摘 要：對(duì)裝備進(jìn)行有效的目標(biāo)成本控制，既是裝備自身發(fā)展的需要，也是適應(yīng)當(dāng)前目標(biāo)成本控制管理改革趨勢(shì)的需要。本文通過對(duì)傳統(tǒng)模式下裝備目標(biāo)成本管理存在問題的分析，表明ERP環(huán)境下，靜態(tài)目標(biāo)成本管理向動(dòng)態(tài)目標(biāo)成本管理過渡已成為一種趨勢(shì)。在這種新趨勢(shì)下，提出了ERP環(huán)境下實(shí)現(xiàn)裝備動(dòng)態(tài)目標(biāo)成本管理的新思路、新方法，并具體闡述了動(dòng)態(tài)目標(biāo)成本的形成原理及其實(shí)現(xiàn)的具體步驟。

關(guān)鍵詞：目標(biāo)成本； 成本企劃； 作業(yè)成本； 價(jià)值工程

中圖分類號(hào)：F270.7 F275.3 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1006-3315（2014）06-170-002

一、引言

隨著我國軍品價(jià)格體制改革的不斷深入，以及國家鼓勵(lì)符合條件的非軍工企業(yè)和民營企業(yè)進(jìn)入國防科技工業(yè)領(lǐng)域，軍工企業(yè)傳統(tǒng)的壟斷優(yōu)勢(shì)已不存在，競(jìng)爭(zhēng)已成必然，降低成本，控制軍品全壽命周期費(fèi)用（LCC），成為軍工企業(yè)獲得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的重要途徑。在這種新環(huán)境下，傳統(tǒng)成本控制方法的缺陷：偏差性和滯后性已日益突出，迫切需要尋求一種新的方法來對(duì)研制成本進(jìn)行控制。在這種要求和IT技術(shù)發(fā)展的雙重推動(dòng)下，利用ERP計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)，通過成本企劃與ERP成本模擬反復(fù)循環(huán)，建立動(dòng)態(tài)目標(biāo)成本，并轉(zhuǎn)化為標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本，已作為成本管理和控制的目標(biāo)，乃大勢(shì)所趨。

二、動(dòng)態(tài)目標(biāo)成本管理的意義

裝備目標(biāo)成本是裝備研制企業(yè)依據(jù)裝備研制生產(chǎn)現(xiàn)狀、技術(shù)發(fā)展水平以及經(jīng)濟(jì)資源供給等條件，在科學(xué)合理測(cè)算未來裝備研制生產(chǎn)中可能發(fā)生的成本的基礎(chǔ)上，結(jié)合自身需求做出的裝備研制生產(chǎn)成本預(yù)期。

裝備的目標(biāo)成本管理對(duì)提高企業(yè)成本管理水平將帶來積極的影響，同時(shí)利用ERP系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)對(duì)裝備目標(biāo)成本的動(dòng)態(tài)管理，也是傳統(tǒng)的成本管理方法所無法比擬的。

（1）動(dòng)態(tài)目標(biāo)成本管理將成本管理的范圍擴(kuò)大到了裝備的全壽命周期。

（2）動(dòng)態(tài)目標(biāo)成本管理增強(qiáng)了成本管理的預(yù)見性、目的性和科學(xué)性。

（3）動(dòng)態(tài)目標(biāo)成本管理有利于促進(jìn)新技術(shù)、新材料、新工藝的應(yīng)用。

（4）動(dòng)態(tài)目標(biāo)成本管理為研制階段開展限費(fèi)用設(shè)計(jì)提供了實(shí)現(xiàn)手段。

三、傳統(tǒng)模式下目標(biāo)成本管理存在的問題

1.目標(biāo)成本測(cè)算不夠科學(xué)合理

大型裝備由于采用了較多的新技術(shù)、新器件、新工藝，這為準(zhǔn)確估算裝備的LCC帶來了相當(dāng)?shù)碾y度。一是如相控陣體制的大型裝備，構(gòu)成整機(jī)成本的主要組成部分的T/R組件，其關(guān)鍵元器件是與裝備同期開展研制的，因而器件的生產(chǎn)成本及裝備的研制成本在早期難于預(yù)估和控制；二是多項(xiàng)關(guān)鍵技術(shù)需同步攻關(guān)，因而方案的變更、試驗(yàn)項(xiàng)目的增加都是動(dòng)態(tài)變化的；三是在生產(chǎn)加工中，由于新結(jié)構(gòu)、新設(shè)計(jì)、裝配的精度和工藝流程的合理性，在前期成本預(yù)估中難于考慮周全；四是裝備后續(xù)的調(diào)試時(shí)間、試驗(yàn)項(xiàng)目及次數(shù)、試驗(yàn)自備條件等更是無法預(yù)估，需要一個(gè)動(dòng)態(tài)更新的過程。

