劉麗穎

摘要：新醫(yī)改下，全成本核算在醫(yī)院財(cái)務(wù)管理中得到了廣泛的應(yīng)用，而在醫(yī)院全成本核算中，本量利分析方法是重要的核算手段之一。要使全成本核算發(fā)揮管理效益，就必須利用本量利分析法做好全成本核算結(jié)果的分析工作。文章結(jié)合筆者多年全成本核算管理經(jīng)驗(yàn)，深入分析了利用本量利分析法對(duì)醫(yī)院全成本核算的結(jié)果，有利于科室更全面了解自身的管理現(xiàn)狀及發(fā)展優(yōu)勢(shì)，以此為醫(yī)院經(jīng)營(yíng)決策提供可靠的依據(jù)，有利于醫(yī)院合理規(guī)劃經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和做出正確經(jīng)營(yíng)決策，取得較好的管理效益。

關(guān)鍵詞：本量利分析；醫(yī)院；成本核算

近年來(lái)，全成本核算機(jī)制在我國(guó)各醫(yī)院經(jīng)濟(jì)管理中得到推廣應(yīng)用，促使各醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)管理步入了一個(gè)新的發(fā)展階段。在全成本核算的實(shí)踐應(yīng)用過(guò)程中，很多人都將全成本核算作為一種產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)效益的管理手段，但是筆者認(rèn)為其并不完全是一種管理手段，自身不會(huì)直接產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)效益，因此在實(shí)踐應(yīng)用中更應(yīng)該關(guān)注如何做好全成本核算結(jié)果的分析，只有這樣才能夠最大限度發(fā)揮全成本核算的管理效益。對(duì)此，筆者總結(jié)多年的醫(yī)院全成本核算實(shí)踐心得，探討分析內(nèi)蒙古通遼市第二人民醫(yī)院在全成本核算中存在的問(wèn)題，結(jié)合相關(guān)研究文獻(xiàn)提出相應(yīng)的解決措施，以此來(lái)改善該院各個(gè)臨床科室的成本核算現(xiàn)狀，促進(jìn)科室在成本核算中實(shí)現(xiàn)最佳的管理效益。

一、本量利的相關(guān)概念

本量利分析在醫(yī)院的全成本核算中是必須掌握的，相關(guān)人員不僅要了解全成本核算中數(shù)量、成本及利潤(rùn)這三者的基本概念，還要掌握這三者之間的相互關(guān)系。要了解本量利之間的相互關(guān)系，最重要是明確數(shù)量與成本之間的關(guān)系，在此基礎(chǔ)上將收入與利潤(rùn)加入其中才能算是一個(gè)統(tǒng)一的數(shù)學(xué)模型。通常成本在這個(gè)研究領(lǐng)域中被分兩種成本，一是固定成本，二是變動(dòng)成本。隨著業(yè)務(wù)量的增長(zhǎng)或減少而不會(huì)發(fā)生變化的成本稱(chēng)之為固定成本，如醫(yī)院中的固定成本主要包括折舊成本等；而隨著業(yè)務(wù)量的增長(zhǎng)而增長(zhǎng)或隨著業(yè)務(wù)量的減少而減少的成本稱(chēng)之為變動(dòng)成本，醫(yī)院中變動(dòng)成本主要包括藥品、衛(wèi)生材料等。

在醫(yī)院經(jīng)營(yíng)狀態(tài)中保本收入或保本工作量稱(chēng)之為盈虧臨界點(diǎn)，即經(jīng)營(yíng)過(guò)程中醫(yī)院的收入與成本相等。而在本量利分析中這一經(jīng)營(yíng)狀態(tài)決定著醫(yī)院的決策結(jié)果。其公式為保本工作量=固定成本/（單位收費(fèi)水平-單位變動(dòng)成本）。而醫(yī)院在銷(xiāo)售額下降的情況下仍不至于虧損的為安全邊際，它是盈專(zhuān)臨界點(diǎn)的重要補(bǔ)充，而正常銷(xiāo)售額減去盈虧臨界點(diǎn)銷(xiāo)售額也就是其安全邊際。

