●溫海燕，王 強

(1．武警學(xué)院部隊管理系，河北 廊坊 065000;2．商洛市消防支隊，陜西商洛 726000)

(本欄責任編輯、校對 劉彥超)

一、COSO內(nèi)部控制框架體系簡介

1977年，美國國會通過了《反國外賄賂法》(FCPA)，在反賄賂條款之外，規(guī)定了與會計及內(nèi)部控制有關(guān)的條款。美國注冊會計師協(xié)會(AICPA)的審計人員責任委員會發(fā)布了《報告、結(jié)論與建議》，在1980、1982、1984年又先后頒布了審計準則公告第30號、第43號、第48號。1985年，AICPA、美國審計總署(AAA)、FEI等機構(gòu)共同贊助成立了全國舞弊性財務(wù)報告委員會。1992年，該“贊助組織委員會”(簡稱COSO)發(fā)布了題為《內(nèi)部控制——整體框架》的研究報告，成為國際內(nèi)部控制理論發(fā)展的一個重要標志。

COSO框架主要由控制環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與交流、監(jiān)督等5個方面的要素構(gòu)成。它強調(diào)了確保組織最高層參與到整個機構(gòu)的運作中，以實現(xiàn)組織目標的完全統(tǒng)一的重要性。同時，為適用法律法規(guī)的遵循性、財務(wù)報告的可靠性、經(jīng)營的有效性提供合理保證。在我國，中國人民銀行制定的《加強金融機構(gòu)內(nèi)部控制的指導(dǎo)原則》以及中國注冊會計師協(xié)會制定的《獨立審計具體準則第9號——內(nèi)部控制與審計風險》也都借鑒了COSO內(nèi)部控制整體控制的一些理念。

二、部隊財務(wù)風險評估中需要重視的部分

目前，公安現(xiàn)役部隊在大力加強審計質(zhì)量體系建設(shè)的同時，在內(nèi)部審計及外部審計前沿引入了風險管理機制，以更多地從制度層面規(guī)范財務(wù)工作，規(guī)避財務(wù)風險，為部隊財務(wù)建設(shè)增加一道“防護墻”。同時，更加滲透了管理層即黨委重視理財、科學(xué)理財?shù)男畔?，更加滲透了監(jiān)督層民主理財?shù)男畔?，全方位加強財?wù)建設(shè)，以確保管理目標經(jīng)濟安全的實現(xiàn)。筆者認為，目前公安現(xiàn)役部隊財務(wù)風險評估工作應(yīng)重視以下幾個方面的工作。

(一)充分認識控制環(huán)境的重要性

部隊一向高度注重思想政治教育工作，重視黨委科學(xué)理財、民主理財。各總隊幾年前也紛紛把審計機構(gòu)從后勤部門脫離出來由黨委直接領(lǐng)導(dǎo)，更加突出了審計的獨立性。公安部制定出臺的《公安邊防、消防、警衛(wèi)部隊領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟責任審計實施辦法》和《公安邊防消防警衛(wèi)部隊領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟責任審計評價實施細則(試行)》，分別自2007年1月1日和7月1日起施行。《實施辦法》規(guī)定:“公安邊防消防警衛(wèi)部隊負有經(jīng)濟責任的團職以上領(lǐng)導(dǎo)干部，在任現(xiàn)職兩年以上、即將離任、干部考核或在經(jīng)濟方面有反映的情況下，要按規(guī)定接受審計?！薄秾嵤┘殑t》根據(jù)領(lǐng)導(dǎo)干部履行經(jīng)濟職責的性質(zhì)，對被審計領(lǐng)導(dǎo)干部在經(jīng)濟決策、經(jīng)濟管理、財經(jīng)法規(guī)執(zhí)行等方面履行的主要經(jīng)濟職責進行了細化，對單位財務(wù)風險防范發(fā)揮了重要作用。

然而，隨著部隊搶險救援、處突等任務(wù)的不斷增加，業(yè)務(wù)范圍不斷拓寬，經(jīng)費保障的業(yè)務(wù)量成倍增加，財務(wù)人員編制少、任務(wù)重，疲于完成工作，決策輔助作用發(fā)揮不夠;經(jīng)濟活動參與者更加重視完成具體分管的一線執(zhí)勤戰(zhàn)斗任務(wù)，往往沒有足夠的精力研究財經(jīng)法規(guī)和內(nèi)部諸多制度文件，極易忽略制度規(guī)范的執(zhí)行。從近年來發(fā)生在公安現(xiàn)役部隊的違規(guī)案件來看，基層單位在具體的執(zhí)法過程中，行為失范的風險仍然較高。一方面，受到外部市場環(huán)境的影響，另一方面，亟須加強內(nèi)部環(huán)境的控制，強調(diào)審計的必要性和控制的重要性。對于內(nèi)部環(huán)境的控制，除了以廉政教育、反腐教育的形式出現(xiàn)外，還要從專業(yè)角度全面認識?？刂骗h(huán)境的因素應(yīng)該包括價值觀、誠信的道德觀、審計部門的設(shè)立、管理哲學(xué)和風格、組織結(jié)構(gòu)、責任的分配與授權(quán)、部隊人力資源政策及考核評定所屬人員的能力等方面，是包括管理層、專業(yè)人員、各級所屬人員在內(nèi)無一例外的，各司其職，相互制約而目標統(tǒng)一的整體環(huán)境系統(tǒng)。

