王國芬 WANG Guo-fen；李琳 LI Lin

（濟(jì)南職業(yè)學(xué)院，濟(jì)南250103）

0 引言

廢品率高是生產(chǎn)型企業(yè)的通病，廢品的產(chǎn)生客觀上降低了企業(yè)資源利用效率，控制廢品損失是企業(yè)提高經(jīng)濟(jì)效益的必然要求。實(shí)際經(jīng)濟(jì)生活中，提高員工質(zhì)量意識和技能水平，購置安裝優(yōu)良的機(jī)械設(shè)備，投入合格原材料、輔助材料等都是有效的降損措施。

1 “廢品損失”核算研究的意義

產(chǎn)品成本高低，直接影響著企業(yè)競爭力，對“廢品損失”進(jìn)行研究，是順應(yīng)會(huì)計(jì)國際化發(fā)展趨勢的需要，也是企業(yè)自身有效降低成本的需要，對廢品損失進(jìn)行核算研究，具有深遠(yuǎn)意義。

2 現(xiàn)階段采用的廢品損失核算方法

目前，我國工業(yè)企業(yè)對廢品損失主要有以下三種核算方法。

2.1 不單獨(dú)核算廢品損失 在企業(yè)的廢品不多時(shí)，可以不設(shè)“廢品損失”科目，如有廢品損失按照“生產(chǎn)成本”計(jì)算。

2.2 在“生產(chǎn)成本”科目下設(shè)置“廢品損失”二級科目這種方法適用于經(jīng)常發(fā)生廢品損失且損失數(shù)額較大的企業(yè)。如有廢品損失，先通過“生產(chǎn)成本——廢品損失”賬戶進(jìn)行歸集，期末再將該賬戶的余額轉(zhuǎn)入“生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本”賬戶。

2.3 單獨(dú)設(shè)置“廢品損失”一級科目 企業(yè)單獨(dú)設(shè)置“廢品損失”科目并在此科目下設(shè)置“可修復(fù)廢品”和“不可修復(fù)廢品”兩個(gè)明細(xì)科目，分別核算不同類別的廢品損失。

3 ACCA對“廢品損失”的處理

ACCA規(guī)定中尚未明確可修復(fù)廢品會(huì)計(jì)核算，但其規(guī)定了不可修復(fù)廢品損失的核算有兩種方法。本文以“不可修復(fù)廢品”損失的核算為例說明廢品損失的處理。

3.1 若廢品是接近完工時(shí)發(fā)現(xiàn)的，加工進(jìn)度近似100%，則廢品的單位成本等于合格品單位成本。廢品損失從“生產(chǎn)成本”賬戶轉(zhuǎn)出后，計(jì)入“損失或利得”賬戶?！皳p失或利得”為損益類賬戶，直接影響企業(yè)經(jīng)營成果。

3.2 若生產(chǎn)單位是嚴(yán)格執(zhí)行計(jì)劃的企業(yè)，核算廢品損失時(shí)應(yīng)比較實(shí)際產(chǎn)生廢品的數(shù)量與計(jì)劃的廢品損失數(shù)量，將其細(xì)分為正常損失、非正常損失和非正常利得三種情況，分別予以處理。

若廢品的數(shù)量與計(jì)劃廢品數(shù)量相等，則判定為正常損失，若超過計(jì)劃，產(chǎn)生非正常損失，反之為非正常利得。

3.2.1 正常損失的處理 正常損失產(chǎn)品已耗加工成本含在“生產(chǎn)成本”中，由合格品承擔(dān)。

例1：魯鑫公司2014年6月盤點(diǎn)甲產(chǎn)品，本月完工1000件，其中，合格品960件，廢品40件。經(jīng)鑒定，40件廢品均為不可修復(fù)廢品，加工程度為80%。本月該批產(chǎn)品全部生產(chǎn)費(fèi)用67696元，其中材料費(fèi)用30000元，人工費(fèi)用19840元，制造費(fèi)用17856元。原材料在生產(chǎn)開始時(shí)一次投入。廢品計(jì)算采用約當(dāng)產(chǎn)量法。廢品殘料500元回收入庫，另應(yīng)由責(zé)任人賠償300元。計(jì)劃廢品損失率為4%。

