東北財(cái)經(jīng)大學(xué) 于淼

眾所周知，2008年的全球金融危機(jī)使得公允價(jià)值會(huì)計(jì)備受爭(zhēng)議，認(rèn)為公允價(jià)值就是金融危機(jī)的罪魁禍?zhǔn)?，時(shí)至今日，公允價(jià)值的研究仍是一個(gè)熱點(diǎn)和難點(diǎn)，尤其是在中國(guó)特殊的制度背景下，對(duì)理論與現(xiàn)實(shí)都有極其重要的意義。財(cái)政部近期發(fā)布的公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則是在現(xiàn)有38條會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上增加的全新準(zhǔn)則。

一、我國(guó)公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則的發(fā)展歷程

一直以來，我國(guó)的資本市場(chǎng)不太完善并且股權(quán)高度集中，早期會(huì)計(jì)核算的主要目標(biāo)是為了企業(yè)向國(guó)家報(bào)告受托責(zé)任履行情況。在20世紀(jì)九十年代末，隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深化，我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不斷修改以達(dá)到與國(guó)際準(zhǔn)則趨同，此時(shí)公允價(jià)值才真正意義上成為一種計(jì)量屬性。公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則在我國(guó)主要有三個(gè)發(fā)展階段。

(一)萌芽階段（1997～2000年）

在這一階段，我國(guó)正在努力加入WTO，因此為了適應(yīng)WTO的相關(guān)規(guī)則，我們?cè)跁?huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)監(jiān)管等方面做出了相應(yīng)改革。在國(guó)際上也發(fā)布了很多有關(guān)公允價(jià)值計(jì)量的準(zhǔn)則，我國(guó)財(cái)政部也于1998年6月正式頒布《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——債務(wù)重組》，這是首次為公允價(jià)值賦予了定義。這是除了歷史成本計(jì)量屬性之外，公允價(jià)值首次在我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中出現(xiàn)。

(二)成長(zhǎng)階段（2001～2005年）

公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則在我國(guó)的應(yīng)用過程并非順風(fēng)順?biāo)?，由于我?guó)當(dāng)前的產(chǎn)權(quán)制度、生產(chǎn)要素市場(chǎng)并非很活躍，導(dǎo)致相關(guān)的公允價(jià)值難以取得，以至于部分企業(yè)可以對(duì)利潤(rùn)進(jìn)行操縱，在公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則的具體應(yīng)用實(shí)施后，產(chǎn)生了許多重大舞弊案件。在2001年1月，我國(guó)財(cái)政部發(fā)布并修訂了八項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，規(guī)定由公允價(jià)值轉(zhuǎn)回采用賬面價(jià)值計(jì)量，實(shí)質(zhì)上，我國(guó)只是暫時(shí)回避公允價(jià)值計(jì)量在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的應(yīng)用，在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中然而存在公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則的應(yīng)用，這只是作為我國(guó)當(dāng)時(shí)特殊的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下所采用的權(quán)益之計(jì)。

(三)廣泛應(yīng)用階段（2006年至今）

首先，隨著我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)地位逐漸確立，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)得以完善，這為我國(guó)公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則的運(yùn)用提供了良好的制度背景。其次，隨著我國(guó)股權(quán)分置改革的發(fā)展，上市公司治理越來越公正透明，更加有利于公允價(jià)值在我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的廣泛運(yùn)用。最后，隨著我國(guó)金融市場(chǎng)與國(guó)際金融市場(chǎng)的不斷接軌，國(guó)外各式特征各異的衍生金融工具將不斷被引入,因此我們必須不斷完善我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，盡可能與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例的協(xié)調(diào)和趨同。于2006年2月，財(cái)政部正式發(fā)布了新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，并于2014年1月，發(fā)布正式版的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)——公允價(jià)值計(jì)量》，這正是公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則在中國(guó)漸近成熟。

