折小芳　柒國(guó)慶

摘要：風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)作為一種新的審計(jì)模式在我國(guó)起步較晚，由于受各方面條件的限制，其在我國(guó)的應(yīng)用還存在很大的障礙。本文就風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國(guó)應(yīng)用中存在的問(wèn)題進(jìn)行了闡述，并提出了相關(guān)的應(yīng)對(duì)策略。

關(guān)鍵詞：風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì) 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn) 策略

險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是以系統(tǒng)理論與戰(zhàn)略管理理論為指導(dǎo)，以企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向，以重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、評(píng)估和應(yīng)對(duì)為主線，能更好地分配審計(jì)資源，提高審計(jì)效率，保證審計(jì)質(zhì)量，適應(yīng)審計(jì)環(huán)境變化，縮小審計(jì)期望差距。與傳統(tǒng)的審計(jì)模式相比，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)具有顯著的優(yōu)越性，然而，作為一種新的審計(jì)模式，由于在我國(guó)才剛剛起步，受各方面條件的限制，其在我國(guó)的應(yīng)用還存在很大的障礙。

一、 現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國(guó)應(yīng)用中存在的問(wèn)題

（一）內(nèi)部控制制度不健全

在應(yīng)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)時(shí)，審計(jì)人員通常需要了解被審計(jì)單位的內(nèi)部控制制度，以識(shí)別、評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表層次和認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。如果企業(yè)的內(nèi)部控制制度薄弱，管理層就會(huì)凌駕于內(nèi)部控制之上，在這種情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要出具內(nèi)部控制的審計(jì)報(bào)告，這不僅要耗費(fèi)大量的時(shí)間和精力進(jìn)行符合性控制測(cè)試來(lái)評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)，而且在進(jìn)行操作時(shí)還會(huì)遇到諸多困難甚至是重重阻力，就無(wú)法對(duì)審計(jì)項(xiàng)目總體風(fēng)險(xiǎn)的影響程度進(jìn)行量化，從而使風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)正常實(shí)施的效果大打折扣。

（二）審計(jì)人員執(zhí)業(yè)素質(zhì)有待提高

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)最顯著的特點(diǎn)是將被審計(jì)單位置于一個(gè)特定的行業(yè)、法律、企業(yè)管理、內(nèi)部控制、資金管理、信息技術(shù)等環(huán)境中，研究被審計(jì)單位有無(wú)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，這些經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)能否引起審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，研究被審計(jì)單位有無(wú)舞弊動(dòng)機(jī)，這些舞弊動(dòng)機(jī)能否引起審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。這就對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的綜合素質(zhì)提出了較高的要求，不僅要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師熟悉審計(jì)、財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)專業(yè)的相關(guān)知識(shí)，而且還要掌握企業(yè)戰(zhàn)略管理、市場(chǎng)營(yíng)銷分析、經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)、金融風(fēng)險(xiǎn)分析、信息系統(tǒng)技術(shù)等一切與公司運(yùn)營(yíng)相關(guān)的管理學(xué)知識(shí)，更要具有較高的風(fēng)險(xiǎn)分析能力與專業(yè)判斷能力，此外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還要擁有豐富的執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)。但目前我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師大多為熟悉審計(jì)、會(huì)計(jì)、工程技術(shù)方面的人才，適應(yīng)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的復(fù)合型人才稀少。根據(jù)有關(guān)調(diào)查顯示：我國(guó)審計(jì)隊(duì)伍的知識(shí)結(jié)構(gòu)以會(huì)計(jì)、審計(jì)人才為主，比重高達(dá)65.55%，工程技術(shù)等專業(yè)人才僅占13.13%，一專多能的復(fù)合型人才更是少之又少，整體素質(zhì)有待進(jìn)一步提高。

