中圖分類號(hào)：F275"文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

摘要：自從2002年美國(guó)頒布《薩班斯——奧克斯利》法案以來(lái)，公司的內(nèi)部控制逐漸成為各國(guó)企業(yè)及政府部門關(guān)注的重點(diǎn)和要點(diǎn)。本文綜述將從內(nèi)部治理環(huán)境的角度入手，通過(guò)分析不同的治理環(huán)境下對(duì)于企業(yè)內(nèi)部控制的影響，整理近年來(lái)的相關(guān)文獻(xiàn)研究，以期為相關(guān)使用者所用。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制;治理環(huán)境;影響因素

2006年和2007年，中國(guó)上交所和深交所分別頒布了上市公司內(nèi)部控制指引;2008年，中國(guó)財(cái)政部等五部委聯(lián)合發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》;2010年，財(cái)政部又頒布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》的配套指引，進(jìn)一步表明我國(guó)相關(guān)監(jiān)管部門和管理當(dāng)局對(duì)于完善上市公司內(nèi)部控制體系的重視不斷加強(qiáng)，并且已經(jīng)逐漸上升為一種戰(zhàn)略性的安排。

政府的積極推動(dòng)使我國(guó)上市公司的內(nèi)部控制體系得以逐漸建立并不斷完善，而影響企業(yè)內(nèi)部控制質(zhì)量的環(huán)境很多，如公司的內(nèi)部控制制度、公司治理結(jié)構(gòu)、國(guó)家的政策法規(guī)等，本文將從公司內(nèi)部治理環(huán)境的角度出發(fā)，整理國(guó)內(nèi)學(xué)者對(duì)于企業(yè)內(nèi)部控制質(zhì)量影響因子的文獻(xiàn)研究。

一、公司治理結(jié)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制質(zhì)量的影響研究

楊雄勝（2005）認(rèn)為公司內(nèi)部控制制度是實(shí)現(xiàn)權(quán)力的基本措施，而公司治理結(jié)構(gòu)又影響著這一權(quán)力的實(shí)現(xiàn)。同時(shí)，他根據(jù)邏輯學(xué)原理，綜合運(yùn)用人類學(xué)、社會(huì)學(xué)、管理學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)等知識(shí)，認(rèn)為“內(nèi)部控制是運(yùn)用專門手段工具及方法，防范與遏制非我與損我，保護(hù)與促進(jìn)自我與益我的系統(tǒng)化制度”;并以信息化為背景，對(duì)內(nèi)部控制做出了便于計(jì)算機(jī)軟件固化和動(dòng)態(tài)優(yōu)化運(yùn)行的操作性框架定義。內(nèi)部控制范疇的定義為內(nèi)部控制研究奠定了理論基礎(chǔ)（楊雄勝，2011）。

王華、莊學(xué)敏（2003）通過(guò)對(duì)我國(guó)轉(zhuǎn)軌時(shí)期的公司研究，提出公司治理是內(nèi)部控制的前提，它為內(nèi)部控制的實(shí)行創(chuàng)造良好的控制環(huán)境。如果沒有有效的公司治理機(jī)制為平臺(tái)，經(jīng)理層就沒有動(dòng)力和壓力去很好地實(shí)施內(nèi)部控制，內(nèi)部控制在一定程度上就會(huì)失效。通過(guò)借鑒信息經(jīng)濟(jì)學(xué)、系統(tǒng)論和控制論的思想，鄧春華（2006）提出了委托-代理關(guān)系是內(nèi)部控制與公司治理相互作用的共同基礎(chǔ)，而二者的關(guān)系可以分為“環(huán)境觀”和“嵌合觀”，“環(huán)境觀”認(rèn)為公司治理是內(nèi)部控制的制度環(huán)境和前提，“嵌合觀”則指出兩者是相互“嵌入與整合”的。崔志娟（2011）認(rèn)為公司高層管理者的決策的“動(dòng)機(jī)選擇”會(huì)在一定程度上影響企業(yè)內(nèi)部控制的質(zhì)量。

在實(shí)證研究方面，吳世農(nóng)、蔡志岳（2007）對(duì)2001"年至"2005"年間因違規(guī)行為被監(jiān)管部門公開批評(píng)、公開譴責(zé)或公開處罰的"195"家"A"股上市公司進(jìn)行了配對(duì)研究，研究結(jié)果表明：董事會(huì)規(guī)模過(guò)大會(huì)使得工作效率降低;獨(dú)立董事比例的提高會(huì)使公司治理更規(guī)范;審計(jì)委員會(huì)的設(shè)立可以在一定程度上監(jiān)督約束公司行為。楊德明等（2010）通過(guò)實(shí)證研究得出治理環(huán)境越差的地區(qū)，內(nèi)部控制治理效應(yīng)越高，對(duì)于投資者保護(hù)較弱的地區(qū)，內(nèi)部控制可能成為補(bǔ)償弱投資者保護(hù)負(fù)面影響的一種替代機(jī)制。這說(shuō)明完善上市公司內(nèi)部控制，對(duì)于治理環(huán)境較差、投資者利益得不到有效保障的地區(qū)，顯得尤為重要。