二、國(guó)際公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則對(duì)我國(guó)的影響

2008年的經(jīng)濟(jì)危機(jī)暴露了公允價(jià)值計(jì)量的缺陷，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)于2011年5月發(fā)布了《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第13號(hào)——公允價(jià)值計(jì)量》。我國(guó)財(cái)政部也早已頒布《中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則持續(xù)趨同的路線圖》,由此可見，保持與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的持續(xù)趨同是我國(guó)未來會(huì)計(jì)改革的方向。該國(guó)際準(zhǔn)則的頒布對(duì)我國(guó)公允價(jià)值會(huì)計(jì)的發(fā)展帶來極大的影響。我從兩個(gè)方面進(jìn)行論述：

(一)準(zhǔn)則的制定層面

為我國(guó)構(gòu)架公允價(jià)值的概念框架提供指引。正如前文所述,公允價(jià)值會(huì)計(jì)在我國(guó)經(jīng)歷的三個(gè)階段,公允價(jià)值在我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的應(yīng)用有“斷層”，國(guó)際準(zhǔn)則的制定使得該概念框架得以完善。

為我國(guó)擴(kuò)大具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)公允價(jià)值的應(yīng)用奠定基礎(chǔ)。通過構(gòu)建公允價(jià)值的統(tǒng)一概念框架,首次全方位地厘清公允價(jià)值的定義、計(jì)量和披露等重要基本概念。

(二)準(zhǔn)則的實(shí)施層面

統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn),簡(jiǎn)化復(fù)雜性。2008年金融危機(jī)后,和推進(jìn)公允價(jià)值研究的重要原則就是統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)、簡(jiǎn)化復(fù)雜性,也是在這樣的思路下產(chǎn)生的。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的規(guī)范化條款,對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)有引導(dǎo)作用。

明確估值技術(shù),降低應(yīng)用難度。IFRS13在公允價(jià)值的估值技術(shù)中構(gòu)建了公允價(jià)值的三個(gè)層級(jí)。這樣既可以為會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中獲取公允價(jià)值提供明確的指引。

三、政策與建議

在公允價(jià)值會(huì)計(jì)發(fā)展的新階段下,還需立足于國(guó)情，才能更好地推進(jìn)公允價(jià)值會(huì)計(jì)在我國(guó)的發(fā)展。為了推進(jìn)我國(guó)公允價(jià)值會(huì)計(jì)發(fā)展，我們可以采取以下幾種措施：

(一)在準(zhǔn)則制定方面，統(tǒng)一框架的構(gòu)建

我國(guó)財(cái)政部已于年月日發(fā)布了《公允價(jià)值計(jì)量(征求意見稿)》(以下簡(jiǎn)稱“征求意見稿”,嘗試性地構(gòu)建我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系下的公允價(jià)值統(tǒng)一框架，公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則的所有內(nèi)容都應(yīng)該是在定義、計(jì)量和披露三大目標(biāo)統(tǒng)轄下的。

(二)在準(zhǔn)則實(shí)施層面，要完善市場(chǎng)機(jī)制

首先，逐步放松市場(chǎng)管制,特別是資本市場(chǎng)的管制；其次，建立多層次的資本市場(chǎng),擴(kuò)大交易品種；最后，培育多種交易市場(chǎng),提高市場(chǎng)活躍度。

(三)更加強(qiáng)化信息披露

為了強(qiáng)化信息披露，一方面需要強(qiáng)化對(duì)全面收益的披露；另一方面，在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中增設(shè)“公允價(jià)值事項(xiàng)”。

(四)外部審計(jì)不能忽視

為了加強(qiáng)外部審計(jì)，可以從三個(gè)方面入手：首先，增加對(duì)公允價(jià)值信息披露的審計(jì)內(nèi)容；其次，革新公允價(jià)值審計(jì)的測(cè)試方法；最后，明確公允價(jià)值審計(jì)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。

[1]馮潔.我國(guó)公允價(jià)值會(huì)計(jì)發(fā)展歷程及前景[J].合作經(jīng)濟(jì)與科技,2014

[2]葉楓.新階段下我國(guó)公允價(jià)值會(huì)計(jì)的研究.2012

[3]施浩.緊隨國(guó)際趨勢(shì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則“公允價(jià)值計(jì)量”敲定[N].上海證券報(bào).2014