繆喜玲

【摘 要】 網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證審計(jì)是現(xiàn)代審計(jì)的新內(nèi)容，是內(nèi)部控制審計(jì)的一種新分支，是電子商務(wù)環(huán)境下為解決交易風(fēng)險(xiǎn)問題而產(chǎn)生的一項(xiàng)新的鑒證業(yè)務(wù)。目前，電子商務(wù)的發(fā)展還不成熟，交易風(fēng)險(xiǎn)無處不在，再加上沒有明確的網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證鑒證部門、程序、原則和規(guī)范，使得注冊會(huì)計(jì)師不能對(duì)電子商務(wù)網(wǎng)站進(jìn)行準(zhǔn)確的鑒證。文章首先分析了電子商務(wù)交易的風(fēng)險(xiǎn)，指出網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證鑒證的必要性；其次研究了注冊會(huì)計(jì)師網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證審計(jì)中亟待解決的問題；最后根據(jù)實(shí)際操作需要，構(gòu)建了網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證的審計(jì)程序。

【關(guān)鍵詞】 電子商務(wù)； 交易風(fēng)險(xiǎn)； 網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證； 審計(jì)程序

中圖分類號(hào)：F239.1 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1004-5937（2014）29-0107-03

2013年11月11日，淘寶天貓一天的網(wǎng)上交易額達(dá)到驚人的350多億元，較之2012年的191億元增加159億元，五年時(shí)間，從2009年的5 200萬元，迅猛增至350億元。說明電子商務(wù)在人們的日常生活中逐漸占據(jù)越來越重要的地位。網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證是按照一定的原則和標(biāo)準(zhǔn)對(duì)電子商務(wù)活動(dòng)的真實(shí)性、完整性、安全性及交易信息的保密性等進(jìn)行的評(píng)價(jià)和鑒定。網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證審計(jì)是審計(jì)業(yè)務(wù)發(fā)展的新領(lǐng)域，是現(xiàn)代審計(jì)受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任向安全性拓展的結(jié)果。

一、電子商務(wù)交易的風(fēng)險(xiǎn)

隨著互聯(lián)網(wǎng)和電子商務(wù)的迅速發(fā)展，網(wǎng)絡(luò)安全、隱私權(quán)和瀏覽者信任等風(fēng)險(xiǎn)問題成為嚴(yán)重阻礙網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的主要問題。電子商務(wù)交易的風(fēng)險(xiǎn)包括信息風(fēng)險(xiǎn)和信用風(fēng)險(xiǎn)

（一）電子商務(wù)交易的信息風(fēng)險(xiǎn)

電子商務(wù)交易要發(fā)展，首要問題就是要解決電子商務(wù)的信息風(fēng)險(xiǎn)問題。電子商務(wù)活動(dòng)中涉及大量的私人信息和商業(yè)秘密，如果遭到竊取或者破壞，對(duì)交易雙方產(chǎn)生的損害難以估量。信息風(fēng)險(xiǎn)的表現(xiàn)形式：一是信息被竊取的風(fēng)險(xiǎn)，如數(shù)據(jù)信息未采用加密措施或采用的加密措施失效，就可能被入侵者截獲，造成信息泄密。二是信息被篡改或假冒的風(fēng)險(xiǎn)，入侵者通過各種技術(shù)手段和方法，修改網(wǎng)站上傳送的信息數(shù)據(jù)，令交易無法按交易雙方的意愿正確完成；攻擊者還可以篡改信息、冒充合法用戶發(fā)送信息、主動(dòng)截獲信息，對(duì)交易者產(chǎn)生損害甚至侵入網(wǎng)絡(luò)，造成嚴(yán)重的后果。這些風(fēng)險(xiǎn)都使人們對(duì)電子商務(wù)望而卻步。

（二）電子商務(wù)交易的信用風(fēng)險(xiǎn)問題

電子商務(wù)是利用網(wǎng)絡(luò)進(jìn)行的新型交易行為，難以像傳統(tǒng)交易一樣，對(duì)雙方身份和貨物進(jìn)行當(dāng)面檢驗(yàn)，交易者確定交易行為時(shí)，所憑借的只能是網(wǎng)上的介紹和承諾，因此會(huì)對(duì)電子商務(wù)的信用問題產(chǎn)生顧慮，如對(duì)方的身份是否真實(shí)、對(duì)方的經(jīng)營的貨物是否存在、質(zhì)量是否可靠、對(duì)方是否誠實(shí)守信、付款能否收到貨物或收到貨物是否合格、對(duì)方是否會(huì)遵照網(wǎng)站上所披露的政策執(zhí)行經(jīng)營服務(wù)等。網(wǎng)站魚龍混雜，信息的不對(duì)稱，人們無法判別各個(gè)網(wǎng)站的實(shí)際優(yōu)劣。由于存在以上問題，人們對(duì)電子商務(wù)產(chǎn)生疑慮，影響電子商務(wù)的順利發(fā)展。