（三）我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際準(zhǔn)則的接軌

審計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化已經(jīng)成為一種必然趨勢(shì)，2004年12月15日，國(guó)際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則理事會(huì)通過(guò)并實(shí)施了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則，為了與國(guó)際接軌，我國(guó)財(cái)政部于2006年2月15日發(fā)布了《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1121號(hào)——了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)》、《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1231號(hào)——針對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的程序》等多項(xiàng)新的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則，也將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的理念引入了我國(guó)的審計(jì)準(zhǔn)則中。筆者認(rèn)為，由于不同國(guó)家所處的社會(huì)、經(jīng)濟(jì)、政治、法律、文化環(huán)境等不盡相同，如果急于求成，采取冒進(jìn)的方式直接與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則接軌，帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)將會(huì)是巨大的。目前，我國(guó)正處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌時(shí)期，外部監(jiān)管機(jī)制尚不完善，企業(yè)內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)還比較薄弱，國(guó)情決定了我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化進(jìn)程必須要立足于我國(guó)的實(shí)際情況，分階段逐步實(shí)現(xiàn)與國(guó)際慣例接軌。

（四）會(huì)計(jì)師事務(wù)所缺乏完善的信息數(shù)據(jù)庫(kù)

會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須要建立功能強(qiáng)大的信息數(shù)據(jù)庫(kù)，以滿足審計(jì)人員在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估時(shí)充分了解企業(yè)的經(jīng)營(yíng)發(fā)展戰(zhàn)略、風(fēng)險(xiǎn)流程管理、經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)衡量、企業(yè)綜合計(jì)劃、財(cái)務(wù)重大投資、資源優(yōu)化配置、資金合理管理等方面的需求。目前，盡管會(huì)計(jì)師事務(wù)所搭建了相關(guān)的信息化網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)，但其掌握的信息數(shù)據(jù)主要依賴于以往開(kāi)展審計(jì)工作時(shí)對(duì)相關(guān)資料的積累，而這些資料大部分是滯后的，不能及時(shí)地反映當(dāng)前被審計(jì)單位的業(yè)務(wù)現(xiàn)狀。此外，國(guó)內(nèi)很多會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)和企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)缺乏了解，信息數(shù)據(jù)庫(kù)及其配套的軟件研發(fā)遠(yuǎn)不能滿足現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的需求。

（五）我國(guó)審計(jì)行業(yè)的法律法規(guī)不完善

我國(guó)目前判定注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任的法律法規(guī)主要有《刑法》、《公司法》、《證券法》、《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》和最高人民法院出臺(tái)的司法解釋等。雖然這些法律法規(guī)對(duì)規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任起到了一定的作用，但在實(shí)際應(yīng)用中卻存在著相互沖突、法律用語(yǔ)籠統(tǒng)等問(wèn)題，導(dǎo)致我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)的法律風(fēng)險(xiǎn)較小，有悖于構(gòu)建現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法的初衷。例如，雖然最高人民法院在2007年6月11日發(fā)布了《關(guān)于審理涉及會(huì)計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)活動(dòng)中民事侵權(quán)賠償案件的若干規(guī)定》，但對(duì)于其中諸如“不實(shí)報(bào)告的認(rèn)定”、“注冊(cè)會(huì)計(jì)師民事責(zé)任的歸責(zé)原則和舉證責(zé)任分配原則”等問(wèn)題還是未能有一個(gè)清晰的解釋，而這些問(wèn)題的存在將導(dǎo)致現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國(guó)具體實(shí)務(wù)應(yīng)用中缺乏相應(yīng)的審計(jì)指南。

二、 我國(guó)發(fā)展現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的應(yīng)對(duì)策略