(二)合理規(guī)劃信息反饋交流路徑

在預(yù)算、結(jié)算、決算管理過程中，各種財務(wù)信息經(jīng)過逐級審批、簽字，以會計憑證、會計賬簿、會計報表、會計報表分析等形式整理匯集;財務(wù)按月在各崗位之間、銀行之間、上下級之間進行各種賬目信息的核對;基層部隊組成經(jīng)委會，以每月召開經(jīng)委會的形式反饋信息;各級主官定期與地方財政部門溝通，反映部隊工作成效及現(xiàn)實困難;各種包含財務(wù)信息的檔案在決算會議召開，季度、半年、年度考評，上級審計之際接受指導(dǎo)監(jiān)督，反饋建議。筆者認為，在諸多信息的傳遞中，應(yīng)剝離出更為清晰的按照不同層級劃分的、按照不同崗位劃分的、按照不同業(yè)務(wù)劃分的有效溝通交流路徑，并定期在相應(yīng)的層級范圍內(nèi)交流反饋，使經(jīng)濟信息的傳遞更為準確地發(fā)揮作用。

(三)發(fā)揚民主，實施全方位監(jiān)測

財務(wù)制度明確要求財務(wù)公開透明，對此很多單位都做得很好。如:對于基層伙食管理，很多單位在全總隊或支隊范圍內(nèi)應(yīng)用了伙食管理系統(tǒng)，實現(xiàn)了伙食管理網(wǎng)上動態(tài)監(jiān)控。一些單位在經(jīng)委會的作用基礎(chǔ)上采取定期發(fā)放伙食情況調(diào)查表、堅持幫廚制度等方式實行監(jiān)督，收效不錯。在廣泛聽取基層民主意見的基礎(chǔ)上，許多基層官兵對于經(jīng)費的投向、投量作為實際使用者有了更為貼切的感受。如:在各種裝備器材的使用中，對裝備器材的性能、維修情況、裝備器材的適用性等方面有了更為直接的了解。筆者認為，應(yīng)繼續(xù)建立健全相關(guān)制度，進一步鼓勵廣大官兵樹立參與理財?shù)囊庾R，實施全方位的監(jiān)測。

三、部隊財務(wù)風險評估指標體系的建立

部隊與企業(yè)性質(zhì)迥異，以開源節(jié)流，合理把握經(jīng)費的投向投量，提高戰(zhàn)斗力為主要目標。因此，部隊財務(wù)風險評估應(yīng)根據(jù)自己的特點，在考核具體業(yè)務(wù)項目的基礎(chǔ)上，把內(nèi)部控制要素放在最基礎(chǔ)的層面上，科學(xué)借鑒、吸收COSO框架體系思想。

(一)在全面風險管理框架下構(gòu)建風險評估體系

風險管理框架劃分為三個層級:一是目標;二是全面風險管理要素;三是各個層級。在全面風險管理的八大要素中除了內(nèi)部控制框架中的5個要素，增加了目標設(shè)定、事項識別和風險對策。即:(1)內(nèi)部環(huán)境;(2)目標設(shè)定;(3)事項識別;(4)風險評估;(5)風險對策;(6)控制活動;(7)信息與交流;(8)監(jiān)督。部隊財務(wù)風險管理框架可從內(nèi)部環(huán)境、目標設(shè)定與事項識別、控制活動、信息與交流、監(jiān)督等5個方面建立。

(二)以領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟責任審計為基礎(chǔ)，設(shè)計風險評估指標體系

領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟責任審計所建立的指標體系相對比較完善，目前所應(yīng)用的審計調(diào)查項目有:被審計領(lǐng)導(dǎo)干部問卷調(diào)查、黨委研究后勤重大事項記錄、執(zhí)行規(guī)章制度情況、遵守財經(jīng)法規(guī)和廉政紀律情況;落實政府采購制度情況、裝備建設(shè)成果統(tǒng)計、專項經(jīng)費使用情況、債權(quán)債務(wù)情況、經(jīng)費預(yù)算收支情況、內(nèi)部票據(jù)使用情況、領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟責任落實情況、資金管理情況、家底經(jīng)費使用情況、國有資產(chǎn)管理情況、庫存物資管理、基建營房管理情況、房地產(chǎn)租賃情況、有償服務(wù)情況、公務(wù)接待情況、福利發(fā)放情況等。這些審計調(diào)查項目在風險防范中發(fā)揮了重要的作用。因此，部隊財務(wù)風險評估指標體系的設(shè)計，應(yīng)借鑒領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟責任審計所建立的比較完善的指標體系，以領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟責任審計為基礎(chǔ)。

