楊 麗

（鄧州市審計局，河南 鄧州 474150）

隨著社會的多元化，政府投資審計工作面對著新的機遇和挑戰(zhàn)。審計工作人員也要與時俱進，對政府投資審計的基本程序和重點、發(fā)展方向做深入的研究，從而發(fā)現(xiàn)政府投資項目審計存在的問題并思考其解決方法，以實現(xiàn)政府投資項目審計工作新的跨越與發(fā)展?，F(xiàn)結(jié)合政府投資項目審計工作實踐，談?wù)剬φ顿Y項目審計中問題的一些研究。

一、政府投資項目審計的意義和發(fā)展方向

1.深入貫徹落實科學(xué)發(fā)展觀和促進黨風(fēng)廉政建設(shè)的客觀需要。

現(xiàn)階段，我國政府投資領(lǐng)域呈現(xiàn)了一系列新的階段性特征，一方面表現(xiàn)為政府投資領(lǐng)域和數(shù)量增加，有效地拉動了經(jīng)濟的復(fù)蘇；另一方面表現(xiàn)為不同行業(yè)和領(lǐng)域投資比例失衡，資金的使用效益不高等。這就決定了政府投資審計既要關(guān)注投資總量的增長，又要關(guān)注資金的投資使用效益；既要關(guān)注對國家和地方經(jīng)濟發(fā)展的拉動作用，又要關(guān)注環(huán)境與資源的保護問題；既要關(guān)注投入產(chǎn)出效益問題，又要關(guān)注涉及群眾切實利益的保護問題；既要關(guān)注資金的節(jié)約利用，又要關(guān)注工程建設(shè)質(zhì)量問題等等，最終實現(xiàn)經(jīng)濟社會全面協(xié)調(diào)可持續(xù)發(fā)展。

隨著經(jīng)濟社會的不斷發(fā)展，政府投資將穩(wěn)步增長，在建筑工程招標(biāo)投標(biāo)方面、項目材料的采購方面、土地使用權(quán)的出讓方面等環(huán)節(jié)無法避免會產(chǎn)生一定的腐敗現(xiàn)象，也存在著虛報成績、決策失誤導(dǎo)致巨大浪費甚至貪污受賄等等違法違紀(jì)問題。而審計監(jiān)督作為國家經(jīng)濟運行的保障之一，具有主動、全面、常規(guī)化的特點和直接及時、靈活迅速的優(yōu)勢，對政府投資領(lǐng)域的審計監(jiān)督進行強化，有利于促進黨風(fēng)廉政建設(shè)，保證黨做出的各項重大決策和戰(zhàn)略部署順利實現(xiàn)。

2.準(zhǔn)確定位政府投資審計工作的發(fā)展方向。

當(dāng)下正處于社會改革、體制轉(zhuǎn)型的階段，政府投資審計要找準(zhǔn)審計監(jiān)督與促進經(jīng)濟社會發(fā)展的最佳結(jié)合點和切入點，準(zhǔn)確定位發(fā)展方向。

（1）由于審計人員宏觀經(jīng)濟和宏觀管理意識方面知識缺乏，現(xiàn)在審計機關(guān)和人員大多還停留在就事論事的層面，一旦涉及到整個體制層面時，會覺得力不從心，政府投資審計建設(shè)性作用還需要進一步發(fā)揮。所以政府投資審計發(fā)展的主題就是要加強投資審計的隊伍建設(shè)，來充分發(fā)揮國家審計的優(yōu)勢和作用，從微觀項目審計著手，在常見的典型問題中深入剖析原因，從制度建設(shè)層面，提出供宏觀決策參考的有針對性的審計建議，實現(xiàn)在深度、廣度上的突破，促進投資審計在國家宏觀經(jīng)濟管理中發(fā)揮更大的作用。所以，對政府投資審計的內(nèi)容應(yīng)該從微觀到宏觀層面。