（一）加強(qiáng)企業(yè)的內(nèi)部控制制度

國(guó)際先進(jìn)的內(nèi)部控制理論和實(shí)踐的發(fā)展表明，內(nèi)部控制是企業(yè)生存與發(fā)展的強(qiáng)大動(dòng)力。當(dāng)前公司治理結(jié)構(gòu)不完善、內(nèi)部控制制度不健全以及經(jīng)理人信息控制權(quán)的存在，客觀上妨礙了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國(guó)的應(yīng)用。所以，應(yīng)從建立健全企業(yè)內(nèi)部控制機(jī)制入手，在優(yōu)化公司治理框架的前提下，從企業(yè)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)、運(yùn)行、評(píng)價(jià)和改進(jìn)四個(gè)環(huán)節(jié)建立與完善內(nèi)控機(jī)制，強(qiáng)調(diào)高層管理者的控制責(zé)任，關(guān)注對(duì)所有風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別與評(píng)估，重視企業(yè)的日?？刂苹顒?dòng)，抓住內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督評(píng)價(jià)環(huán)節(jié)。

（二）提高審計(jì)人員的執(zhí)業(yè)素質(zhì)

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的實(shí)施，要求審計(jì)人員必須具有較高的發(fā)現(xiàn)問(wèn)題、分析問(wèn)題及解決問(wèn)題的能力，必須注重知識(shí)結(jié)構(gòu)的更新和知識(shí)面的拓展，熟知相關(guān)的法律、法規(guī)，掌握現(xiàn)代化的管理知識(shí)，必須具有敏銳的洞察力和判斷力。因此，為了使審計(jì)人員更好地適應(yīng)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，首先，在知識(shí)體系方面，要及時(shí)調(diào)整培訓(xùn)思路，拓寬人才培養(yǎng)渠道，充分利用各種資源完善注冊(cè)會(huì)計(jì)師的知識(shí)結(jié)構(gòu)體系，積極探索培養(yǎng)高層次人才的途徑。其次，在人員配備方面，對(duì)審計(jì)隊(duì)伍要進(jìn)行優(yōu)化組合，改變會(huì)計(jì)師事務(wù)所單一型的人才結(jié)構(gòu)，注重聘用一些精通法律、工程技術(shù)、計(jì)算機(jī)等非審計(jì)、會(huì)計(jì)專業(yè)方面的人才，對(duì)審計(jì)項(xiàng)目小組進(jìn)行科學(xué)的人員配備，促進(jìn)人才結(jié)構(gòu)的多元化。最后，在審計(jì)業(yè)務(wù)執(zhí)行中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)保持客觀獨(dú)立性，并堅(jiān)持職業(yè)懷疑態(tài)度，嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)程序。endprint

（三）采取漸進(jìn)式的方式實(shí)現(xiàn)與國(guó)際準(zhǔn)則的趨同

我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際準(zhǔn)則接軌，有利于創(chuàng)造更為理想的投資環(huán)境，以吸引外資；有利于構(gòu)建社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體系，促進(jìn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)走向世界；有利于加速實(shí)現(xiàn)審計(jì)自身的現(xiàn)代化進(jìn)程。由于現(xiàn)行的國(guó)際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則主要是在發(fā)達(dá)國(guó)家的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的背景下制定的，而我國(guó)正處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌時(shí)期，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境還很不完善，在會(huì)計(jì)信息使用者、企業(yè)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)與監(jiān)督、商業(yè)環(huán)境、市場(chǎng)體系的發(fā)育程度以及現(xiàn)有審計(jì)人員的知識(shí)水平和素質(zhì)等方面，與發(fā)達(dá)國(guó)家的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境差距還很大。因此，在與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)上，我們的原則應(yīng)是，既要吸收借鑒國(guó)際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則，盡量與國(guó)際準(zhǔn)則協(xié)調(diào)，又要從我國(guó)實(shí)際情況出發(fā)，不能簡(jiǎn)單地照搬國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則。

（四）建立功能強(qiáng)大的信息數(shù)據(jù)庫(kù)

