企業(yè)稅負與國運的興衰，從來都是正相關(guān)的。但是，狹義的稅負，也就是僅僅包含納稅者貨幣損失與經(jīng)濟福利犧牲之稅負輕重，與國運的興衰卻不是絕對的正相關(guān)。質(zhì)言之，狹義的稅負并不是稅制優(yōu)劣的關(guān)鍵要素，唯有“誰同意”的廣義稅負，才是稅制優(yōu)劣的關(guān)鍵要素。從企業(yè)稅負輕重，無疑可以預(yù)知一個國家或地區(qū)未來稅改真正的方向與目標。

遺憾的是，就中國企業(yè)稅負而言，不論是狹義的還是廣義的，其現(xiàn)狀都令人十分憂慮。主要表現(xiàn)在各界對“稅負”及其中國企業(yè)稅負內(nèi)涵的認識上還存在諸多誤區(qū)，無法透過企業(yè)稅負的真實輕重，探尋并認定現(xiàn)行稅制的薄弱環(huán)節(jié)，自然也就無法選擇富于實際可操作性的稅改目標與方向，從而導(dǎo)致中國稅改方向的迷失，現(xiàn)實對策的無的放矢，以及具體策略選擇上的猶豫徘徊。

“稅負”輕重關(guān)乎國運

第一，稅負輕重折射企業(yè)創(chuàng)獲財富的生存競爭力。這是因為，稅負輕重一般會影響企業(yè)的直接可支配貨幣總量、融資手段、股利分配方式，以及稅法遵從度等等，進而直接影響企業(yè)創(chuàng)獲財富的生存競爭力。

第二，稅負輕重折射企業(yè)創(chuàng)獲財富的首創(chuàng)精神與可持續(xù)發(fā)展能力。稅負作為國民與國家就公共產(chǎn)品交換價款締結(jié)、履行契約活動結(jié)果的主客觀體驗，作為法定契約的稅法約定方式，比如是平等自愿的，還是不平等強制的，在貨幣損失與經(jīng)濟福利犧牲同等數(shù)量的前提下，納稅者的主觀輕重感受是不一樣的。越是平等自愿，稅負感覺會越輕；越是不平等強制，稅負感覺會越重。

第三，稅負輕重是判定稅制優(yōu)劣的金標準。全面科學的稅負輕重評價標準，不僅折射著一種稅制征稅的數(shù)量深度，而且折射著一種稅制征稅的質(zhì)量方式。因此，稅負輕重是判定稅制優(yōu)劣的金標準。既可借此判定一個稅制增進全社會和每個國民福祉總量的大小與多少，也可判定一個稅制契約締結(jié)、履行方式的文明程度，以及一個稅制契約內(nèi)容的公正與否。稅負輕重，不過是法定稅率及其約定方式的主客觀感受而已。

簡而言之，稅負輕重直接關(guān)乎國運的興衰，關(guān)乎“中國夢”的實現(xiàn)。古今中外的稅收發(fā)展史也一再表明，稅負輕重與國運的興衰緊密相關(guān)。稅負越輕，國運就會興旺；稅負越重，國運就會逐漸衰弱。

科學界定“稅負”

問題在于，長期以來，各界對“稅負”的內(nèi)涵并未達成共識，主要表現(xiàn)在：

第一，對“稅負”內(nèi)涵的理解太過狹隘，僅僅把“稅負”理解為納稅者的一種物質(zhì)性的貨幣損失，或者經(jīng)濟福利的犧牲。事實上，這種對“稅負”內(nèi)涵的理解，是片面、有明顯缺陷的，是見物不見人，以“物”為本的。因此開出的稅改方案，注定只見樹木，不見森林，只能滿足于稅制枝節(jié)性要素的修修補補，很難不“拘于一時之弊”，更難“著眼長遠機制的系統(tǒng)性重構(gòu)”。

第二，更為狹隘的是，以為“稅負”僅僅是指納稅者的稅款損失，也就是指稅收收入——交給稅務(wù)機關(guān)的稅款損失，排除了政府所有的非稅收入，諸如制度外收入等等。眾所周知，由于宏觀稅負分為窄口徑的、中口徑的與寬口徑的。因此實踐中，爭論雙方就各取所需式，都很振振有辭。危害在于，導(dǎo)致征、納稅者之間共識與情感的撕裂，不斷侵蝕和動搖社會共同體的生活秩序與基礎(chǔ)。

第三，更遺憾的是，常識告訴我們，納稅者“稅負”除物質(zhì)性的貨幣損失，或者經(jīng)濟福利的犧牲之外，還應(yīng)該包括納稅者的精神、心理性的損失與犧牲。比如納稅者人格心理方面的損失與犧牲，包括納稅者主體自由、尊嚴等權(quán)利地位的被尊重等等。

而納稅者這些精神性的損失，相對于物質(zhì)性的損失與犧牲，雖然不是最重要的，但卻是前提性的，最高的，是體現(xiàn)“以人為本”治國理念，貫徹社會主義“人道自由、公正平等”核心價值觀的根本所在，直接關(guān)系著納稅者創(chuàng)獲物質(zhì)財富之創(chuàng)造性潛能的發(fā)揮，關(guān)系著整個社會的繁榮與進步。

