作者簡(jiǎn)介：趙聚輝（1977-），女，遼寧撫順人，遼寧師范大學(xué)會(huì)計(jì)系副教授，博士學(xué)歷，研究方向：會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)管理；呂婷婷（1990-），女，遼寧大連人，遼寧師范大學(xué)會(huì)計(jì)系在讀研究生，研究方向：會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)管理。

摘 要：最近的霧霾天氣又讓征收環(huán)境保護(hù)稅的討論熱鬧起來(lái)。截至今年，遼寧省已對(duì)8個(gè)城市開(kāi)出罰繳總計(jì)5420萬(wàn)元的罰單，這筆款項(xiàng)由財(cái)政廳直接從下級(jí)城市財(cái)政資金中扣繳。基于現(xiàn)狀，對(duì)環(huán)境保護(hù)稅的征收似乎漸行漸近，為此，通過(guò)對(duì)部分發(fā)達(dá)國(guó)家已征收的環(huán)境保護(hù)稅為借鑒，對(duì)我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅的征收提出一些思考和建議。

關(guān)鍵詞：環(huán)境保護(hù)稅；財(cái)政資金；征收建議

中圖分類(lèi)號(hào)： D9 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：16723198（2014）17014402

1 環(huán)境稅的概念及可分的稅種類(lèi)型

1.1 概念

環(huán)境稅，也稱(chēng)其為生態(tài)稅（Ecological Taxation）或是綠色稅（Green Tax），是20世紀(jì)末，國(guó)際稅收學(xué)界才興起的概念，到現(xiàn)在為止沒(méi)有一個(gè)被廣泛接受的統(tǒng)一的定義。它是把環(huán)境污染和生態(tài)破壞的社會(huì)成本，內(nèi)化到生產(chǎn)成本和市場(chǎng)價(jià)格中去，再通過(guò)市場(chǎng)機(jī)制來(lái)分配環(huán)境資源的一種經(jīng)濟(jì)手段?，F(xiàn)在來(lái)看一些發(fā)達(dá)國(guó)家已經(jīng)征收噪聲稅、二氧化硫稅、水污染稅、固體廢物稅和垃圾稅，這五項(xiàng)被列為他們征收的環(huán)境保護(hù)稅之中?？傮w來(lái)看環(huán)境保護(hù)稅包括對(duì)直接的污染物征的稅，比如碳稅、硫稅、污水處理費(fèi)、垃圾稅等；其次是對(duì)一些可能產(chǎn)生污染的產(chǎn)品征稅，比如說(shuō)煤炭、石油、能源，以及汽車(chē)等等。

1.2 可劃分的稅種類(lèi)型

根據(jù)部分發(fā)達(dá)國(guó)家已經(jīng)征收的環(huán)境保護(hù)稅類(lèi)型，針對(duì)我國(guó)的現(xiàn)狀和情況，我國(guó)征收的類(lèi)型可以分為如下幾種：

（1）廢氣和大氣污染稅。

對(duì)于廢氣，主要來(lái)源是企業(yè)工廠和交通尾氣。比較常見(jiàn)的有對(duì)二氧化硫排放征收的二氧化硫稅、對(duì)二氧化碳排放征收的碳稅。美國(guó)已在20世紀(jì)70年代就開(kāi)征了二氧化硫稅。根據(jù)美國(guó)的《二氧化硫稅法案》的規(guī)定，各地區(qū)按照二氧化硫達(dá)到的標(biāo)準(zhǔn)征稅。我國(guó)也可以此為鑒，按照二氧化碳的濃度進(jìn)行征稅。

（2）廢水和水污染稅。

廢水的主要來(lái)源包括農(nóng)業(yè)廢水、工業(yè)廢水和生活廢水。許多國(guó)家都對(duì)廢水排放征收水污染稅。比如德國(guó)，從1981年開(kāi)征此稅，且征收基準(zhǔn)是廢水的“污染單位”（相當(dāng)于一個(gè)居民一年的污染負(fù)荷），實(shí)行全國(guó)統(tǒng)一稅率。我國(guó)可針對(duì)各地區(qū)農(nóng)業(yè)、工業(yè)和生活廢水的排放量，征收水污染稅。

（3）固定廢物稅。

固定廢物按來(lái)源可分為農(nóng)業(yè)廢棄物、工業(yè)廢棄物、商業(yè)廢棄物和生活廢棄物。從已征收的稅來(lái)看，有的國(guó)家開(kāi)征的固定廢物稅包括一次性餐具稅、飲料瓶器稅等。比如意大利，1984年開(kāi)征廢物垃圾處置稅，這個(gè)稅對(duì)所有的人都征收，征繳的稅款用來(lái)作為地方政府處置廢物垃圾的資金，一舉多得。我國(guó)是一個(gè)垃圾多產(chǎn)國(guó)，對(duì)固定廢物征稅是非常有必要的。