2.成本管理理論僵化，手段落后，不能滿足全面成本管理的需要

傳統(tǒng)成本管理以單一的工時(shí)為分配基礎(chǔ)，割裂了成本與其產(chǎn)生原因之間的關(guān)系，導(dǎo)致了成本分析和控制的失效；不能深入反映經(jīng)營過程，不能提供各個(gè)作業(yè)環(huán)節(jié)的成本信息及各個(gè)環(huán)節(jié)成本發(fā)生的前因后果；沒有現(xiàn)代化管理手段實(shí)現(xiàn)投產(chǎn)前產(chǎn)品設(shè)計(jì)以及生產(chǎn)要素合理組織的成本管理。另外，傳統(tǒng)的成本管理對(duì)象局限于財(cái)務(wù)方面的信息，不能提供管理人員所需要的資源、作業(yè)、產(chǎn)品、原材料、客戶、銷售市場(chǎng)和銷售渠道等非財(cái)務(wù)方面的信息，難以全面滿足戰(zhàn)略管理的需要。

四、ERP環(huán)境下動(dòng)態(tài)目標(biāo)成本管理的特點(diǎn)

1.基于成本企劃的管理模式

動(dòng)態(tài)目標(biāo)成本管理首先是以顧客為導(dǎo)向的，而顧客導(dǎo)向的成本管理典型模式就是成本企劃。

成本企劃法（Target costing，TC）是在新產(chǎn)品設(shè)計(jì)或改型設(shè)計(jì)之前，按照客戶能接受的價(jià)格確定產(chǎn)品售價(jià)。然后再根據(jù)企業(yè)期望的目標(biāo)利潤確定目標(biāo)成本，并用目標(biāo)成本控制產(chǎn)品設(shè)計(jì)，使產(chǎn)品設(shè)計(jì)方案達(dá)到技術(shù)適用、經(jīng)濟(jì)合理的要求。成本企劃體現(xiàn)了在復(fù)雜多變、高度競(jìng)爭(zhēng)的環(huán)境下，產(chǎn)品售價(jià)不由企業(yè)主觀條件決定，而是由市場(chǎng)條件決定的情形，因而其目標(biāo)成本的設(shè)定方式是一種市場(chǎng)支配式，體現(xiàn)著強(qiáng)烈的外向性和動(dòng)態(tài)性的特點(diǎn)

2.基于作業(yè)成本的管理模式

作業(yè)成本法以成本動(dòng)因?yàn)榛A(chǔ)，使得成本分配的準(zhǔn)確性和成本可追溯性大大提高，是成本管理理論從工業(yè)化大生產(chǎn)以來最根本的變革。

動(dòng)態(tài)目標(biāo)成本管理又是基于作業(yè)成本管理的成本控制管理模式，是指在產(chǎn)品開發(fā)設(shè)計(jì)階段，通過價(jià)值工程來保證目標(biāo)成本實(shí)現(xiàn)的一系列成本改進(jìn)工作。成本改進(jìn)工作是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，包括設(shè)計(jì)、生產(chǎn)、采購、銷售、售后服務(wù)等環(huán)節(jié)的多項(xiàng)作業(yè)，企業(yè)在這些階段實(shí)施的作業(yè)對(duì)目標(biāo)成本的最終實(shí)現(xiàn)起著關(guān)鍵作用，需要全體人員共同努力來完成。

在目標(biāo)成本分解過程中，除了按產(chǎn)品結(jié)構(gòu)分解為直接材料、直接人工和制造費(fèi)用外，還要把生產(chǎn)組織過程分解為具體的作業(yè)，即設(shè)計(jì)工藝路線，然后劃分作業(yè)中心，把直接人工費(fèi)用和制造費(fèi)用等分解到各項(xiàng)作業(yè)上，并形成標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本，作為產(chǎn)品生產(chǎn)成本控制的依據(jù)。目標(biāo)成本按作業(yè)進(jìn)行分解的好處有：第一，可以運(yùn)用ERP的成本模擬功能測(cè)試各種設(shè)計(jì)方案的成本，以檢驗(yàn)方案的可行性；第二，通過作業(yè)成本的分解和計(jì)算，為價(jià)值工程的方案改進(jìn)提供依據(jù)；第三，目標(biāo)成本轉(zhuǎn)化為標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本，作為成本控制的標(biāo)準(zhǔn)，有利于生產(chǎn)過程中的成本管理與控制。