電子商務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的普遍存在，要求有關(guān)部門和人員對(duì)電子商務(wù)交易網(wǎng)站的安全性和合法性進(jìn)行鑒證，并對(duì)結(jié)果進(jìn)行披露和發(fā)表意見。交易雙方迫切需要由一個(gè)社會(huì)上公認(rèn)的中介機(jī)構(gòu)，站在獨(dú)立、超然的立場為其提供一個(gè)公正客觀的、為全社會(huì)公認(rèn)的認(rèn)證，以提高交易者的信心，減少交易的盲目性，選擇適合的網(wǎng)站，降低不必要的交易費(fèi)用，網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證審計(jì)要求應(yīng)運(yùn)而生。

二、網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證審計(jì)的問題及原因分析

目前，電子商務(wù)發(fā)展不成熟，交易風(fēng)險(xiǎn)高，對(duì)網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證審計(jì)程序中的細(xì)節(jié)問題沒有明確的執(zhí)行方法，再加上沒有明確的認(rèn)證部門、原則、程序和規(guī)范，使得網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證審計(jì)的工作開展困難，不能對(duì)電子商務(wù)網(wǎng)站進(jìn)行準(zhǔn)確的鑒證。

（一）我國還沒有開展正式的網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證審計(jì)工作

商務(wù)交易網(wǎng)站的信譽(yù)/信用評(píng)價(jià)方式多種多樣，大多數(shù)的評(píng)價(jià)流程為，企業(yè)/網(wǎng)站自愿填報(bào)《申請表》→資格初審→《受理通知函》→企業(yè)/網(wǎng)站提交《評(píng)價(jià)申報(bào)書》和有關(guān)材料→征信調(diào)查→信譽(yù)/信用等級(jí)評(píng)定→專家委員會(huì)評(píng)審→相應(yīng)網(wǎng)站公示→終評(píng)→向企業(yè)頒發(fā)證書→復(fù)查。這種方式下，由于專家委員會(huì)魚龍混雜，鑒證內(nèi)容、指標(biāo)、標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一，其公信力有待鑒證，不能為當(dāng)前快速發(fā)展，涉及廣泛的互聯(lián)網(wǎng)交易提供強(qiáng)有力的保證。

（二）現(xiàn)有規(guī)范對(duì)網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證沒有明確規(guī)定

現(xiàn)行的認(rèn)證原則和規(guī)范更多的有賴于中國互聯(lián)網(wǎng)協(xié)會(huì)和互聯(lián)網(wǎng)管理部門根據(jù)行業(yè)特點(diǎn)和管理要求制定，其所制定的相關(guān)制度，對(duì)網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證審計(jì)的鑒證部門、鑒證指標(biāo)、鑒證程序都沒有明確的規(guī)定，不能為現(xiàn)實(shí)操作提供指導(dǎo)。

網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證審計(jì)是電子商務(wù)環(huán)境下為解決交易風(fēng)險(xiǎn)問題而產(chǎn)生的一項(xiàng)新的審計(jì)鑒證業(yè)務(wù)，是現(xiàn)代審計(jì)受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任向安全性拓展的結(jié)果。筆者認(rèn)為，為了提高評(píng)審結(jié)果的可信度，由注冊會(huì)計(jì)師對(duì)其進(jìn)行鑒證是一種客觀選擇。也就是企業(yè)/網(wǎng)站提交的《評(píng)價(jià)申報(bào)書》和有關(guān)材料應(yīng)由注冊會(huì)計(jì)師進(jìn)行征信調(diào)查，對(duì)其進(jìn)行鑒證，并得出信譽(yù)/信用等級(jí)評(píng)定結(jié)果。因?yàn)樽詴?huì)計(jì)師具有獨(dú)立、客觀、公正的形象，具有豐富的鑒證業(yè)務(wù)經(jīng)驗(yàn)，具有成熟合理的工作規(guī)范，其評(píng)定得到了政府及其各部門和社會(huì)各界的普遍認(rèn)可。

三、網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證的審計(jì)程序設(shè)計(jì)

由于我國還沒有開展正式的網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證審計(jì)工作，沒有針對(duì)電子商務(wù)交易網(wǎng)站的相關(guān)鑒證業(yè)務(wù)，所以中國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)也沒有制定網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證方面的鑒證準(zhǔn)則。當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式和形式，對(duì)我國注冊會(huì)計(jì)師的知識(shí)結(jié)構(gòu)和執(zhí)業(yè)水平提出了新的挑戰(zhàn)，迫切需要對(duì)開展此項(xiàng)業(yè)務(wù)所需的業(yè)務(wù)技術(shù)知識(shí)的學(xué)習(xí)和探討。