（4）噪音污染和噪音稅。

噪音污染是指音量超過(guò)人和動(dòng)物的承受能力，從而妨礙人或動(dòng)物的正常生活的一種現(xiàn)象。噪音稅有兩種：一是固定征收，二是根據(jù)噪音的排放量按單位征收。已征收噪音稅的國(guó)家都是按自己的國(guó)情和情況來(lái)定，如美國(guó)，便是對(duì)使用機(jī)場(chǎng)的每位旅客和每噸貨物征收1美元的噪音稅，征繳的稅款用于機(jī)場(chǎng)居民區(qū)的噪音隔離費(fèi)用，而日本的機(jī)場(chǎng)噪音稅是按飛機(jī)著陸的次數(shù)對(duì)航空公司征稅。

（5）生態(tài)破壞稅。

這項(xiàng)生態(tài)稅主要包括森林砍伐稅，森林在生態(tài)建設(shè)的進(jìn)程中占據(jù)了重要的地位，這項(xiàng)稅法國(guó)在19世紀(jì)中后期就開(kāi)征了，對(duì)于工業(yè)建設(shè)砍伐森林的，每公頃上繳一定法郎的稅。而對(duì)于我國(guó)，應(yīng)該對(duì)一次性餐具、對(duì)樹(shù)木森林無(wú)故亂砍亂伐現(xiàn)象征收一定量稅金。

2 國(guó)外環(huán)境保護(hù)稅的征收情況

大多數(shù)發(fā)達(dá)國(guó)家已經(jīng)對(duì)環(huán)境保護(hù)開(kāi)始征稅，從國(guó)外的環(huán)境稅征稅現(xiàn)象和應(yīng)用結(jié)果來(lái)看，國(guó)外征稅形成過(guò)程可以大致的分如下幾個(gè)階段：

（1）開(kāi)啟補(bǔ)償成本的稅收。這個(gè)過(guò)程大約在1970年到1980年初，補(bǔ)償成本的稅收主要根據(jù)“污染者負(fù)擔(dān)”這個(gè)重要原則，這項(xiàng)稅收要求每個(gè)排污者自身來(lái)承擔(dān)具體的對(duì)排污成本的監(jiān)控，在這時(shí)期的稅收征繳，還不屬于征收環(huán)境保護(hù)稅，只能夠定義為環(huán)境保護(hù)稅的雛形。

（2）進(jìn)行引導(dǎo)財(cái)政功能的稅收。大約在1980年代至1990年中期。在這段期間，各國(guó)陸陸續(xù)續(xù)出現(xiàn)了很多的環(huán)境保護(hù)稅項(xiàng)目，比如能源稅、排污稅、產(chǎn)品稅、二氧化硫和二氧化碳稅等等。這些環(huán)境保護(hù)稅的征收，引導(dǎo)了財(cái)政功能的稅收作用。

（3）1990年至今。從二十世紀(jì)九十年代開(kāi)始是環(huán)境稅迅速發(fā)展的時(shí)期，為了響應(yīng)國(guó)家號(hào)召，實(shí)施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略，各國(guó)陸續(xù)推行了利于環(huán)保的財(cái)政和稅收政策，世界上許多國(guó)家還進(jìn)行了比較綜合的環(huán)境保護(hù)稅稅制的改革。縱觀世界各國(guó)開(kāi)征的環(huán)境保護(hù)稅征收情況可以發(fā)現(xiàn)，由于各個(gè)國(guó)家的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和環(huán)境問(wèn)題的不同，環(huán)境保護(hù)稅的具體征稅政策、征稅的具體結(jié)構(gòu)思路、開(kāi)征的具體稅種和方法都各有不同。

