周俊芝

摘要：面對我國大量復雜的稅務(wù)糾紛案件，稅收司法成為維護納稅人權(quán)利、保障稅法公正性的最后一套防線。但目前，我國法院在審理這一類案件時往往受制于法官專業(yè)能力的限制，通常需要向稅收執(zhí)法機構(gòu)請教，使得稅收執(zhí)法機構(gòu)不僅成為案件當事人，在裁決過程中也起著決定性的作用，從而導致我國法律公正性喪失的可能性。為了維護納稅人的權(quán)利、保障法律的權(quán)威性，筆者在借鑒國外經(jīng)驗和國內(nèi)眾多學者的研究上大膽提出了“稅務(wù)專案小組的”構(gòu)想。

關(guān)鍵詞：涉稅糾紛案件；稅務(wù)法庭；稅務(wù)專案小組

稅收立法的根本目的是為了維護社會穩(wěn)定、解決社會矛盾、協(xié)調(diào)社會關(guān)系，在稅收征管過程中，不僅維護納稅人的權(quán)益，也保障稅收執(zhí)法人員的正當權(quán)益。隨著我國經(jīng)濟的高速發(fā)展、稅收收入規(guī)模的不斷擴大和民主與法制建設(shè)的深入發(fā)展，納悅主體的法制觀念和權(quán)利意識也不斷得到加強，征稅主體的稅收征收管理也必然會加強，某些不法分子的偷稅、騙稅、抗稅等行為也相應(yīng)會增加，因此，在征稅主體與納稅主體之間的爭議案件，將會不斷增加。這些案件大體可分為兩大類，第一類是稅務(wù)爭議的案件，第二類是稅務(wù)犯罪案件。國家在處理這些案件時，必然會不斷提高法院的工作量，依靠司法這道最后防線。

稅法規(guī)定既要確保稅收收入，又要與私法秩序保持協(xié)調(diào)；既要減少對經(jīng)濟的不良影響，又要體現(xiàn)出適度的調(diào)控，使得稅法具有較強的專業(yè)技術(shù)性。在稅收司法環(huán)節(jié)，一方面，稅務(wù)案件數(shù)量的增加，法院沒有足夠的人力、物力保證案件的及時審理，從而使得納稅人的合法權(quán)益不能得到有效的保護；另一方面，從目前我國法官的專業(yè)素質(zhì)來看，他們大多缺乏稅收專業(yè)知識，法官在審理復雜的稅務(wù)案件時，往往是向稅務(wù)機關(guān)進行咨詢，極大可能按照稅務(wù)機關(guān)的建議做出裁決，將法院的審判權(quán)在不知不覺中轉(zhuǎn)移給了稅務(wù)機關(guān)，使得稅務(wù)機關(guān)既是案件的當事人又是案件的裁判者，納稅人的合法權(quán)益是否可以充分保護不禁引起人們的廣泛質(zhì)疑。實踐中存在著稅收執(zhí)法與稅收司法銜接不當所產(chǎn)生的諸多矛盾和問題，因此，面對大量復雜的的稅務(wù)糾紛案件，如何在稅收司法中實現(xiàn)公正、及時的審判迫在眉睫。

在這種形式下，為了實現(xiàn)稅收執(zhí)法和稅收司法很好的銜接，國內(nèi)諸多學者在借鑒別國的經(jīng)驗基礎(chǔ)上相繼提出“稅務(wù)法庭”的設(shè)想。雖然世界各國國情差距較大，但仍存在著一些普適性的做法，對我國也有著重大的借鑒意義。

在國際上，稅務(wù)法庭是美國稅收爭訟制度的一大特色。在美國，稅收刑事案件由司法部代表聯(lián)邦政府向法院起訴，而納稅人如果不愿意尋求行政救濟手段，可以不交稅款直接訴至美國聯(lián)邦稅務(wù)法院，或者在行政救濟失敗后，交付所爭議的稅款，選擇地區(qū)法院或索賠法院去尋找司法救濟。