（2）在計劃經(jīng)濟時期和市場經(jīng)濟初期，審計工作的主要任務(wù)是糾弊查錯，這是審計機關(guān)從現(xiàn)實出發(fā)的選擇，當(dāng)時是必要的。但隨著經(jīng)濟體制改革的深入和市場機制的不斷完善，建設(shè)單位管理水平的提高，違紀(jì)違規(guī)問題也在逐步減少，這種以往的審計重點也暴露出一些弊端。在新的形勢和要求面前，要尋求一種有效的管理辦法和管理手段，就要及時地將投資審計的重點從真實性、合法性審計向合理性、效益性審計轉(zhuǎn)型，即向政府投資領(lǐng)域的績效審計逐步過渡，這是審計機關(guān)面前的一項緊迫任務(wù)。因此，投資審計發(fā)展的主要方向是探索政府投資績效審計的新方式、方法。所以，政府投資審計的重點也要從真實性、合法性審計向績效審計轉(zhuǎn)型。

（3）現(xiàn)在大多數(shù)政府投資審計是事中、事后審計，主要是事后的揭露問題和監(jiān)督，在建設(shè)過程中造成的損失浪費，只能是事后監(jiān)督。建設(shè)工程項目的特點是控制環(huán)節(jié)多、投資額大、周期長等，在建設(shè)過程中從決策到施工、監(jiān)理和其他任何一環(huán)出現(xiàn)漏洞，都有可能造成無法挽回的損失，影響投資的效率和效果。只有轉(zhuǎn)變?yōu)槿谈檶徲?，把預(yù)防、控制和監(jiān)督結(jié)合起來，有效地貫穿到政府投資領(lǐng)域的各個方面和建設(shè)的全過程，去發(fā)現(xiàn)從立項到竣工決算各個環(huán)節(jié)存在的問題，及時地將漏洞堵住，減少浪費、損失，提高政府投資審計的質(zhì)量和效果。所以，政府投資審計的方式要從“秋后算賬”的事后監(jiān)督向全程跟蹤審計轉(zhuǎn)變。

（4）政府投資審計與一般的財務(wù)收支審計不同，一般進行財務(wù)審計的單位可以三年審一次、一次審三年來解決審計的盲區(qū)問題。政府投資審計只要有一個項目沒有審到，就是存在著一個盲區(qū)，盲區(qū)的存在，就是未完成的責(zé)任。重點審計是審計機關(guān)應(yīng)堅持的方針，不讓一個盲區(qū)存在也是審計機關(guān)應(yīng)當(dāng)解決的問題。一個項目牽涉的資金量非常大，責(zé)任也非同小可，政府投資審計就是要把一切因素調(diào)動起來，不斷加強，實現(xiàn)全面審計、審計全覆蓋，這也是審計機關(guān)自身應(yīng)當(dāng)肩負(fù)起的職責(zé)。所以，政府投資審計應(yīng)當(dāng)從重點審計向全面審計轉(zhuǎn)型。

二、政府投資項目建設(shè)的程序和重點

進行政府投資項目審計，審計的重點應(yīng)放在投資項目基建財務(wù)、建設(shè)的程序、工程結(jié)算等三個環(huán)節(jié)進行。政府投資項目建設(shè)管理程序嚴(yán)格，程序按步驟進行是項目建設(shè)的過程，一般可分為政府投資項目的立項、初步設(shè)計、施工圖設(shè)計、工程招投標(biāo)、施工、竣工結(jié)算及決算、項目竣工驗收等七個步驟。

