姚永晉　童光凡

【摘 要】會計目標是財務(wù)會計概念框架的邏輯起點，是會計準則重要的指向。會計目標的研究兩種觀點——“受托責(zé)任觀”和“決策有用觀”都具有各自的局限性，本文引入了企業(yè)利益相關(guān)者及其對會計信息的影響，重新審視了利益相關(guān)者下我國的會計目標定位思考。

【關(guān)鍵詞】會計目標；受托責(zé)任觀；決策有用觀；利益相關(guān)者

一、引言

會計目標是財務(wù)會計基本理論的重要組成部分，整個財務(wù)會計理論體系和會計實務(wù)都是建立在會計目標的基礎(chǔ)之上。會計目標的的定位的兩種代表性觀點，受托責(zé)任觀和決策有用觀忽視了眾多利益相關(guān)者的利益要求。在我國企業(yè)實踐日趨多元化和復(fù)雜化的情況下，逐漸不能滿足需要，難以對會計現(xiàn)象和會計實物做出完美的解答。引入利益相關(guān)者理論，重新審視我國會計目標定位，勢在必行。

二、關(guān)于會計目標的兩種觀點的反思

對于會計目標研究的兩種觀點，受托責(zé)任觀和決策有用觀的內(nèi)容，本文不再做照本宣科式的贅述，下面主要探討一下著兩種觀點的局限性。

受托責(zé)任觀的局限性：傳統(tǒng)受托責(zé)任觀下的會計目標強調(diào)“對股東的責(zé)任”，忽視了“對其他利益相關(guān)者（如雇員、供應(yīng)商、政府、顧客等）的責(zé)任”，也忽視了與之相對應(yīng)的“利益”和嵌入于受托責(zé)任契約中的社會關(guān)系網(wǎng)絡(luò)。伴隨利益相關(guān)者治理觀點的逐漸發(fā)展，受托責(zé)任的內(nèi)涵也應(yīng)逐步擴展到廣泛的“社會責(zé)任”。因此，現(xiàn)行的會計目標應(yīng)將對股東負責(zé)的狹義的受托責(zé)任觀轉(zhuǎn)變?yōu)閷λ欣嫦嚓P(guān)者負責(zé)的廣義的受托責(zé)任觀。將與利益相關(guān)者相對應(yīng)的利益納入受托責(zé)任研究范圍是實現(xiàn)企業(yè)所有權(quán)合理配置的必然要求，也有利于實現(xiàn)各產(chǎn)權(quán)主體權(quán)責(zé)利的對應(yīng)統(tǒng)一。

決策有用觀的局限性：首先，雖然股東是會計信息的主要使用者，對股東或投資者利益的保護也是目前公司治理的核心所在，但會計信息的使用者并非只有股東，不能以會計信息對股東的有用性來取代會計信息對其他信息使用者的有用性。其次，決策有用觀的前提是資本市場的有效性。實踐證明，無論是西方市場經(jīng)濟發(fā)達的美國，還是對尚處于發(fā)展階段的市場經(jīng)濟國家，資本市場都不是完全有效的。最后，決策有用仍然是一個比較模糊的概念，在使用過程中可能會流于形式，導(dǎo)致會計信息提供者提供的信息可能對任一信息使用者都沒有太大用途，也不利于信息使用者的監(jiān)督。

所以，受托責(zé)任觀和決策有用觀都存在各自的局限性，都不能對企業(yè)的會計目標進行完美的說明。我們?yōu)榱烁玫卣J識會計目標，亟需對會計目標進行重構(gòu)。因此，本文引入利益相關(guān)者理論，重新審視會計目標定位。

三、會計的利益相關(guān)者及其對企業(yè)信息的影響

企業(yè)的利益相關(guān)者很多，其中在企業(yè)中投入了一些實物資本、人力資本、財務(wù)資本并因企業(yè)活動而承擔風(fēng)險的利益相關(guān)者必將成為會計的利益相關(guān)者。

