曹召彬

摘要：2012年9月份，國內(nèi)企業(yè)某集團(tuán)A在澳大利亞設(shè)立全資子公司B，公司B在澳大利亞境內(nèi)收購一家C企業(yè)100%的股權(quán)，支付價(jià)款2.08億澳元，C公司屬于煤炭資源型企業(yè)，擁有采礦權(quán)和探礦權(quán)，不具備生產(chǎn)經(jīng)營條件。B企業(yè)收購股權(quán)資金采用了內(nèi)保外貸的方式，即由A集團(tuán)在境內(nèi)提供擔(dān)保，B公司在澳洲當(dāng)?shù)劂y行貸款2.96億美元，期限一年，貸款到期后借新還舊，貸款利息需用美元?dú)w還。A集團(tuán)經(jīng)營范圍主要有煤炭選洗加工，煤炭綜合可開發(fā)利用；建筑材料（不含水泥）的研發(fā)、生產(chǎn)、銷售；房屋租賃；礦業(yè)投資。本文以此為案例，探討如何避免外幣折算業(yè)務(wù)對企業(yè)盈虧產(chǎn)生影響。

關(guān)鍵詞：外幣折算 境外經(jīng)營

一、境外子公司的業(yè)務(wù)會計(jì)核算情況

澳大利亞境內(nèi)B公司和C公司記賬本位幣均選擇澳元。銀行借款、歸還貸款利息均為美元，記賬時(shí)換算為澳元；職工工資、勘探費(fèi)等費(fèi)用均用澳元支付。礦權(quán)、勘探費(fèi)列入無形資產(chǎn)，人員工資等費(fèi)用列入管理費(fèi)用，利息列入財(cái)務(wù)費(fèi)用。受全球經(jīng)濟(jì)低迷的影響，澳元不斷貶值，截至2014年末，由于匯率的變化，澳元折算為人民幣，B公司合并報(bào)表虧損4億元人民幣。受煤炭市場低迷的影響，自收購以來，C公司以資源勘探為主，確保礦權(quán)安全，未開展生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)。B公司合并C公司報(bào)表。

二、A集團(tuán)的報(bào)表合并情況

由于會計(jì)資料不全，A集團(tuán)2012年、2013年未將B公司納入集團(tuán)合并，2014年開始將B公司納入合并。由于美元對澳元匯率變動(dòng)幅度較大，2012-2014年B公司財(cái)務(wù)報(bào)表將匯兌差額列入財(cái)務(wù)費(fèi)用，累計(jì)虧損0.95萬澳元，虧損主要是匯差造成的。B公司向國內(nèi)報(bào)送報(bào)表，按照會計(jì)準(zhǔn)則要求，將澳元換算成人民幣，累計(jì)虧損約4億元，對于新收購的企業(yè)納入集團(tuán)合并，從而影響A集團(tuán)增加虧損約4億元。A集團(tuán)領(lǐng)導(dǎo)對境外公司納入合并增加虧損不理解，提出兩個(gè)疑問：一是美元兌現(xiàn)人民幣匯率變化不大，B公司貸款為美元，歸還借款也用美元，不會產(chǎn)生這么多的匯兌損失；二是記賬本位幣選擇是否正確。

三、針對本案例中外幣折算業(yè)務(wù)的探討

（一）《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——外幣折算》明確了境外經(jīng)營記賬本位幣的確定條件、因素

（1）境外經(jīng)營有兩方面的含義，其中一條是指企業(yè)在境外的子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)、分支機(jī)構(gòu)。

（2）企業(yè)選定境外經(jīng)營的記賬本位幣，還應(yīng)考慮下列因素：一是境外經(jīng)營對其所從事的活動(dòng)是否擁有很強(qiáng)的自主性；二是境外經(jīng)營活動(dòng)中與企業(yè)的交易是否在境外經(jīng)營活動(dòng)中占有較大比重；三是境外經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是否直接影響企業(yè)的現(xiàn)金流量、是否可以隨時(shí)匯回；四是境外經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是否足以償還其現(xiàn)有債務(wù)和可預(yù)期的債務(wù)。

（二）根據(jù)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，B、C兩公司符合境外經(jīng)營的含義

一是兩公司境外經(jīng)營活動(dòng)與集團(tuán)A經(jīng)營活動(dòng)相同，為煤炭開采、洗選，視同A集團(tuán)經(jīng)營活動(dòng)的延伸，構(gòu)成企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)的組成部分；二是在A集團(tuán)不提供資金的情況下，B公司難以償還其現(xiàn)有債務(wù)和正常情況下可預(yù)期的債務(wù)。因此，境外兩公司符合選擇以人民幣為記賬本位幣的條件。B、C兩公司選擇了澳元作為記賬本位幣，符合澳大利亞的會計(jì)政策要求，便于與澳洲當(dāng)?shù)氐呢?cái)稅政策相銜接，便于業(yè)務(wù)活動(dòng)的順利開展。

針對上述情況，中介機(jī)構(gòu)審計(jì)人員認(rèn)為B、C兩公司記賬本位幣選擇錯(cuò)誤，應(yīng)改為人民幣；A集團(tuán)會計(jì)人員認(rèn)為，B、C兩公司設(shè)立在澳大利亞，使用澳元作為記賬本位幣也是可行的，符合當(dāng)?shù)氐呢?cái)政政策要求，并且當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)允許匯兌損失在企業(yè)所得稅前扣除。經(jīng)過A集團(tuán)會計(jì)人員與中介機(jī)構(gòu)審計(jì)人員的溝通協(xié)商，B、C兩公司繼續(xù)使用澳元作為記賬本位幣，提供澳洲財(cái)稅等部門使用；同時(shí)要求B、C兩公司建立以人民幣為記賬本位幣的輔助賬，向國內(nèi)報(bào)送報(bào)表時(shí)，以人民幣作為記賬本位幣，即美元貸款及貸款利息將美元直接換算成人民幣，工資、勘探等費(fèi)用直接用澳元換算為人民幣。

通過以人民幣作為記賬本位幣，境外公司向國內(nèi)報(bào)送報(bào)表時(shí)就不存在匯兌差異了，從而有效地避免了匯率變動(dòng)對A集團(tuán)盈虧的影響。

（作者單位：臨沂礦業(yè)集團(tuán)有限責(zé)任公司財(cái)務(wù)處）