二、本量利分析法在全成本核算中的應(yīng)用

在醫(yī)院的全成本核算中，主要將本量利分析法用于全成本核算的結(jié)果中，若該方法在其他部分成本核算結(jié)果中應(yīng)用，分析結(jié)果會(huì)因其成本歸集不完整而存在一定的誤差。本研究中，筆者將以?xún)?nèi)蒙古通遼市第二人民醫(yī)院2009年上半年外科的全成本核算的結(jié)果為例，詳細(xì)分析了本量利分析法在全成本核算中的應(yīng)用。

（一）科室具體情況

2009年上半年，該院外科在全成本核算中主要應(yīng)用了本量利分析，核算結(jié)果顯示該科上半年收益達(dá)到48.25萬(wàn)，收益水平最高的是門(mén)診環(huán)節(jié)，主要因其工作量較大。其中，門(mén)診收益高達(dá)160.10萬(wàn)，而住院服務(wù)虧損111.85萬(wàn)，門(mén)診的收益正好彌補(bǔ)了住院服務(wù)環(huán)節(jié)所存在的資金虧損。

該科上半年門(mén)診量水平較高，總數(shù)達(dá)到19188人次，每門(mén)診人次平均收費(fèi)186.82元，而平均成本支出為103.39元（每門(mén)診人次收費(fèi)186.82元-平均成本支出103.39元=每門(mén)診人次收益 83.43元）。住院部上半年達(dá)到19188人，病人平均住院為5.9天，使用病床率為97.5%，每床平均日收入779.05元，每床平均日成本支出936.56元（每床平均日收入779.05元-每床平均日成本支出936.56元=每床日收益-157.51元）。由此可以看出，住院服務(wù)環(huán)節(jié)存在嚴(yán)重虧損。

（二）本量利分析

通過(guò)上述分析可以發(fā)現(xiàn)，上半年該科室的保本人次為6627人，科室門(mén)診在人次收入水平及變動(dòng)成本保持不變的情況下，人次在每高于一人次保本人次時(shí)可增加收益127.45元。在該簡(jiǎn)直門(mén)診收益水平較高的情況下，若降低門(mén)診單位成本或提高門(mén)診人次收費(fèi)水平，科室保本人次在兩種情況同時(shí)出現(xiàn)時(shí)會(huì)降低，這種情況下可以有效提高單位收益能力。該科室住院保本床日數(shù)上半年為10268床日，那么在每床日收入水平和單位變動(dòng)成本保持不變的情況下，每床日收入水平除去每床日變動(dòng)成本也就等于科室收益，即353.17元。上半年該科室有7280床日為實(shí)際開(kāi)放床日數(shù)，若科室要實(shí)現(xiàn)住院服務(wù)盈利目標(biāo)僅依靠提高床位使用率，這就要求科室使用床位率要達(dá)到141.05%，這樣的任務(wù)明顯難以完成 。如果當(dāng)前維持床位使用率及成本的水平，那么科室要實(shí)現(xiàn)住院保本經(jīng)營(yíng)就必須通過(guò)降低平均住院日，則上半年科室需增加548例病人，而每位病人住院日平均要縮短1.82天，由于外科平均住院時(shí)間本身較短，平均住院日僅為5.9天，很顯然難以完成這一任務(wù)。而在其他指標(biāo)維持不變時(shí)，住院每床日收入至少要提高347.47元才能實(shí)現(xiàn)保本經(jīng)營(yíng)，或保本經(jīng)營(yíng)要通過(guò)降低每床日成本，則每床日成本至少應(yīng)下降157.51元。可以看出，科室要實(shí)現(xiàn)住院服務(wù)保本的目標(biāo)，通過(guò)上述任何一種手段都具有很大的難度。