1.基建財務(wù)方面的審計。

基建財務(wù)方面的審計需要重點關(guān)注的是建設(shè)項目資金的來源和待攤投資支出。財政部制定的《基本建設(shè)財務(wù)管理規(guī)定》對于待攤投資支出的范圍、內(nèi)容作了界定：“待攤投資支出是指建設(shè)單位按項目概算內(nèi)容發(fā)生的，按照規(guī)定應(yīng)當(dāng)分?jǐn)傆嬋虢桓妒褂觅Y產(chǎn)價值的各項費用支出，包括建設(shè)單位管理費、土地征用及遷移補償費、可行性研究費、招標(biāo)投標(biāo)費等。建設(shè)單位要嚴(yán)格按照規(guī)定的內(nèi)容和標(biāo)準(zhǔn)控制待攤投資支出，不得將非法的收費、攤派等計入待攤投資支出”。這就要求我們在審計中，要嚴(yán)格地審查各種費用入賬的合規(guī)性。另外，由于政府投資建設(shè)項目審計工作要求高，對審計工作人員工程、財務(wù)兩方面的專業(yè)技能和經(jīng)驗也有更高的要求，所以在審計項目實施之前要全方位地評估工程建設(shè)項目的專業(yè)性要求，財務(wù)審計和工程管理審計人員知識結(jié)構(gòu)的分工、合作安排一定要合理。在加強審計工作人員的業(yè)務(wù)能力、擴大知識面的同時，加強對工程、財務(wù)兩個專業(yè)的分工協(xié)調(diào)配合也是非常重要的，這對政府投資建設(shè)項目審計工作的開展也打下了扎實的專業(yè)基礎(chǔ)。目前的基建財務(wù)有兩個方面：資金來源和支出。按照《基本建設(shè)財務(wù)管理規(guī)定》，工程項目的施工成本有設(shè)備投資支出、建筑安裝工程投資支出、待攤投資支出和其他投資支出。其中設(shè)備投資支出、建筑安裝工程屬于工程結(jié)算審計，還要根據(jù)圖紙、變更記錄、預(yù)算及費用定額、合同等進行審計。還有其他投資支出指的是建設(shè)單位按照政府投資項目概算的內(nèi)容發(fā)生的構(gòu)成基本建設(shè)實際支出的房屋購置，及取得各種無形資產(chǎn)和遞延資產(chǎn)產(chǎn)生的費用支出。

2.政府投資建設(shè)項目程序?qū)徲嫛?/h3>

（1）當(dāng)前按照規(guī)定，國家投資建設(shè)項目實行項目法人責(zé)任制度、招投標(biāo)制度、工程監(jiān)理制度和合同管理制度，即“四制”管理。所以在工作中我們需要審計的重點是：是不是簽訂了項目建設(shè)中的設(shè)計、施工、監(jiān)理、材料設(shè)備的采購合同，審查建設(shè)施工合同條款的完整性，工程項目的法人是否確定，工程項目法人或者建設(shè)單位是否有資質(zhì)等級，是否對建設(shè)施工合同的金額達到招標(biāo)規(guī)定的金額后進行招標(biāo)。

（2）審查政府投資建設(shè)項目決策的科學(xué)性、合理性。首先要重點審查有政府投資建設(shè)項目決策權(quán)的部門和工作人員對政府投資建設(shè)項目的可行性研究和建設(shè)項目評估的科學(xué)結(jié)論是否尊重和履行；其次要對政府投資建設(shè)項目立項決策的程序是否規(guī)范進行審查，重點要審查是不是嚴(yán)格遵守審批程序去審批項目的可行性研究報告、項目初步設(shè)計和項目建議書；最后重點審查各種承擔(dān)項目評估業(yè)務(wù)、項目可行性研究業(yè)務(wù)、政府投資建設(shè)項目決策咨詢業(yè)務(wù)的中介機構(gòu)是否有獨立性，可行性研究和對項目的論證是否明確、可行。

（3）在實際審計工作中我們經(jīng)常發(fā)現(xiàn)，政府投資項目建設(shè)中存在一些違反計劃管理的表現(xiàn)：第一有計劃外建設(shè)項目的存在，第二投資超出原有計劃，第三計劃執(zhí)行時非常不利。上面幾種表現(xiàn)就要求審計工作人員仔細(xì)查閱建設(shè)項目的前期施工資料，將之與實際進行的建設(shè)項目進行對比，并加以分析，從而得出結(jié)論。計劃管理要求政府投資建設(shè)項目“不準(zhǔn)搞計劃外項目，不得擅自擴大建設(shè)規(guī)模，任意變更建設(shè)項目的主要工程內(nèi)容，如因特殊任務(wù)或情況變化，需要增加投資，調(diào)整工程內(nèi)容時，應(yīng)按審批權(quán)限報上級計劃管理部門批準(zhǔn)”。這也是計劃管理的重點。