稅務(wù)法院是加拿大在聯(lián)邦法院系統(tǒng)內(nèi)獨立設(shè)立的一個專門法院，與聯(lián)邦上訴法院和聯(lián)邦最高法院不存在直接的領(lǐng)導關(guān)系。對于稅務(wù)訴訟案件實行三審制，即稅務(wù)法院、聯(lián)邦上訴法院、聯(lián)邦最高法院。稅務(wù)法院是專門受理民事訴訟案件，納稅人若對稅務(wù)法院的判決不服，可以一定期限內(nèi)向聯(lián)邦上述法院上述，仍不服的，還可以上訴至聯(lián)邦最高法院，但最高法院的判決就是最終判決，不管納稅人服不服都得強制執(zhí)行。對于偷稅、抗稅、騙稅等稅收刑事案件，則由普通法院審理，稅務(wù)法院不介入。

德國設(shè)立了專門的財政法院，性質(zhì)介于行政機關(guān)和司法機關(guān)之間，專門審理有關(guān)稅收爭議。對于“納稅人對征稅不服，狀告國家財政稅務(wù)局”這類案子可采取調(diào)節(jié)方式，一經(jīng)調(diào)解一致，即可結(jié)案；而對于“偷稅、漏稅案件達到一定金額”的案件，交由財政法院專門審查決定；若觸犯了刑法，則交由普通法院管轄。

日本設(shè)置了國稅不服審判所，作為國家的最高國稅機關(guān)，將執(zhí)行機關(guān)和裁決機關(guān)相分離，專門負責對納稅人的審查請求作出裁決。納稅人不服稅務(wù)機關(guān)的處分而向國稅不服審判所提出請求需要經(jīng)過提出請求和復議審查請求兩個階段，國稅不服審判所經(jīng)過審查做出最終裁決，納稅人如果對最終裁決仍然不服，可以申請司法訴訟。國稅不服審判所的建立，一方面大大減輕了法院的負擔，另一方面，由于稅務(wù)案件的高專業(yè)性、技術(shù)性、復雜性，由專門的機構(gòu)來處理，增強了案件處理結(jié)果的公平性和說服力。

美國、加拿大、德國、日本各國都設(shè)立了專門的司法機構(gòu)和審查機構(gòu)去處理專業(yè)性較強的稅務(wù)案件，及時有效的解決稅務(wù)糾紛，保護納稅人合法權(quán)益；在受案范圍上，各國都有限制性規(guī)定，只針對稅務(wù)案件，但同時又與普通法院相銜接，很好的處理了稅務(wù)刑事案件的管轄；在法官的任命方面，各國都有嚴格的要求，法官不僅在法律、稅收等方面必須有很高的專業(yè)化程度，也必須有很豐富的專業(yè)方面經(jīng)驗。

國內(nèi)不少學者在研究國外稅務(wù)司法實踐的基礎(chǔ)上提出了各自的見解。大致有以下幾類：

第一，在人民法院體系內(nèi)設(shè)立一個專門的稅務(wù)法院，選任一批專業(yè)化較強的精通稅務(wù)和法律的人才，專門處理全國范圍內(nèi)的稅務(wù)案件，包括稅務(wù)民事、刑事、行政案件，提高依法治稅、充分保護納稅人權(quán)利，避免了原來的稅務(wù)機關(guān)既擔任執(zhí)法者同時也擔任裁決者的不公平質(zhì)疑。

第二，建立稅務(wù)法院體系，在最高人民法院下設(shè)立垂直領(lǐng)導的稅務(wù)法院體系，創(chuàng)造稅收司法中央化。具體情況，一是在全國范圍內(nèi)設(shè)立等級不同的稅務(wù)審判庭，二是建立稅務(wù)法官管理體制，通過嚴格的考試制度選舉一批法律、稅務(wù)方面的專業(yè)化人才，建立一支強大隊伍集中辦案，實行中央到地方的垂直管理。

