江秀英

(中共佳木斯市委黨校經(jīng)濟(jì)管理教研室，黑龍江 佳木斯 154004)

防范政府負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)，是擺在各國(guó)各級(jí)政府面前的一道難題，一些發(fā)達(dá)國(guó)家把希望寄托在政府會(huì)計(jì)上，以期通過政府會(huì)計(jì)改革，提高政府控制負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)的水平。這些國(guó)家往往將企業(yè)會(huì)計(jì)對(duì)負(fù)債確認(rèn)和報(bào)告方面的成熟作法引入政府會(huì)計(jì)當(dāng)中，為我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革提供了很好的借鑒。在政府負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)控制的視角下研究政府會(huì)計(jì)改革問題，有利于與國(guó)際慣例接軌，加快政府會(huì)計(jì)的國(guó)際化;有利于政府的管理者和決策者掌握政府負(fù)債的真實(shí)情況，做出正確的決策，有效控制財(cái)政風(fēng)險(xiǎn);有利于增強(qiáng)財(cái)政的透明度、更好地發(fā)揮社會(huì)公眾的監(jiān)督作用，更好地屢行政府的財(cái)務(wù)受托責(zé)任。

改革政府會(huì)計(jì)是一個(gè)系統(tǒng)工程，受到很多因素的影響，而出于政府負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)控制的角度對(duì)政府會(huì)計(jì)進(jìn)行改革，更增加了這個(gè)系統(tǒng)工程的復(fù)雜性。改革政府會(huì)計(jì)和控制政府負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)都是政府的重要職責(zé)，它們的成功都對(duì)政府職能的實(shí)現(xiàn)起到重要作用。每一個(gè)國(guó)家在不同的歷史階段政府會(huì)計(jì)改革的側(cè)重都會(huì)有所不同，針對(duì)我國(guó)目前的發(fā)展階段和政府會(huì)計(jì)改革的現(xiàn)狀，負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)控制視角下政府會(huì)計(jì)的改革應(yīng)重點(diǎn)解決好以下三個(gè)方面的問題:

一、明確政府會(huì)計(jì)改革目標(biāo)

會(huì)計(jì)目標(biāo)就是會(huì)計(jì)活動(dòng)追求的目的或達(dá)到的標(biāo)準(zhǔn)。不同的社會(huì)歷史階段，會(huì)計(jì)的具體目標(biāo)是不同的，會(huì)計(jì)目標(biāo)受環(huán)境的影響，隨著環(huán)境因素的變化而變化。會(huì)計(jì)目標(biāo)的價(jià)值取向，直接影響到會(huì)計(jì)信息的關(guān)注點(diǎn)與所提供信息的質(zhì)量。隨著近年來，政府公共服務(wù)職能的不斷強(qiáng)化，政府債務(wù)也逐漸攀升，如何有效控制政府債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，成為擺在各級(jí)政府面前的現(xiàn)實(shí)課題，基于負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)控制視角，政府會(huì)計(jì)改革目標(biāo)必須完整揭示政府負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)，為此，將政府會(huì)計(jì)改革的總目標(biāo)確定為:提供滿足政府負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)控制所需的高質(zhì)量信息。質(zhì)量高低的判斷標(biāo)準(zhǔn)有兩條:

(一)政府會(huì)計(jì)提供的信息是不是有利于政府負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別

有利于負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別的信息才是高質(zhì)量的信息。這就要求政府會(huì)計(jì)所提供的信息要準(zhǔn)確而全面。掌握全面且準(zhǔn)確的負(fù)債信息是對(duì)政府負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行識(shí)別的前提。所以改革后的政府財(cái)務(wù)報(bào)告中負(fù)債項(xiàng)目的設(shè)計(jì)必須體現(xiàn):政府發(fā)行的國(guó)債本金、利息支出、當(dāng)年財(cái)政收入和財(cái)政支出信息;債務(wù)總額中有多少是內(nèi)債，有多少是外債要區(qū)分開，并應(yīng)分別提供詳細(xì)信息，以便分析外債風(fēng)險(xiǎn);政府資產(chǎn)負(fù)債表中的負(fù)債應(yīng)借鑒企業(yè)會(huì)計(jì)的做法按照流動(dòng)性劃分為流動(dòng)負(fù)債和長(zhǎng)期負(fù)債，以提供負(fù)債的各自構(gòu)成信息以及它們的合計(jì)數(shù)信息，以便計(jì)算政府流動(dòng)比率、政府資產(chǎn)負(fù)債率，正確評(píng)價(jià)政府的短期償債能力和長(zhǎng)期償債能力;通過政府財(cái)務(wù)報(bào)表附注提供或有負(fù)債信息。

(二)政府會(huì)計(jì)提供的信息是不是有利于政府負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)

信息是風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)的基礎(chǔ)和關(guān)鍵。有了客觀全面的信息，并選取適當(dāng)?shù)姆椒ㄔu(píng)價(jià)這些信息，才能真正發(fā)揮信息的效力。所以，選用合適的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)方法對(duì)于正確評(píng)價(jià)政府負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)至關(guān)重要。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)方法的選用不能一概而論，要充分考慮到本國(guó)的實(shí)際情況。由于各國(guó)風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別指標(biāo)口徑出入很大，針對(duì)我國(guó)目前的現(xiàn)狀，負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)應(yīng)采用綜合分析的方法，即以趨勢(shì)分析法為主，結(jié)合橫向比較的方法，對(duì)過去、現(xiàn)在和未來進(jìn)行綜合分析，動(dòng)態(tài)跟蹤負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)的變化，客觀評(píng)價(jià)。

二、改革政府會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)

現(xiàn)行政府會(huì)計(jì)對(duì)于負(fù)債的確認(rèn)是以實(shí)收實(shí)付制作為基礎(chǔ)，基于負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)控制的要求，政府會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)應(yīng)由實(shí)收實(shí)付制改為應(yīng)計(jì)制，這是因?yàn)?

