jì)算征收個(gè)人所得稅。個(gè)人領(lǐng)取一次性補(bǔ)償收入時(shí)按照國(guó)家和地方政府規(guī)定的比例實(shí)際繳納的住房公積金、醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，可以在計(jì)征其一次性補(bǔ)償收入的個(gè)人所得稅時(shí)予以扣除。

國(guó)稅發(fā)[1999]178號(hào)文規(guī)定，對(duì)于個(gè)人因解除勞動(dòng)合同取得一次性經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償收入，應(yīng)按工資、薪金所得項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。個(gè)人取得的一次性經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償收入，除以個(gè)人在本企業(yè)的工作年限數(shù)，以其商數(shù)作為個(gè)人的月工資、薪金收入，按照稅法規(guī)定計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。個(gè)人在本企業(yè)的工作年限數(shù)按實(shí)際工作年限數(shù)計(jì)算，超過(guò)12年的按12年計(jì)算。

五、其他長(zhǎng)期福利的財(cái)稅處理

其他長(zhǎng)期職工福利，是指除短期薪酬、離職后福利和辭退福利以外的其他所有職工福利。其他長(zhǎng)期職工福利包括長(zhǎng)期帶薪缺勤、其他長(zhǎng)期服務(wù)福利、長(zhǎng)期殘疾福利、長(zhǎng)期利潤(rùn)分享計(jì)劃和長(zhǎng)期獎(jiǎng)金計(jì)劃等。

例4：王某是甲公司的一名員工，在2014年1月1日內(nèi)部退休（50歲），將于2018年12月31日正式退休（55歲）。假設(shè)在每年年末應(yīng)支付王某內(nèi)退工資和福利5萬(wàn)元，并假定折現(xiàn)率為5%。則甲公司2014年1月1日會(huì)計(jì)處理如下：

應(yīng)付職工薪酬現(xiàn)值=5×（P/A，6%，5）=5×4.212=21.06（萬(wàn)元）。

借：管理費(fèi)用 210600

貸：應(yīng)付職工薪酬—其他長(zhǎng)期福利

210600

2014年12月31日計(jì)提利息：

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 12636

貸：應(yīng)付職工薪酬—其他長(zhǎng)期福利

12636

支付工資和福利5萬(wàn)元：

借：應(yīng)付職工薪酬—其他長(zhǎng)期福利

50000

貸：銀行存款50000

“應(yīng)付職工薪酬—其他長(zhǎng)期福利”科目期末余額173236元（210600+12636-50000）并沒(méi)有實(shí)際支付，因此不能在所得稅前扣除，需要調(diào)整增加應(yīng)納稅所得額，并且按照適用稅率確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)以后各年度實(shí)際支付時(shí)轉(zhuǎn)回。

作者單位：哈爾濱市松北區(qū)人民政府房屋征收辦公室endprint