第三，建立獨立的稅務(wù)司法系統(tǒng)，直接對國務(wù)院負責，在各級地方也設(shè)立等級不同的稅務(wù)法庭，獨立與地方政府，實行自主管理，下級只對上級負責，避免行政干預(yù)。

第四，鑒于我國與日本都實行復議前置的制度，有部分學者效仿日本，提議建立獨立復議機構(gòu)，保證復議的公正和中立，盡量使稅務(wù)爭議案件在復議階段結(jié)案，減少了上訴過程中產(chǎn)生的不必要成本。

從目前我國國情來看，以上提議均存在不少問題。并不能因為稅收案件的專業(yè)化就要設(shè)立獨立的稅務(wù)法院體系，我國《人民法院組織法》曾一度刪除了軍事法院、鐵路運輸法院、森林法院等，這表明，在當今科技高度發(fā)達和專業(yè)化分工越來越細的時代，設(shè)立專業(yè)化法院不是明智之舉；建立獨立的稅務(wù)司法體系對我國目前來說是一個巨大的工程，我國近幾年每年在全國范圍內(nèi)涉稅糾紛案件大致在2400起左右，面對這個數(shù)據(jù)，還不至于建立一個龐大的體系，否則會造成機構(gòu)臃腫，巨額的財政支出等資源浪費現(xiàn)象，另外我國尚沒有建立專業(yè)法院體系的依據(jù)，因此，無論在實踐上還是在理論上建立獨立的稅務(wù)法院體系都是不切實際的；日本的國稅不服審判所在解決稅務(wù)糾紛案件方面發(fā)揮了很大的作用，但是其行政復議前置但來的好處歸功于日本的訴訟“五階段制”，整個訴訟過程需要經(jīng)歷3至4年，案件當事人為了避免長時間的等待和巨額訴訟費用的耗費大多選擇在復議階段結(jié)案，這與我國情況存在很大差別，因此將矛盾一昧投向復議機構(gòu)而轉(zhuǎn)移司法保障的路線是不可取的。

綜上所述，筆者認為，在各級人民法院內(nèi)部成立稅務(wù)專案小組，是既符合當前我國國情，在某種程度上也能夠強化稅收司法的力度，確保我國稅收司法保障功能的實現(xiàn)。

具體而言，法律學下稅法作為一個獨立的研究方向，培養(yǎng)了一批精通稅務(wù)和法律的專業(yè)人才，國家通過嚴格的考試制度遴選合格的成員，分布于各級人民法院，組成稅務(wù)專案小組，獨立于稅務(wù)執(zhí)法機構(gòu)。我國在注冊稅務(wù)師考試制度中開設(shè)了稅收相關(guān)法律科目，但是從我國目前情況來看，注冊稅務(wù)師考試培養(yǎng)的是一批應(yīng)用型人才，在執(zhí)法體系中發(fā)揮重要作用，稅收相關(guān)法律不能被引起足夠重視。在法院受理涉稅糾紛案件時，稅務(wù)專案小組作為一個獨立的審判機構(gòu)（相當于陪審團），運用較強的專業(yè)知識進行內(nèi)部討論（需注意關(guān)聯(lián)關(guān)系回避制度），向法官發(fā)表獨立意見，作為影響案件審判結(jié)果的參考，避免了法官向稅務(wù)執(zhí)法機構(gòu)咨詢帶來的的不公平質(zhì)疑。

綜上所述，成立稅務(wù)專案小組，是依法治稅、完善稅收法治的有效途徑。執(zhí)法機構(gòu)和裁決機構(gòu)的完全獨立，是對法律權(quán)威性的維護，納稅人權(quán)利維護、稅法面前人人平等的的保證，是完善的稅收與法律相互配合、相互制約的組織機構(gòu)體系。（作者單位：安徽財經(jīng)大學財政與公共管理學院）

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