3.工程結(jié)算方面的審計。

定額計價是沿用多年的一種計價模式，它是建立在以政府定價為主導(dǎo)的計劃經(jīng)濟管理基礎(chǔ)上的價格管理模式，體現(xiàn)的是政府對工程價格的直接管理和調(diào)控。自頒布與實施工程量清單計價規(guī)范以后，與定額計價相比在表現(xiàn)形式、計價方法、定額管理方式和計價模式上都發(fā)生了變化。首先，從思想觀念上對定額管理工作有了新的認(rèn)識和定位。作為一種新的有效的管理辦法和管理手段，工程量清單計價從定額管理轉(zhuǎn)變到為建設(shè)領(lǐng)域各方面提供計價依據(jù)指導(dǎo)和服務(wù)。其次，工程量清單計價模式采用的是綜合單價形式，并由企業(yè)自行編制。但在目前企業(yè)定額尚未普遍建立的條件下實行工程量清單計價后，工程結(jié)算審計重點一方面從過去審查定額套用、審查差價計算等轉(zhuǎn)為審查工程招標(biāo)文件、施工合同約定條款、工程建設(shè)的內(nèi)容及標(biāo)準(zhǔn)、設(shè)計變更和現(xiàn)場簽證數(shù)據(jù)等方面，另一方面要對行業(yè)主管部門、協(xié)會加強指導(dǎo)和組織，盡快建立、完善工程量清單數(shù)據(jù)庫，包括綜合項目及獨立項目的工程量、綜合價、總價等。通過現(xiàn)場檢查和組織設(shè)計、施工、管理等部門在預(yù)算基價和已完工程數(shù)據(jù)的基礎(chǔ)上加強對工程量清單的研究，以提高報價的速度和質(zhì)量；要盡快制定出既與國際慣例接軌，內(nèi)容和表現(xiàn)形式又適合我國建筑工程項目實際的工程量清單計價辦法。

三、政府投資項目審計中存在的問題

目前，政府投資項目審計的方式、方法、內(nèi)容等方面已越來越成熟，隨著國家的不斷重視和人民群眾期待的提高，一個良好的投資審計環(huán)境也逐漸形成，政府投資項目審計方面也取得了不少成果，對促進廉潔廉政、建設(shè)工程項目資金的規(guī)范化使用、建設(shè)工程項目規(guī)范化管理，提高政府投資的效益等方面都起到了非常積極的作用。但實際工作中，政府投資項目審計還有一些問題。

1.投資審計資源與審計需求不適應(yīng)。近年來，國家先后出臺了一系列擴大內(nèi)需的政策措施，政府投資方式發(fā)生了一定改變，投資方面的新格局變得多樣化，投資的主體也開始多元化，資金來源也不僅限單個渠道，體制改革在不斷地深化，各市縣也迎來了前所未有的重大機遇。另一方面，實踐中縣級審計機關(guān)投資審計人員較少，而且多側(cè)重于房屋土建審計，局限在單一的知識結(jié)構(gòu)容易導(dǎo)致審計報告份量不夠重，存在一定的審計風(fēng)險。普遍落后的測量方式也降低了工作效率，同時，因相關(guān)的專業(yè)工具及書籍屬于冷門，在縣里甚至是市里都難以見到。審計資源與審計需求不適應(yīng)的矛盾日益突出。近年來，我市實施了片區(qū)開發(fā)、恢復(fù)重建、環(huán)境綜合治理、市鎮(zhèn)基礎(chǔ)設(shè)施、保障性住房、土地開發(fā)整理、水利工程等重點工程建設(shè)，建設(shè)項目完工后大多需要審計機關(guān)進行審計，方能進行驗收，但由于縣級審計機關(guān)人少事多，尤其缺乏投資審計的專業(yè)人才，外聘委托社會中介機構(gòu)、整合內(nèi)部審計力量參與審計處于探索階段?？h級審計機關(guān)投資審計覆蓋面不夠廣、力度也不夠大。