五、ERP環(huán)境下動(dòng)態(tài)目標(biāo)成本管理模式的建立

1.動(dòng)態(tài)目標(biāo)成本的形成原理

在產(chǎn)品的開發(fā)設(shè)計(jì)階段，成本企劃通過對(duì)目標(biāo)成本的“設(shè)定—分解—達(dá)成—再分解”這樣一個(gè)循環(huán)過程，通過多重循環(huán)擠壓和逐層擠壓來降低成本。在分解和擠壓過程中，需要運(yùn)用ERP的成本卷積計(jì)算告訴設(shè)計(jì)者“設(shè)計(jì)方案是否可行”。其形成原理如圖1所示。

根據(jù)產(chǎn)品設(shè)計(jì)方案的產(chǎn)品結(jié)構(gòu)信息和制造工藝信息，企業(yè)將BOM和Routing輸入系統(tǒng)，結(jié)合預(yù)計(jì)的采購件的標(biāo)準(zhǔn)成本、直接人工和制造費(fèi)率等成本基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，運(yùn)行ERP成本模擬功能，檢查模擬結(jié)果是否達(dá)到目標(biāo)成本的要求。如果達(dá)到，可以作為可選方案之一；如果不能達(dá)成，則進(jìn)行產(chǎn)品結(jié)構(gòu)或制造工藝方案修改；如果有多個(gè)可選方案，則運(yùn)用價(jià)值工程篩選最佳方案；最佳方案的成本將作為動(dòng)態(tài)目標(biāo)成本，并轉(zhuǎn)化為標(biāo)準(zhǔn)成本。

2.具體步驟

（1）預(yù)測(cè)目標(biāo)價(jià)格和銷售量。目標(biāo)價(jià)格是根據(jù)市場(chǎng)可接受的目標(biāo)范圍、企業(yè)自身的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)和企業(yè)的經(jīng)營管理理念等因素來確定的。在確定目標(biāo)價(jià)格的同時(shí)，需要確定在這種價(jià)格下企業(yè)的預(yù)計(jì)銷售量，因?yàn)殇N售量影響生產(chǎn)量，生產(chǎn)量影響作業(yè)量，作業(yè)量影響產(chǎn)品單位成本。

（2）確定產(chǎn)品目標(biāo)成本。根據(jù)“目標(biāo)成本=目標(biāo)售價(jià)-目標(biāo)利潤”的關(guān)系式確定目標(biāo)成本。在確定目標(biāo)售價(jià)以后，目標(biāo)成本可以與目標(biāo)利潤在一定程度上進(jìn)行互動(dòng)，這中間需要考慮期間費(fèi)用的影響?？傊诒ＷC企業(yè)盈利的前提下確定產(chǎn)品目標(biāo)成本（指制造成本）。

（3）價(jià)值工程及其在ERP中的轉(zhuǎn)化。價(jià)值工程（ValueEngineering簡稱VE），是指以產(chǎn)品或作業(yè)的功能分析為核心，以提高產(chǎn)品或作業(yè)的價(jià)值為目的，力求以最低壽命周期成本實(shí)現(xiàn)產(chǎn)品或作業(yè)使用所要求的必要功能的一項(xiàng)有組織的創(chuàng)造性活動(dòng)。價(jià)值工程涉及到價(jià)值、功能和壽命周期成本等三個(gè)基本要素。

價(jià)值工程就是要找到產(chǎn)品的最佳設(shè)計(jì)方案。產(chǎn)品設(shè)計(jì)主要包括產(chǎn)品功能設(shè)計(jì)、結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)和制作工藝設(shè)計(jì)三個(gè)方面，其中產(chǎn)品結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)和制造工藝設(shè)計(jì)將轉(zhuǎn)化為ERP中的物料清單和工藝路線，并據(jù)以計(jì)算產(chǎn)品的制造成本。具體如圖2所示。

a.物料清單。利用價(jià)值工程完成了產(chǎn)品結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)之后，便形成了物料清單。物料清單是一個(gè)完整的、正式的、結(jié)構(gòu)化的組成一個(gè)產(chǎn)品的有關(guān)部件清單。對(duì)于產(chǎn)品成本來說，物料清單決定了產(chǎn)品及其中間件的物料用量，而材料的價(jià)格將從ERP物料系統(tǒng)信息中調(diào)用。

b.工藝路線。工藝路線描述了生產(chǎn)一種產(chǎn)品所需的每一道工序以及執(zhí)行這些工序的先后次序。除此之外，工藝路線中還包含了每一道工序在哪個(gè)工作中心執(zhí)行，以及在每道工序上的排隊(duì)時(shí)間、準(zhǔn)備時(shí)間、運(yùn)行時(shí)間、移動(dòng)時(shí)間、加工批量等與生產(chǎn)成本相關(guān)的技術(shù)信息。而工作中心則規(guī)定了班制、班工作時(shí)間、設(shè)備數(shù)、人員數(shù)、總工作能力、單位作業(yè)成本等技術(shù)信息。系統(tǒng)使用工作中心中定義的公式和工藝路線中的標(biāo)準(zhǔn)值就可計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)的作業(yè)耗用量，隨后根據(jù)成本中心中計(jì)算出來的作業(yè)價(jià)格，系統(tǒng)就可以計(jì)算出標(biāo)準(zhǔn)的制造成本。