按照我國不可修復(fù)廢品損失處理的要求，甲產(chǎn)品成本計(jì)算過程如表1、表2所示。

表1 不可修復(fù)廢品損失計(jì)算表

表2 生產(chǎn)成本明細(xì)賬

按照ACCA的規(guī)定，處理結(jié)果如表3所示。

對比表3與表2，可知兩種規(guī)則下甲產(chǎn)品總成本變化不大，但是成本構(gòu)成有較大的變化，表現(xiàn)為：直接材料、直接人工、制造費(fèi)用、廢品損失的構(gòu)成總額分別+700，+500，+720，-1920。

3.2.2 非正常損失的處理 非正常損失的處理與正常損失的處理完全不同，首先確認(rèn)非正常損失的數(shù)量，將其已耗成本先從“生產(chǎn)成本”賬戶中轉(zhuǎn)出，在扣除責(zé)任人賠償和殘值收入后，將凈額計(jì)入當(dāng)期損益。

依例1，若企業(yè)計(jì)劃不可修復(fù)廢品損失率為3%，其他不變。則可得：廢品計(jì)劃損失數(shù)量為1000件的3%，即30件，本例廢品為40件，按規(guī)定，30件應(yīng)判定為正常損失，10件為非正常損失。

處理非正常損失時(shí)，要注意將殘值及應(yīng)收賠償款在正常損失與非正常損失之間進(jìn)行分配，分別沖減“生產(chǎn)成本”賬戶和“非正常損失或利得”賬戶。

3.2.3 非正常利得的處理 根據(jù)ACCA的處理原則，非正常利得的會(huì)計(jì)處理要追加成本，與非正常損失的會(huì)計(jì)處理相反。

綜上，目前我國處理廢品損失的做法使得廢品損失全部“生產(chǎn)成本”承擔(dān)，不直接影響損益。而西方的處理是首先進(jìn)行原因分析，區(qū)分“正常廢品損失”、“非正常損失”和“非正常利得”，再進(jìn)行不同的處理，從而直接影響當(dāng)期損益，同時(shí)影響產(chǎn)品成本。

表3 生產(chǎn)成本明細(xì)賬

4 對我國廢品損失核算方法的改進(jìn)建議

核算廢品損失的目標(biāo)應(yīng)該是便于正確計(jì)算產(chǎn)品成本，減少廢品損失,我們應(yīng)立足企業(yè)經(jīng)濟(jì)管理水平的提高，提升廢品損失核算的科學(xué)性。

4.1 提高核算方法的科學(xué)性 正常廢品已耗成本由合格品承擔(dān)，非正常廢品已耗成本轉(zhuǎn)出計(jì)入“管理費(fèi)用”，較之將非正常損失計(jì)入“營業(yè)外支出”，能促使企業(yè)改善經(jīng)營管理水平，提高經(jīng)營管理效果，防止隨意將廢品原因歸于非正?；顒?dòng)，混淆責(zé)任考核要點(diǎn)，形成不恰當(dāng)?shù)目冃гu價(jià)。

4.2 改進(jìn)賬戶設(shè)置 可以根實(shí)際情況完善賬戶的基本欄目設(shè)置，區(qū)別“正常廢品”和“非正常廢品”分別進(jìn)行處理。

4.3 改革成本核算方法 不僅要重視提高成本核算人員業(yè)務(wù)水平，還要重視提高管理人員樹立節(jié)約成本的意識，建立會(huì)計(jì)信息崗位責(zé)任制，強(qiáng)化內(nèi)部牽制。對于廢品損失的核算，企業(yè)一線會(huì)計(jì)人員有責(zé)任從實(shí)際出發(fā)，借鑒西方先進(jìn)核算方法，在國際會(huì)計(jì)趨同大環(huán)境下，推動(dòng)成本核算方法的改革，為提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益獻(xiàn)計(jì)獻(xiàn)策。

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[3]張宇揚(yáng).試論我國現(xiàn)行廢品損失核算方法的缺陷與改進(jìn)[J].中國管理信息化，2008（22）.