2.投資審計機制、體制、規(guī)范滯后于經(jīng)濟社會發(fā)展的進程。建設(shè)領(lǐng)域法規(guī)政策滯后，機制、體制不順暢，操作難，對一些新情況新問題審計界定難，審計事實認(rèn)定工作難度大，整合社會中介機構(gòu)、內(nèi)部審計力量參與政府投資項目審計工作組織管理、質(zhì)量控制等方面制度缺失，呈現(xiàn)出散亂、無序、各行其是的局面，審計質(zhì)量控制難，審計風(fēng)險規(guī)避難，有效、健康的投資審計監(jiān)督體系尚未形成，影響了投資審計工作的質(zhì)量和效果。

3.投資審計技術(shù)手段滯后。政府投資項目審計專業(yè)性、政策性強，情況復(fù)雜，對工程造價進行審計，需要審計人員不僅要具備審計知識，更應(yīng)具備工程造價方面的專業(yè)知識、執(zhí)業(yè)資格、協(xié)調(diào)談判能力、豐富的工作經(jīng)驗。目前縣級審計機關(guān)，部分領(lǐng)域?qū)I(yè)人才空白，既懂工程又懂財務(wù)的人員少之又少，審計隊伍結(jié)構(gòu)不盡合理，投資審計隊伍建設(shè)尤為重要。同時，由于投資審計相對于其他專業(yè)的審計專業(yè)性強，工程造價的審計普遍應(yīng)用造價編制軟件，現(xiàn)場審計實施系統(tǒng)的輔助審計應(yīng)用不盡適用，有待結(jié)合投資審計的特點進行改進。

四、審計機關(guān)對政府投資項目審計的對策思考

1.完善制度，健全保障機制。縣級審計機關(guān)應(yīng)建立健全審計質(zhì)量控制監(jiān)督制度、審計執(zhí)法責(zé)任追究制度及聘用社會中介機構(gòu)參與政府投資建設(shè)項目審計制度，形成用制度管人，靠制度規(guī)范投資審計行為的工作機制。

2.創(chuàng)新方式，整合審計資源。在政府投資項目審計任務(wù)重、投資審計人員少的情況下，創(chuàng)新審計工作思路，整合審計資源，聘用委托社會中介機構(gòu)、內(nèi)部審計機構(gòu)參與政府投資建設(shè)項目審計是解決政府投資項目審計需求與基層審計機關(guān)審計力量相對不足矛盾的有效途徑。有效地組織社會中介機構(gòu)、內(nèi)部審計參與國家建設(shè)項目審計，確保審計質(zhì)量，規(guī)避審計風(fēng)險是整合審計資源，提高審計功效的核心。首先應(yīng)把好進入關(guān)。建立起中介機構(gòu)的資源庫，入選的政府投資項目審計中介機構(gòu)資質(zhì)和條件一定要公開透明，按照審計任務(wù)需求從資源庫中邀請一定數(shù)量的具有獨立性和超脫性的中介機構(gòu)參與招投標(biāo)，進行評標(biāo)，確定中標(biāo)；其次要嚴(yán)格審計過程監(jiān)控，簽訂嚴(yán)密的委托審計協(xié)議，由審計機關(guān)人員擔(dān)任審計組長，對審計組及中介機構(gòu)審計質(zhì)量、紀(jì)律進行控制，法制機構(gòu)復(fù)核控制；再次對審計結(jié)果作考評。每年由專門機構(gòu)對參與審計中介機構(gòu)實施的審計項目做考評，對存在審計質(zhì)量問題、信譽不好或違反審計紀(jì)律規(guī)定的社會中介機構(gòu)從資源庫中剔除，取消參審資格。