（一）會計的利益相關(guān)者主要有：1.從資本投入來看，股東和債權(quán)人是企業(yè)的資本投入者，股東希望所投入的資本能夠增值，而債權(quán)人的目的是收取定額本利，他們的利益必然與企業(yè)密切相關(guān)。2.從企業(yè)的內(nèi)部來看，上至管理層下至公司員工，他們都是企業(yè)資產(chǎn)的使用者，他們的利益都來源于公司資本的保值和增值，必然也是利益相關(guān)者。3.從企業(yè)的外部來看，與企業(yè)有專用性契約的大客戶和大供應(yīng)商都為企業(yè)提供了穩(wěn)定的“市場資本”，企業(yè)的利益必須滿足他們的訴求。同時，為企業(yè)提供了各種公共服務(wù)和公共性環(huán)境的政府也以稅收的形式參與企業(yè)利潤的分配。因此，國家也是會計的主要利益相關(guān)者。

（二）部分利益相關(guān)者對企業(yè)會計信息的影響：1.股東對會計信息的影響。主要通過股東大會和董事會來進行的。從公司的規(guī)定來看，企業(yè)的重大財務(wù)決策必須經(jīng)過股東大會或董事會的表決。所以股東對企業(yè)會計信息有著重大影響。2.債權(quán)人對企業(yè)會計信息的影響。債權(quán)人把資金借給企業(yè)使用，為了收回本息，都會在借款合同中規(guī)定一些保護性條款，如財產(chǎn)抵押、借款用途、對借款企業(yè)收益分配和資本支出規(guī)模的限制。這些保護性條款都會對企業(yè)會計信息產(chǎn)生一定的影響。另外，債權(quán)人在企業(yè)破產(chǎn)時，無論采取清算方式還是采取重組方式，都會對企業(yè)的會計信息產(chǎn)生重大影響。3.企業(yè)職工對會計信息的影響。企業(yè)職工的利益和企業(yè)的利益緊密相連，當企業(yè)失敗時，他們要承擔較大的風(fēng)險，有時甚至比股東承擔的風(fēng)險還大。所以，在企業(yè)經(jīng)營管理中既要發(fā)揮他們的積極性，同時也要考慮他們的利益。

四、基于利益相關(guān)者下我國的會計目標定位思考

根據(jù)利益相關(guān)者重要層次的劃分，會計目標體現(xiàn)會計本質(zhì)，而會計本質(zhì)最終是要將利益相關(guān)者的責(zé)任和權(quán)利剝離，因此會計目標要符合利益相關(guān)者的目標。事實上，會計目標的選擇離不開其所處的經(jīng)濟發(fā)展環(huán)境。鑒于我國目前的市場環(huán)境，投資者面臨著委托人較高的道德違約風(fēng)險，另一方面公開透明的經(jīng)理人市場尚未建立起來，投資者無法及時有效地對委托人進行全面的考核。這樣一來，管理層自然就有了動機去侵犯投資者的利益，同時管理層也可以利用當前證券市場上的一些缺陷開展隱蔽的違規(guī)行為。因此，在信息披露的會計目標方面，股東會要求滿足其對管理層業(yè)績的考核。所以，從股東的角度來看，會計目標更傾向于“受托責(zé)任觀”。

經(jīng)濟體制不斷完善，經(jīng)濟業(yè)務(wù)日趨復(fù)雜，會計信息使用者的范圍不斷拓寬，資本市場的高度發(fā)展與完善，必將確立決策有用觀的主導(dǎo)地位?！皼Q策有用性”是指對信息使用者有用，而信息使用者包括投資人、債權(quán)人以及委托人等相關(guān)各方。因此，會計最基本的目標，還是反映財產(chǎn)資源的受托責(zé)任，決策有用觀實際涵蓋了受托責(zé)任觀。隨著知識經(jīng)濟與經(jīng)濟全球化的到來，我國企業(yè)進入國際市場的機遇會大大增加，“決策有用性”將有利于中國企業(yè)參與國際合作與競爭。

總之，將受托責(zé)任觀和決策有用觀同時納入會計目標體系，關(guān)注更多的利益相關(guān)者訴求，是適應(yīng)我國特色的會計理論。這樣有利于從根本上比較各國實務(wù)操作的異同，促進中西方會計的融合，從而使會計真正成為一種世界性語言。

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