在注冊會(huì)計(jì)師網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證審計(jì)需要學(xué)習(xí)和解決的問題中，本文側(cè)重解決網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證審計(jì)工作程序的設(shè)計(jì)。因?yàn)?，設(shè)計(jì)完善的鑒證程序是注冊會(huì)計(jì)師能否對(duì)電子商務(wù)交易網(wǎng)站做出正確鑒證的關(guān)鍵。

筆者將網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證的審計(jì)程序分為三個(gè)階段：準(zhǔn)備階段、實(shí)施階段和終結(jié)階段，如圖1所示。

（一）網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證審計(jì)的準(zhǔn)備階段

準(zhǔn)備階段的主要目的是明確網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證審計(jì)業(yè)務(wù)的目的和范圍，評(píng)價(jià)委托風(fēng)險(xiǎn)，并簽訂認(rèn)證業(yè)務(wù)約定書。 注冊會(huì)計(jì)師與委托單位簽約前，應(yīng)與委托單位就認(rèn)證的目的、范圍達(dá)成一致意見。初步了解網(wǎng)站的基本情況，如業(yè)務(wù)性質(zhì)、經(jīng)營規(guī)模、組織結(jié)構(gòu)、經(jīng)營情況和風(fēng)險(xiǎn)狀況；調(diào)閱被認(rèn)證網(wǎng)站的各種基本資料，如操作授權(quán)、交易的保密性措施、客戶個(gè)人信息管理、實(shí)物資料的保存情況等。通過初步審核，注冊會(huì)計(jì)師對(duì)網(wǎng)站主要應(yīng)用項(xiàng)目業(yè)務(wù)流程、內(nèi)部控制制度的基本結(jié)構(gòu)有一個(gè)概括地了解，以判定鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，決定是否接受委托，進(jìn)而確定審查的重點(diǎn)和范圍。網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證審計(jì)約定書的作用和審計(jì)業(yè)務(wù)約定書的作用、內(nèi)容、格式基本相似，包括網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證審計(jì)的實(shí)施時(shí)間、范圍等內(nèi)容。認(rèn)證實(shí)施方案應(yīng)包括如下基本內(nèi)容：（1）被認(rèn)證單位的名稱和概括；（2）網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證審計(jì)的范圍和重點(diǎn)；（3）網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證審計(jì)的時(shí)間和安排；（4）網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證審計(jì)應(yīng)注意的事項(xiàng)。endprint

（二）網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證審計(jì)的實(shí)施階段

1.獲得管理當(dāng)局的聲明書。網(wǎng)站的企業(yè)管理部門應(yīng)在特定時(shí)期內(nèi)，按照“網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證審計(jì)準(zhǔn)則”所要求的內(nèi)容即在線隱私、安全性、可應(yīng)用性、經(jīng)營實(shí)務(wù)與交易誠信、履行交易的可靠性、保密性、個(gè)性化披露等方面，向注冊會(huì)計(jì)師提交管理當(dāng)局對(duì)這幾個(gè)方面進(jìn)行披露的聲明書。

2.對(duì)內(nèi)部控制制度進(jìn)行調(diào)查測試。對(duì)內(nèi)部控制制度進(jìn)行測試，是網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證審計(jì)的重要基礎(chǔ)工作。調(diào)查的內(nèi)容一般有：職責(zé)分工、應(yīng)用系統(tǒng)的業(yè)務(wù)處理程序（各項(xiàng)業(yè)務(wù)處理程序、進(jìn)入和修改系統(tǒng)模塊授權(quán)制度）、關(guān)鍵控制點(diǎn)（網(wǎng)站信息系統(tǒng)業(yè)務(wù)流程的數(shù)據(jù)處理步驟）、內(nèi)部網(wǎng)站維護(hù)（維護(hù)機(jī)構(gòu)的組織、人員配備等）。

3.收集各種和認(rèn)證內(nèi)容相關(guān)的證據(jù)。注冊會(huì)計(jì)師決定接受委托，并開始鑒證業(yè)務(wù)后，（1）要確定認(rèn)證的對(duì)象是什么？并對(duì)操作過程的各個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行系統(tǒng)分析。（2）了解面臨哪些潛在威脅？導(dǎo)致威脅的問題所在？威脅發(fā)生的可能性有多大？（3）確定哪里有弱點(diǎn)，并可能會(huì)被威脅所利用？利用的容易程度又如何？（4）一旦威脅事件發(fā)生，相關(guān)組織和人員會(huì)遭受怎樣的損失或者面臨怎樣的負(fù)面影響？（5）組織采取了怎樣的安全措施將風(fēng)險(xiǎn)帶來的損失降低到最低程度，措施是否合理有效。通過對(duì)以上內(nèi)容的了解以對(duì)認(rèn)證對(duì)象進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，并制定下一步認(rèn)證程序。