3.規(guī)范操作，規(guī)避審計風(fēng)險。審計項目質(zhì)量是審計工作的生命線?？h級審計機關(guān)和工作人員要不斷學(xué)習(xí)，增強風(fēng)險意識，加強投資審計的風(fēng)險教育，嚴(yán)格執(zhí)行審計程序，嚴(yán)格按審計機關(guān)審計項目質(zhì)量控制辦法規(guī)范操作，嚴(yán)守“八不準(zhǔn)”審計紀(jì)律，推行審計項目風(fēng)險評估，完善承諾制度，構(gòu)建良好的投資審計環(huán)境，規(guī)范審計行為，提高審計質(zhì)量，防范審計風(fēng)險。

4.強化培訓(xùn)，提升素質(zhì)。投資審計隊伍的素質(zhì)高低，定著投資審計工作的質(zhì)量和水平。審計機關(guān)要加大教育培訓(xùn)力度，著力培養(yǎng)復(fù)合型的投資審計人才。要通過各種培訓(xùn)、資格考試和后續(xù)教育等方式，提升投資審計干部隊伍的政治和業(yè)務(wù)素質(zhì)，增加具備各投資專業(yè)資格的審計人員數(shù)量，提高社會中介機構(gòu)、內(nèi)部審計參審人員的規(guī)范操作水平，提高計算機輔助審計在投資審計工作中的應(yīng)用水平，適應(yīng)新時期政府投資審計工作的需要。

5.注重效益審計。審計機關(guān)要關(guān)注政府在履行職責(zé)的過程中是否存在浪費、低效所造成的損失情況，著重關(guān)注投資領(lǐng)域的一些突出問題，如政府對公共資源是怎么管理和使用的，是否存在著低水平重復(fù)建設(shè)，投資效益是否達到合格水平等。這就要求審計人員應(yīng)當(dāng)及時調(diào)整投資審計的重點和目標(biāo)，加強監(jiān)督公共資金的流程、使用效果和投資績效，確保 “好鋼用在刀刃上”，使公共資金能夠合法高效地使用，從而提高投資效益。

6.實施全程跟蹤審計，增加投資審計力量。隨著政府投資力度不斷加大，建設(shè)投資項目規(guī)模不斷擴大，各地城市化戰(zhàn)略的實施導(dǎo)致政府投資建設(shè)項目已成為領(lǐng)導(dǎo)關(guān)心、群眾關(guān)注的焦點。因此，審計機關(guān)必須提前介入，全程跟蹤，做好政府投資項目從可行性研究到竣工決算等各環(huán)節(jié)的審計工作。才能及時獲得相關(guān)信息，為決策的可行性提供科學(xué)的依據(jù)。而針對現(xiàn)在各審計機關(guān)投資審計專業(yè)人員不足的情況，可以通過強化投資審計人員的培訓(xùn)，加強有關(guān)基建工程審計綜合知識的學(xué)習(xí)，不斷提高專業(yè)能力，不斷積累業(yè)務(wù)經(jīng)驗，培養(yǎng)敏銳的洞察力，審計機關(guān)可創(chuàng)造條件使審計人員深入工程現(xiàn)場、材料供應(yīng)市場進行調(diào)研學(xué)習(xí)，有效地增強投資審計工作的順利開展，并不斷購置相關(guān)專業(yè)工具和書籍，這樣既有利于提高審計工作效率，又能夠增強投資審計力量。

五、結(jié)語

政府投資項目審計量大面廣、任務(wù)艱巨，而當(dāng)下由于種種原因還存在一些問題。面對新的形勢和新的挑戰(zhàn)，政府投資項目審計需要從理念、方法和手段上進行創(chuàng)新，對投資審計進行全面覆蓋，關(guān)注政府投資項目的效益審計。要充分發(fā)揮審計機關(guān)在政府投資審計中的作用，促進投資體制、管理、行為的規(guī)范化，維護好投資領(lǐng)域和建筑市場的經(jīng)濟秩序，優(yōu)化投資方向，提高政府投資項目績效，促進廉政建設(shè)。

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