收益因素變動(dòng)分析主要受住院服務(wù)指標(biāo)的影響，如果除分析指標(biāo)以外的其他指標(biāo)保持不變，科室病床每提高1%的使用率，則科室增加收入將有73個(gè)床日，而總收益則會(huì)增加2.57萬(wàn)；科室每減少1天住院日，則科室增加收入的床日有1170 個(gè)，同時(shí)總收益會(huì)增加41.32萬(wàn)；若病床使用率提高2%，每日會(huì)提高50元的床日費(fèi)，而平均住院日下降0.9天，則該科室住院服務(wù)會(huì)更接近該科室服務(wù)保本經(jīng)營(yíng)狀態(tài)，該科室當(dāng)前達(dá)到這一目標(biāo)值還是有可能。由于收益因素變動(dòng)分析主要受門(mén)診服務(wù)指標(biāo)的影響。同上，如果除分析指標(biāo)以外的其他指標(biāo)保持不變，每增加1%的門(mén)診人次，則科室有2.45 萬(wàn)的收益增加；如果門(mén)診服務(wù)指標(biāo)通過(guò)增強(qiáng)出診力量、簡(jiǎn)化流程等手段來(lái)實(shí)現(xiàn)，通過(guò)增加5%的門(mén)診人次，節(jié)約成本使門(mén)診人次成本下降20元，提高服務(wù)增加值使門(mén)診人次收入提高20元，該科室門(mén)診服務(wù)收益會(huì)增加76.80 萬(wàn) 。

（三）本量利分析建議

該科室當(dāng)前經(jīng)營(yíng)狀況良好。但根據(jù)上述分析可以看出，門(mén)診服務(wù)是該科室收益的主要來(lái)源。在今后工作任務(wù)中應(yīng)增強(qiáng)醫(yī)生的出診力量，使門(mén)診服務(wù)場(chǎng)所不斷擴(kuò)大。此外，當(dāng)前隨著住院服務(wù)工作量的不斷增加，會(huì)適當(dāng)控制每床日成本，但控制成本的力度僅依靠增長(zhǎng)工作量來(lái)實(shí)現(xiàn)對(duì)外科住院服務(wù)環(huán)節(jié)來(lái)說(shuō)是微不足道的。該科住院服務(wù)要實(shí)現(xiàn)盈利的關(guān)鍵是在提降低床日固定成本、提升工作量的同時(shí)降低每日床變動(dòng)成本。除此之外，要提高科室和每床日收入水平，醫(yī)院必須提高收治危重外科病人的能力，以此來(lái)提高病床的使用率。

三、本量利分析在全成本核算應(yīng)用中的局限性

因醫(yī)院不同于其他企業(yè)，其結(jié)構(gòu)較為復(fù)雜，所提供的服務(wù)達(dá)到上千種，如利用本量利分析法對(duì)每一個(gè)服務(wù)進(jìn)行核算是非常不現(xiàn)實(shí)的。但由于門(mén)診人次及住院的各項(xiàng)指標(biāo)存在的較大的差異，對(duì)數(shù)千種服務(wù)、門(mén)診人次及幾萬(wàn)床日采用綜合平均指標(biāo)作單一產(chǎn)品分析，其結(jié)果必然會(huì)存在一定的誤差。因此，對(duì)于科室分析評(píng)價(jià)中存在誤差的影響程度醫(yī)院必須進(jìn)行綜合考慮，才能降低科室經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

四、本量利分析的應(yīng)用效果

應(yīng)用本量利分析法能夠使科室從全成本核算中更深入了解自身的經(jīng)營(yíng)狀況，并且能為科室做出有針對(duì)性決策提供依據(jù)。在下半年核算中，與上半年相比，外科下半年總收益已經(jīng)達(dá)到85.94萬(wàn)，增長(zhǎng)率為78.11%；下半年該科室住院部使用病床率為114.10%，增長(zhǎng)率為17.03%；下半年該科室的門(mén)診量為23181人次，增長(zhǎng)率為20.81%；下半年每床日成本為917.93元，平均降低了22.49元。由此可見(jiàn)，與科室上半年平均指標(biāo)相比，下半年明顯較優(yōu)。從醫(yī)院整體經(jīng)營(yíng)情況來(lái)分析，下半年該科室總支出35641.57萬(wàn)，增長(zhǎng)率為12.59%；下半年業(yè)務(wù)收入達(dá)到35709.66萬(wàn)，與上半年相比，增長(zhǎng)了14.96%，相比支出增幅，收入增幅要高2.37%。從上述所分析的經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)來(lái)看，在醫(yī)院全成本核算中應(yīng)用本量利分析法，能使科室更加注重節(jié)約成本，從而有利于進(jìn)一步提高醫(yī)院的整體收益。

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（作者單位：內(nèi)蒙古通遼市第二人民醫(yī)院）