注冊會(huì)計(jì)師可以獨(dú)立驗(yàn)證信息披露和監(jiān)控措施，采取檢查、觀察、詢問、計(jì)算、重新執(zhí)行、分析、函證等方法對(duì)交易數(shù)據(jù)、客戶信息、交易實(shí)效進(jìn)行認(rèn)證；也可以向該獨(dú)立的數(shù)據(jù)信息管理部門發(fā)電子函證，以獲取適當(dāng)、充分的認(rèn)證證據(jù)。認(rèn)證證據(jù)的內(nèi)容通常應(yīng)包括以下內(nèi)容：

（1）履行交易可靠的證據(jù)。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)獲取相關(guān)證據(jù)，以合理保證網(wǎng)站所采取的安全措施可以成功防止未經(jīng)授權(quán)人員循不同途徑侵入系統(tǒng)；設(shè)計(jì)和實(shí)施程序以準(zhǔn)確辨認(rèn)和驗(yàn)證授權(quán)用戶的身分；對(duì)對(duì)方同意進(jìn)行網(wǎng)上交易的過程和有關(guān)記錄全面完整；對(duì)各方在交易過程中所承擔(dān)的損失風(fēng)險(xiǎn)界定清楚；經(jīng)營各環(huán)節(jié)措施完善，可以杜絕和減少交易索償事件的發(fā)生。

（2）保密措施嚴(yán)密的證據(jù)。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)獲取相關(guān)證據(jù)，以合理保證已經(jīng)制定的機(jī)密外泄應(yīng)變程序嚴(yán)密有效；客戶有退出及其他選擇的權(quán)力和自由；確保未經(jīng)授權(quán)不可讀取有關(guān)機(jī)密資料；傳送、收集和發(fā)放機(jī)密資料的措施完善有效；采取措施防止錯(cuò)發(fā)機(jī)密資料并將資料備份并存于安全地點(diǎn)。

（3）應(yīng)用保證的證據(jù)。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)獲取相關(guān)證據(jù)，以合理保證有制定完善的意外應(yīng)變計(jì)劃和措施、服務(wù)中斷的應(yīng)變措施，盡量避免和減少事故對(duì)服務(wù)的影響；進(jìn)入有關(guān)機(jī)構(gòu)數(shù)據(jù)中心必須滿足相關(guān)要求和達(dá)到必要的條件；服務(wù)目標(biāo)及有關(guān)政策符合法律、法規(guī)、合約和行業(yè)服務(wù)水平協(xié)議的要求；軟硬件的服務(wù)達(dá)標(biāo)并獲得批準(zhǔn)。

（4）信息披露充分合理的證據(jù)。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)獲取相關(guān)證據(jù)，以合理保證披露的資料符合客觀實(shí)際，真實(shí)、準(zhǔn)確。

4.整理網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證審計(jì)的工作底稿。該工作底稿是編制網(wǎng)站認(rèn)證報(bào)告的必要依據(jù)，對(duì)取得的認(rèn)證證據(jù)和得出的認(rèn)證結(jié)論進(jìn)行有效復(fù)核和評(píng)價(jià)，提高認(rèn)證工作的質(zhì)量。

（三）網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證審計(jì)的終結(jié)階段

1.寫出網(wǎng)站的認(rèn)證報(bào)告。報(bào)告除了要對(duì)被認(rèn)證單位的經(jīng)營實(shí)務(wù)與交易誠信、交易的可靠性、交易的保密性、必要的信息披露、網(wǎng)站在線隱私保護(hù)等情況發(fā)表意見和做出評(píng)價(jià)外，還應(yīng)對(duì)被認(rèn)證單位網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)的內(nèi)部控制、網(wǎng)站系統(tǒng)的可應(yīng)用性、處理功能等方面進(jìn)行評(píng)鑒，并提出改進(jìn)建議。

2.通知認(rèn)證管理機(jī)構(gòu)進(jìn)行專家評(píng)審并簽發(fā)證書。注冊會(huì)計(jì)師依據(jù)其測試和收集證據(jù)的結(jié)果發(fā)布認(rèn)證報(bào)告，但卻沒有權(quán)利在網(wǎng)站上公布證書，所以，注冊會(huì)計(jì)師必須依據(jù)其認(rèn)證結(jié)果，決定是否通知認(rèn)證管理機(jī)構(gòu)對(duì)被認(rèn)證網(wǎng)站進(jìn)行專家評(píng)審并簽發(fā)證書。●

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