另外，國(guó)內(nèi)其他學(xué)者也對(duì)公司治理與企業(yè)內(nèi)部控制質(zhì)量之間的關(guān)系作了以下研究。蔡碧紅和徐享宇（2005）全面探討了公司治理與內(nèi)部控制之間的互動(dòng)關(guān)系，為深入研究公司治理與內(nèi)部控制之間的關(guān)系打下了基礎(chǔ)。齊興利等（2007）認(rèn)為，會(huì)計(jì)信息失真與內(nèi)部控制問(wèn)題比較突出，這在很大程度上是因?yàn)楣静粔蛑匾晝?nèi)部控制環(huán)境，而內(nèi)部控制環(huán)境的好壞取決于公司治理是否有效。

二、產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)對(duì)公司內(nèi)部控制質(zhì)量的影響研究

張建剛（2002）通過(guò)對(duì)公有企業(yè)、私有制企業(yè)和股份制現(xiàn)代企業(yè)三種不同產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)下企業(yè)內(nèi)部控制效率的分析，從相反的角度得出與馮均科相同的結(jié)論，即不同的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)對(duì)會(huì)顯著影響企業(yè)的內(nèi)部控制質(zhì)量，其中，公有企業(yè)的內(nèi)部控制效率最低，國(guó)有股權(quán)不占主導(dǎo)地位的股份制企業(yè)內(nèi)部控制效率最高。但是，李連華（2012）的研究卻認(rèn)為，國(guó)有企業(yè)和非國(guó)有企業(yè)相比并沒有內(nèi)部控制方面的低效率，而且企業(yè)的產(chǎn)權(quán)屬性和其內(nèi)部控制效率之間也不存在顯著的內(nèi)在聯(lián)系。國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制效率的提升，應(yīng)該避免陷入“產(chǎn)權(quán)改造主導(dǎo)論”的誤區(qū)，按照“機(jī)制完善主導(dǎo)論”的思路，通過(guò)“一加三”的管理策略來(lái)實(shí)現(xiàn)。而在股份制企業(yè)中，股權(quán)的結(jié)構(gòu)對(duì)于企業(yè)內(nèi)部控制質(zhì)量也會(huì)有顯著的影響。在此基礎(chǔ)上，劉啟亮等（2012）通過(guò)對(duì)最終控制人的產(chǎn)權(quán)性質(zhì)對(duì)公司內(nèi)部控制質(zhì)量的影響的研究發(fā)現(xiàn)，相比于中央政府控制的公司，地方政府控制的公司內(nèi)部控制質(zhì)量相對(duì)較差，而非政府控制的公司內(nèi)部控制質(zhì)量與中央政府控制的公司之間則沒有明顯差異。

徐新華、黃小勇（2006）認(rèn)為企業(yè)產(chǎn)權(quán)發(fā)軔于企業(yè)資源的外部性，為了盡可能的減少負(fù)外部性帶來(lái)的損失，就需要合理的安排好產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)。而產(chǎn)權(quán)安排和遵循的制度規(guī)定就形成了內(nèi)部控制制度，內(nèi)部控制制度是產(chǎn)權(quán)維護(hù)的工具。同時(shí)維護(hù)產(chǎn)權(quán)需要支付交易費(fèi)用，交易費(fèi)用制約了內(nèi)部控制制度存在的可能性和完善程度。賀文春（2011）進(jìn)一步闡述了產(chǎn)權(quán)制度安排及交易費(fèi)用對(duì)于企業(yè)內(nèi)部控制質(zhì)量的影響，他認(rèn)為產(chǎn)權(quán)安排和遵循的制度規(guī)定形成了內(nèi)部控制制度，內(nèi)部控制制度是產(chǎn)權(quán)維護(hù)的工具。同時(shí)，維護(hù)產(chǎn)權(quán)需要支付交易費(fèi)用，交易費(fèi)用制約了內(nèi)部控制制度存在的可能性和完善程度，內(nèi)部控制失效是產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)缺陷造成的。只有改革產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)，才能使內(nèi)部控制發(fā)揮作用。

注解：

①本文所指的“企業(yè)”主要指上市公司。

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作者簡(jiǎn)介：

陳瑤，西南財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院2013級(jí)會(huì)計(jì)學(xué)碩士研究生。