3 我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅正處于醞釀期

環(huán)境保護(hù)稅在我國(guó)現(xiàn)在仍處研究階段，環(huán)境保護(hù)費(fèi)用主要由環(huán)境保護(hù)部門(mén)征收，其依據(jù)是國(guó)務(wù)院2003年頒布施行的《排污費(fèi)征收使用管理?xiàng)l例》。這項(xiàng)條例中規(guī)定了征稅對(duì)象是直接排放污染物的單位和個(gè)體工商戶。隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和環(huán)境的變化，收取排污費(fèi)的作用越來(lái)越顯現(xiàn)出局限性。環(huán)境保護(hù)稅的征收，設(shè)置不同的稅率，還能夠增加生產(chǎn)工業(yè)的積極性，使稅率和產(chǎn)值等聯(lián)系起來(lái)，有效提供企業(yè)部門(mén)的積極性。2013年12月，財(cái)政部將環(huán)境保護(hù)稅方案上報(bào)到國(guó)務(wù)院，國(guó)務(wù)院正在加緊審核。經(jīng)國(guó)務(wù)院審批后，將經(jīng)過(guò)全國(guó)人大通過(guò)立法程序后公布實(shí)施。作為取代現(xiàn)行排污收費(fèi)的新稅種，環(huán)保稅法首次將二氧化碳排放稅（簡(jiǎn)稱(chēng)“碳稅”）納入其中；污染物排放稅稅（費(fèi)）率則較現(xiàn)行排污收費(fèi)有所提高。根據(jù)國(guó)家統(tǒng)計(jì)局統(tǒng)計(jì)，環(huán)境污染每年的治理投資都高達(dá)幾千億元，對(duì)于環(huán)境保護(hù)，也可以從征稅來(lái)強(qiáng)化環(huán)保這一理念。

表1 幾個(gè)典型國(guó)家的征稅事例

4 關(guān)于開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅的建議

4.1 環(huán)境保護(hù)稅的構(gòu)建應(yīng)遵循的原則

（1）公平原則。公平原則是建立環(huán)境保護(hù)稅的首要原則。由于納稅人對(duì)環(huán)境的占用是不均等的，因此在環(huán)境稅制設(shè)計(jì)中，將把高耗能、高污染產(chǎn)品納入征收范圍，要在過(guò)去強(qiáng)調(diào)的“誰(shuí)污染誰(shuí)付費(fèi)”原則基礎(chǔ)上，加上“誰(shuí)破壞生態(tài)誰(shuí)付費(fèi)”、“誰(shuí)使用資源誰(shuí)付費(fèi)”兩個(gè)原則。這樣能夠更加具體的強(qiáng)調(diào)環(huán)境保護(hù)稅的宗旨。

（2）效率原則。我國(guó)開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅的目的主要是為了減少環(huán)境的破壞和大氣的污染，而開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅之后，那些繳費(fèi)的企業(yè)的稅負(fù)就會(huì)增加，所以在環(huán)境保護(hù)稅的設(shè)計(jì)中，體現(xiàn)出能夠使企業(yè)改變成本收益比。以此迫使納稅企業(yè)重新評(píng)估企業(yè)內(nèi)部的資源配置效率。

（3）收支平衡原則。開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅應(yīng)做到收支平衡，我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅一旦開(kāi)征，稅收規(guī)模很可能超過(guò)千億元，這個(gè)數(shù)字會(huì)隨著國(guó)家經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展而相應(yīng)的增長(zhǎng)，與此同時(shí)，對(duì)于這筆稅資的收支，應(yīng)達(dá)到平衡。

（4）循序漸進(jìn)原則。我國(guó)開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅應(yīng)該分類(lèi)分期實(shí)施。根據(jù)其他國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)借鑒，我國(guó)可先開(kāi)征大氣污染稅和水污染稅，縱觀我國(guó)的大氣污染現(xiàn)狀，征收大氣污染稅迫在眉睫，待順利實(shí)施后再征收固體廢物稅和噪音稅等。以便污染者對(duì)削減污染的技術(shù)作出投資計(jì)劃并采取相應(yīng)的措施。

4.2 環(huán)境保護(hù)稅的征收管理

在環(huán)境保護(hù)稅立法方面，中央政府部門(mén)只對(duì)基本問(wèn)題作出原則性規(guī)定，具體的征收管理辦法則由各地根據(jù)本地實(shí)際情況做出具體規(guī)定。在收入分成方面，環(huán)境保護(hù)稅應(yīng)作為中央和地方共享稅，各個(gè)地區(qū)之間調(diào)劑使用，這樣能使環(huán)境保護(hù)事業(yè)在全國(guó)順利協(xié)調(diào)的發(fā)展。在征收管理方面，由于環(huán)境保護(hù)稅的征收管理過(guò)程，需要有專(zhuān)業(yè)的人員和精準(zhǔn)的測(cè)試以及計(jì)算設(shè)備，可以準(zhǔn)確的對(duì)環(huán)境資源的破壞程度進(jìn)行度量，對(duì)實(shí)際固定的排放源進(jìn)行監(jiān)測(cè)，如果全部由稅務(wù)機(jī)關(guān)直接下往征稅和管理，操作成本太大，會(huì)導(dǎo)致稅收大量流失。因此，可以由國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)委托環(huán)境保護(hù)部門(mén)進(jìn)行代征。這樣既減少操作成本，又有利于形成國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)、環(huán)境保護(hù)部門(mén)和納稅人之間相互監(jiān)督、相互制約、依法征稅的征管機(jī)制。