（4）成本模擬運(yùn)算的關(guān)系式與數(shù)據(jù)來源

a.關(guān)系式：

①產(chǎn)品成本=直接材料費(fèi)+直接人工費(fèi)+制造費(fèi)用

②直接材料費(fèi)=材料用量×材料價(jià)格

③直接人工費(fèi)=直接人工耗用量×直接人工費(fèi)率

④制造費(fèi)用=預(yù)計(jì)作業(yè)動(dòng)因量×成本動(dòng)因費(fèi)率

⑤成本動(dòng)因費(fèi)率=固定成本動(dòng)因費(fèi)率+變動(dòng)成本動(dòng)因費(fèi)率=固定成本/總預(yù)計(jì)作業(yè)動(dòng)因量+變動(dòng)成本動(dòng)因費(fèi)率

b.數(shù)據(jù)來源：

①BOM提供材料用量，系統(tǒng)物料文件提供材料價(jià)格。ERP通過BOM卷積計(jì)算可以獲得直接材料費(fèi)用。

②工藝路線提供直接人工耗用量。工作中心提供直接人工費(fèi)率。ERP通過工藝路線的卷積計(jì)算可以獲得直接人工費(fèi)。

③預(yù)計(jì)作業(yè)動(dòng)因量根據(jù)預(yù)計(jì)產(chǎn)量和工藝路線的標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)卷及計(jì)算獲得；固定成本、變動(dòng)成本動(dòng)因費(fèi)率根據(jù)成本中心的歷史標(biāo)準(zhǔn)成本會(huì)計(jì)信息進(jìn)行預(yù)測(cè)。

（5）價(jià)值工程的循環(huán)改進(jìn)。根據(jù)成本模擬運(yùn)算結(jié)果，對(duì)價(jià)值工程方案進(jìn)行改進(jìn)，具體包括兩個(gè)方面：

a.產(chǎn)品結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)方面的改進(jìn)。根據(jù)BOM清單，可以考慮材料價(jià)格是否可以降低，材料用量是否可以降低，材料是否可以替代。

b.制作工藝設(shè)計(jì)方面的改進(jìn)。根據(jù)工藝路線和工作中心，可以考慮工作中心的工作時(shí)間是否可以延長，以增加產(chǎn)能；是否可以減少工人數(shù)量以降低直接人工費(fèi)率；是否可以減少作業(yè)，特別是一些不增值的作業(yè)；是否可以減少排隊(duì)時(shí)間、移動(dòng)時(shí)間、甚至加工時(shí)間，以降低作業(yè)動(dòng)因量；加工批量是否可以調(diào)整，以有效發(fā)揮產(chǎn)能；以及是否可以降低材料損耗和廢品率，以降低單位成本動(dòng)因費(fèi)率。

（6）最佳方案的模擬成本轉(zhuǎn)化為動(dòng)態(tài)的目標(biāo)成本和標(biāo)準(zhǔn)成本。對(duì)達(dá)成目標(biāo)的成本企劃方案根據(jù)價(jià)值工程篩選出最佳方案，該最優(yōu)方案的模擬成本將作為動(dòng)態(tài)的目標(biāo)成本轉(zhuǎn)化為動(dòng)態(tài)的標(biāo)準(zhǔn)成本，據(jù)以進(jìn)行成本核算和成本控制。當(dāng)市場(chǎng)需求發(fā)生變化后，需要進(jìn)行新一輪的成本企劃和模擬運(yùn)算。

六、結(jié)束語

目前，在國內(nèi)ERP軟件中，有的具備了成本模擬運(yùn)算功能，例如用友ERP-U8的計(jì)劃成本功能，但也有不少軟件只有成本預(yù)測(cè)功能，而沒有成本模擬運(yùn)算功能。其實(shí)成本預(yù)測(cè)功能遠(yuǎn)不如成本模擬運(yùn)算功能有實(shí)用價(jià)值。另外，產(chǎn)品設(shè)計(jì)數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)化為ERP的BOM和工藝路線數(shù)據(jù)需要較大的工作量，如果能把ERP與企業(yè)的CAD/CAM/CAPP/PDM等設(shè)計(jì)制造軟件集成起來，動(dòng)態(tài)目標(biāo)成本管理的效率就會(huì)大大提高。

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