(三)突出內(nèi)部環(huán)境、控制活動、信息與交流等指標作用

1．內(nèi)部環(huán)境方面的指標

(1)法律環(huán)境;(2)審計部門的設(shè)立及人員的配置、審計工作的開展;(3)組織結(jié)構(gòu)、責任的分配與授權(quán);(4)部隊人力資源政策(干部、士官、合同制人員等)、所屬人員的能力及考核評定;(5)經(jīng)濟決策指導(dǎo)思想:正確政績觀、統(tǒng)籌兼顧、執(zhí)行落實上級和本單位領(lǐng)導(dǎo)的決策意圖情況;(6)經(jīng)濟決策運作機制:黨委理財、財務(wù)集中統(tǒng)管、財經(jīng)制度建設(shè)、財務(wù)監(jiān)督管理、經(jīng)費管理責任制落實;(7)經(jīng)濟決策程序:論證決策制度、決策前期論證、決策公開民主情況、決策科學(xué)性、財務(wù)評估審查、黨委集體決策、跟蹤反饋情況;(8)財務(wù)管理各種制度。

2．控制活動方面的指標

(1)經(jīng)費預(yù)算管理;(2)基本建設(shè)管理;(3)資金管理;(4)執(zhí)法收費管理;(5)保障性企業(yè)和有償服務(wù)單位管理;(6)信息系統(tǒng)工程管理(軟件的授權(quán)、安全、數(shù)據(jù)的準確運行等);(7)國有資產(chǎn)管理(減值風險等);(8)裝備物資采購及管理;(9)行政消耗性費用管理;(10)債權(quán)債務(wù)清理情況。

其中，(3)資金管理作為單位管理的重點可具體分為:①財務(wù)流轉(zhuǎn)風險分析;②財務(wù)償債風險;③資金保管風險:應(yīng)收票據(jù)、有價證券、庫存現(xiàn)金等在保管過程中被盜、被毀、丟失、過期等，致使資產(chǎn)遭受損失;④支付審批風險:無授權(quán)、超授權(quán)或簽批手續(xù)不全的支付現(xiàn)金或銀行存款;⑤付款違約風險:⑥費用支出風險:費用報銷程序不完整或不嚴格執(zhí)行程序，費用支出超預(yù)算、超標準列支、虛報冒領(lǐng)、亂攤費用;⑦印章管理使用風險:財務(wù)印章及銀行印鑒保管使用混亂，易產(chǎn)生經(jīng)濟糾紛和資金損失;⑧罰沒金返還風險;⑨票據(jù)管理風險。

其中，(8)裝備物資采購及管理可具體分為:①采購價格風險;②采購談判風險;③供應(yīng)商選擇風險;④庫存積壓風險(裝備物資陳舊);⑤庫存短缺風險;⑥裝備物資保管風險;⑦物資器材收發(fā)風險等。

3．信息與交流方面的指標

(1)經(jīng)費預(yù)算、決算、預(yù)算執(zhí)行等情況的真實、完整性;(2)相關(guān)請示報告與會計賬目的真實一致性;(3)向單位黨委或全體官兵及上級相關(guān)部門報告重大經(jīng)濟活動情況;(4)人員交接時的信息交流;(5)單位與銀行、單位上下級核對賬目;(6)現(xiàn)金、庫存物資、國有資產(chǎn)盤點清查等信息交流;(7)召開、部署后勤有關(guān)經(jīng)濟事項會議的情況等。

另外，在目標設(shè)定與事項識別方面可分別從(1)后勤規(guī)劃計劃;(2)年度經(jīng)費預(yù)算;(3)重大財經(jīng)事項、工程項目建設(shè)、大宗裝備物資采購可行性研究;(4)事業(yè)建設(shè)成效;(5)重大經(jīng)濟投資行為和管理行為;(6)行政消耗性開支比例等方面考慮。監(jiān)督方面的指標分別從(1)廉政建設(shè)制度、教育活動開展;(2)紀檢監(jiān)察、審計報告、財務(wù)賬表;(3)經(jīng)濟案件發(fā)生情況;(4)個人廉潔自律情況;(5)民主監(jiān)督開展情況等方面考慮。

［1］閻達五，楊有紅．內(nèi)部控制框架的構(gòu)建［J］．會計研究，2001，(2)．

［2］蘭淑華．對內(nèi)部控制環(huán)境的思考［J］．前沿，2006，(1)．

［3］張志明．企業(yè)風險管理框架簡介［J］．財會通訊，2004，(8)．

［4］陳夢．COSO框架對我國審計事業(yè)的啟示［J］．財會通訊，2001，(8)．

［5］公安部出臺經(jīng)濟責任審計實施辦法及評價標準［EB/OL］．(2007-01-16)．http://www．sina．com．cn．