4.3 環(huán)境保護(hù)稅的稅款使用

根據(jù)目前的排污水平來(lái)看，環(huán)境保護(hù)稅一旦開(kāi)征，規(guī)模很可能超過(guò)千億，因此，這部分的資金的使用將會(huì)備受人們的關(guān)注。關(guān)于環(huán)境保護(hù)稅，應(yīng)該實(shí)行分稅制，專(zhuān)款專(zhuān)用的政策。

環(huán)境保護(hù)稅是一項(xiàng)專(zhuān)門(mén)性的目的稅，就如同荷蘭征收的垃圾稅、超額糞便稅和釣魚(yú)稅一樣，政府應(yīng)該將環(huán)境保護(hù)稅收入實(shí)行專(zhuān)款專(zhuān)用制度，環(huán)境保護(hù)稅收應(yīng)專(zhuān)門(mén)用于環(huán)保建設(shè)事業(yè)。我國(guó)主要可用于兩個(gè)方面：一是用于污染源的治理，二是用于污染的防治。

4.4 環(huán)境保護(hù)稅可以開(kāi)放的優(yōu)惠政策

對(duì)于環(huán)境保護(hù)稅的征收，司彥武曾運(yùn)用最優(yōu)稅收原理分析環(huán)境稅經(jīng)濟(jì)效應(yīng)后的結(jié)論是“雙重紅利”假說(shuō)并不成立，但是仍主張對(duì)現(xiàn)有稅制進(jìn)行“綠色化”改造，引進(jìn)新的環(huán)境稅，并進(jìn)一步增強(qiáng)其增收力度。在環(huán)境保護(hù)稅的征收過(guò)程中，還應(yīng)該開(kāi)放一些減免稅優(yōu)惠政策。這樣的優(yōu)惠政策包括兩種：

一是和其他稅種一樣的設(shè)計(jì)環(huán)境保護(hù)稅的減稅、免稅、退稅和補(bǔ)貼制度。我們所了解的一些西方國(guó)家比較先進(jìn)的做法是，既制定出比較苛刻的環(huán)境保護(hù)稅制來(lái)獲得稅收，又通過(guò)一些稅收的優(yōu)惠政策給納稅人一定的補(bǔ)償，減少環(huán)境保護(hù)稅收對(duì)納稅人產(chǎn)生的負(fù)擔(dān)和經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)。我國(guó)應(yīng)當(dāng)借鑒這些有利的做法，制定環(huán)境保護(hù)稅的減免和補(bǔ)貼制度。使整個(gè)稅收制度張弛有度。

二是通過(guò)稅收支出方式實(shí)施對(duì)環(huán)境的治理。即正面直接的鼓勵(lì)和提供資金資助那些改善工藝流程和制作工序來(lái)減少污染的企業(yè)。對(duì)于能夠研發(fā)出新的產(chǎn)品來(lái)替代產(chǎn)生污染物的老產(chǎn)品的企業(yè)，提供相應(yīng)的稅收優(yōu)惠。提倡實(shí)行廢棄物再利用政策，如對(duì)垃圾回收項(xiàng)目實(shí)行減免稅，鼓勵(lì)回收再利用以獲得最有效的防治與治理。使納稅人在環(huán)境保護(hù)稅的鞭策下，將環(huán)境保護(hù)落實(shí)到實(shí)處。

伴隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展的腳步，環(huán)境問(wèn)題也進(jìn)入了壓力重大的高峰，如果說(shuō)四萬(wàn)億之前的環(huán)境污染還只是個(gè)別局部現(xiàn)象，而現(xiàn)在來(lái)看就是全國(guó)性的普遍現(xiàn)象了。自2012年入冬以來(lái)的全國(guó)性霧霾天氣，再清楚不過(guò)地揭露了中國(guó)環(huán)境污染的嚴(yán)重程度和生態(tài)的極端脆弱性。在最近一段時(shí)間，中國(guó)33個(gè)城市空氣嚴(yán)重污染，到13年10月底，遼寧省已對(duì)8個(gè)城市開(kāi)出罰單，用資源稅、環(huán)境保護(hù)稅等手段來(lái)治理當(dāng)前的環(huán)境問(wèn)題是一大趨勢(shì)。

5 結(jié)語(yǔ)

工業(yè)發(fā)展所帶來(lái)的環(huán)境污染的惡果并非罕見(jiàn)，臭名昭著的倫敦大霧與今日的北京霧霾當(dāng)屬同一級(jí)別。稅制手段應(yīng)該與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)手段形成互動(dòng)的關(guān)系來(lái)調(diào)節(jié)。本文通過(guò)對(duì)部分國(guó)家已征收的環(huán)境保護(hù)稅為借鑒，對(duì)我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅的征收提出一些思考和建議，僅供商榷。

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