實(shí)施現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，審計(jì)人員必須要掌握宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境、外部監(jiān)管環(huán)境、法律環(huán)境、行業(yè)狀況、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)狀況等方面的信息，以識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。而會(huì)計(jì)師事務(wù)所只有建立功能強(qiáng)大的信息數(shù)據(jù)庫(kù)，才能滿足注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略、評(píng)估企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、進(jìn)行經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)衡量等的需要。會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)按類別、行業(yè)收集、存儲(chǔ)、更新注冊(cè)會(huì)計(jì)師運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)所需掌握的會(huì)計(jì)和審計(jì)等方面的知識(shí)以及客戶所在行業(yè)的相關(guān)信息、各種審計(jì)案例等資料，從而整合成一個(gè)能夠獲取充分信息的網(wǎng)絡(luò)化平臺(tái)，便于注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估時(shí)方便、快捷地獲取相應(yīng)的資料，以降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)服務(wù)質(zhì)量。

（五）建立健全法律法規(guī)約束機(jī)制

我國(guó)司法訴訟沒(méi)有體現(xiàn)“深口袋”理論，即當(dāng)出現(xiàn)審計(jì)失敗時(shí)，一旦注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能證明自己的清白，就必須承擔(dān)沉重的法律責(zé)任。在美國(guó)，沉重的法律責(zé)任與高昂的訴訟成本迫使企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表更加穩(wěn)健，會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行為更為謹(jǐn)慎。研究表明，通過(guò)一定的制度安排來(lái)加大注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任對(duì)于抑制會(huì)計(jì)信息失真的現(xiàn)象而言，其長(zhǎng)期性政策效應(yīng)優(yōu)于加重對(duì)提供虛假會(huì)計(jì)信息企業(yè)的處罰，因此完善法律環(huán)境有利于審計(jì)人員做出正確的選擇。我國(guó)現(xiàn)行的《公司法》、《證券法》、《刑法》、《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》雖然都規(guī)定了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任，但這些法律法規(guī)都以行政責(zé)任為主，以民事責(zé)任和刑事責(zé)任為輔，其中關(guān)于民事賠償責(zé)任的規(guī)定最為薄弱。因此，我國(guó)立法部門應(yīng)加緊修訂相關(guān)的法律法規(guī)，建立民事賠償機(jī)制，明確會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任；執(zhí)法部門要加大對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師違法行為的處罰力度，以強(qiáng)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的產(chǎn)物，是能使審計(jì)資源得到優(yōu)化配置、提高審計(jì)效率的先進(jìn)審計(jì)方法，我國(guó)經(jīng)濟(jì)正處于高速發(fā)展時(shí)期，在我國(guó)開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是形勢(shì)發(fā)展的需要。我國(guó)應(yīng)根據(jù)實(shí)際國(guó)情采取適當(dāng)?shù)拇胧┮员ＷC風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的正常開(kāi)展，使其更好地服務(wù)于我國(guó)的審計(jì)工作；我國(guó)審計(jì)人員也應(yīng)接受和運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的理念與審計(jì)模式，在執(zhí)業(yè)的過(guò)程中，將風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估貫穿于審計(jì)工作的全過(guò)程，不斷探索風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的方法，將風(fēng)險(xiǎn)降至最低可接受水平，以提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)能力。與此同時(shí)，我國(guó)應(yīng)該在借鑒國(guó)際研究成果與實(shí)務(wù)經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，不斷研究和開(kāi)發(fā)與我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平相適應(yīng)的審計(jì)技術(shù)方法。此外，我國(guó)還應(yīng)不斷優(yōu)化審計(jì)環(huán)境，完善注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律體系建設(shè)，加大其法律責(zé)任。最后，政府監(jiān)管部門要強(qiáng)化監(jiān)督，以更好地推進(jìn)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國(guó)的應(yīng)用步伐。

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作者簡(jiǎn)介：

折小芳，女，延安大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院會(huì)計(jì)專業(yè)2013級(jí)碩士研究生。

柒國(guó)慶，男，延安大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院西方經(jīng)濟(jì)學(xué)專業(yè)2013級(jí)碩士研究生。endprint