(一)應(yīng)計(jì)制的會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)能反映政府負(fù)債的全貌

應(yīng)計(jì)制又稱權(quán)責(zé)發(fā)生制，在這種會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)下，對(duì)于過去、現(xiàn)在和將來的決策和事項(xiàng)所形成的債務(wù)予以全面反映，對(duì)于隱性負(fù)債可能形成的債務(wù)情況，予以全面揭示，也就是說，應(yīng)由政府承擔(dān)償還義務(wù)的所有債務(wù)全部納入政府會(huì)計(jì)核算范圍，真實(shí)地反映和披露政府負(fù)債信息，使會(huì)計(jì)所提供的信息更為全面和謹(jǐn)慎，使政府能有效識(shí)別和評(píng)價(jià)政府負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)，及時(shí)采取預(yù)防性措施，把風(fēng)險(xiǎn)控制在政府可操作的范圍之內(nèi)，提高了政府會(huì)計(jì)在負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)控制方面的作用。而現(xiàn)行的政府會(huì)計(jì)之所以對(duì)政府負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)控制難以有效發(fā)揮作用，其根本原因在于實(shí)收實(shí)付制的會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)的局限，使政府直接隱性負(fù)債和或有負(fù)債游離于政府會(huì)計(jì)核算體系之外，使政府負(fù)債虛減，低估了政府負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)的程度。

(二)應(yīng)計(jì)制的會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)能全面解脫政府對(duì)負(fù)債的財(cái)務(wù)受托責(zé)任

隨著政府對(duì)民生方面的關(guān)注度持續(xù)增加，政府必須不斷增加養(yǎng)老和醫(yī)療等方面的支出，政府隱性負(fù)債顯性化的要求會(huì)更加突出。應(yīng)計(jì)制的會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)使政府的隱性負(fù)債顯性化成為可能，會(huì)計(jì)信息的使用者和社會(huì)公眾能了解更全面、更綜合的政府債務(wù)信息，負(fù)債的風(fēng)險(xiǎn)控制進(jìn)一步加強(qiáng)。適應(yīng)全面反映政府對(duì)負(fù)債受托責(zé)任的需要，應(yīng)計(jì)制的會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)為信息使用者提供更為完整和準(zhǔn)確的負(fù)債信息，全面解脫政府對(duì)負(fù)債的受托責(zé)任。

三、建立政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度

(一)政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度是現(xiàn)代財(cái)政制度的重要組成部分

應(yīng)計(jì)制的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度是現(xiàn)代財(cái)政制度的重要組成部分。它的主旨在于不以實(shí)收實(shí)付而以應(yīng)收應(yīng)付作為經(jīng)營(yíng)成果和收益情況的確認(rèn)基礎(chǔ)，確定其歸屬期。從而能貫徹企業(yè)會(huì)計(jì)的配比原則，將每個(gè)會(huì)計(jì)期間政府所實(shí)現(xiàn)的收入與為取得該項(xiàng)收入所付出的成本費(fèi)用相配比，正確確定損益。并能完整反映各級(jí)政府所擁有的資產(chǎn)和承擔(dān)的負(fù)債情況，全面反映政府的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。對(duì)社會(huì)公眾公正客觀地分析和評(píng)價(jià)政府的受托責(zé)任履行情況提供依據(jù)。政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告主要內(nèi)容有政府財(cái)務(wù)報(bào)表、政府財(cái)務(wù)報(bào)表附注、政府財(cái)政經(jīng)濟(jì)狀況和政府財(cái)政財(cái)務(wù)管理情況構(gòu)成。

(二)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)缺乏完整的反映政府財(cái)務(wù)狀況的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告

我國(guó)的財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度均有對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的規(guī)定，但這些報(bào)表各自為政，自成體系，分別編報(bào)，沒有一套綜合、完整地反映政府資源、負(fù)債和凈資產(chǎn)全貌的合并會(huì)計(jì)報(bào)表，無法反映政府負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)控制方面的信息。長(zhǎng)期以來，我們把預(yù)算會(huì)計(jì)當(dāng)成是預(yù)算管理的工具，只強(qiáng)調(diào)它的行政管理職能，造成預(yù)算會(huì)計(jì)只偏重于預(yù)算執(zhí)行情況的核算，對(duì)于政府負(fù)債的反映仍以實(shí)收實(shí)付制為基礎(chǔ)，對(duì)負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)控制決策有用的政府直接隱性負(fù)債和或有負(fù)債信息缺失，致使政府管理部門無法動(dòng)態(tài)了解政府負(fù)債的總量和增減變動(dòng)情況，無法分清各級(jí)政府的負(fù)債管理責(zé)任，增加了人為操縱負(fù)債數(shù)量的可能性，負(fù)債規(guī)模的反映存在隨意性傾向，致使政府潛在的負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)被掩蓋。對(duì)于最基礎(chǔ)的政府舉借的債務(wù)以及還本付息情況等政府債務(wù)情況缺乏有效的信息披露，宏觀決策所需的評(píng)價(jià)政府負(fù)債狀況的重要信息缺失，政府負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)控制顯得被動(dòng)無力。建立以應(yīng)計(jì)制為基礎(chǔ)的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度是防范政府負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)控制的必然選擇。

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