由此可見，全面科學界定“稅負”的內(nèi)涵，尋找轉(zhuǎn)型中國的稅改共識，應(yīng)是邏輯的前提。全面科學的“稅負”內(nèi)涵，既應(yīng)包括納稅者物質(zhì)類的損失與犧牲，也包括精神心理類的損失與犧牲。而且，“稅負”既有共同的，也有特定的；既有絕對性的，也有相對性的；既有客觀的，也有主觀的。和稅收一樣，“稅負”也是一種“必要的惡”。有國家就有稅收，有稅收就有國家。直言之，唯有在此達成共識，才可能為全面深化稅制改革提供有益的智力支持與精神護佑。

我個人以為，衡量一個地區(qū)稅負輕重或稅負痛苦指數(shù)=（1-稅權(quán)執(zhí)掌人數(shù)/區(qū)域總?cè)藬?shù)）*（直接稅總收入/間接稅總收入）*（1-用之于民稅款/取之于民稅款）*“稅負痛苦指數(shù)”（福布斯計算方法）。稅負越輕“稅痛”越小，區(qū)域企業(yè)發(fā)展競爭力越大，后勁越足，稅制越容易最大限度地增進全社會與每個國民的福祉總量。

相反，稅負越重“稅痛”越大，區(qū)域企業(yè)發(fā)展競爭力就越小，后勁就越弱，稅制就越容易最大限度地消減全社會與每個國民的福祉總量。

中國企業(yè)稅負很重

第一，僅就“稅負”是企業(yè)納稅者的一種物質(zhì)性貨幣損失與犧牲而言，中國企業(yè)的稅負已經(jīng)很重。

據(jù)2013年7月下旬財政部經(jīng)濟建設(shè)司發(fā)布的一份報告顯示，中國企業(yè)稅費負擔較重，綜合考慮稅收、政府性基金、各項收費和社保金等項目后的稅負達40%左右，超過OECD（經(jīng)濟合作與發(fā)展組織）國家的平均水平。相關(guān)數(shù)據(jù)顯示，過去30年，OECD國家的平均宏觀稅負水平約為24%-27%，日本、韓國和美國的宏觀稅負相對較低，過去20年約在20%左右。

而且，中國稅負整體上具有以下特點：

（1） 微小型企業(yè)稅負重，大中型企業(yè)相對較輕。中國普通企業(yè)除了繳納占利潤25%的企業(yè)所得稅之外，每年需要繳納的稅種還包括增值稅、城建稅、教育費附加、印花稅、土地使用稅等等。

（2） 行業(yè)之間稅負不均，傳統(tǒng)行業(yè)稅負較重。主要表現(xiàn)為產(chǎn)業(yè)稅負、門類行業(yè)稅負、大類行業(yè)稅負、中類行業(yè)稅負，以及小類行業(yè)稅五大行業(yè)之間的稅負輕重不均。而且，那些發(fā)展進入滯脹期的傳統(tǒng)行業(yè)稅負更重。

（3） 欠發(fā)達地區(qū)企業(yè)稅負較重，發(fā)達地區(qū)企業(yè)稅負較輕。區(qū)域企業(yè)之間的稅負差異主要表現(xiàn)在：稅負平均水平差異大、稅負上升幅度差異大、稅負貢獻差異大。

（4）“費負”與“稅負”同重，“費負”加劇了“稅負”。在一些區(qū)域，“費負”與“稅負”幾乎相當，甚至超過了“稅負”，企業(yè)的平均稅費負擔高達實際收益的40%。

第二，就中國企業(yè)稅負的“隱”與“現(xiàn)”而言，“不透明”是中國企業(yè)稅負的基本特征。而且，就企業(yè)的實際貨幣損失而言，在“間接稅為主，直接稅為輔”的稅制安排下，間接稅“稅負”較重，直接稅“稅負”較輕。目前間接稅與直接稅之比，有6∶3之說，也有6.5∶3.5之說。

最為關(guān)鍵的是，“間接稅”有一個重要的特征就是“不透明”，從而使得納稅者的“稅痛”不敏感，容易使納稅者處于“植物人”狀態(tài)，懸置對政府用稅權(quán)的監(jiān)督。正因如此，如果非要在“間接稅”與“直接稅”之間選擇的話，一定選擇后者。

第三，就中國企業(yè)稅負的內(nèi)容而言，中國企業(yè)之間的稅負不公問題偏重，但征、納稅人之間權(quán)利與義務(wù)分配不公的問題更為嚴重?；蛘哒f，中國企業(yè)納稅的物質(zhì)與心理“稅負”都重。因為，政府提供的公共產(chǎn)品“合意性”很差，結(jié)構(gòu)不合理，缺乏層次性。

具體表現(xiàn)在：一方面，不同行業(yè)、不同區(qū)域、不同稅種、不同所有制形式，以及不同規(guī)模等企業(yè)之間的貨幣性損失之稅負不公。而且，雖然作為主體稅種的“增值稅”具有可轉(zhuǎn)嫁性，但這只是在企業(yè)效益好的時期內(nèi)存在，一旦經(jīng)營形勢嚴峻、效益減退，企業(yè)就很難轉(zhuǎn)嫁，從而陷入困境。直言之，盡管間接稅具有可轉(zhuǎn)嫁性，但那只是在企業(yè)效益比較好的時期才有條件。企業(yè)效益一旦下降，稅負轉(zhuǎn)嫁的可能性就會越來越小。

另一方面，征、納稅人之間權(quán)利與義務(wù)交換的不公，即“取之于民”，既沒有完全“用之于民”，更沒有“用之于民之所需”?；蛘哒f，政府提供的公共產(chǎn)品和服務(wù)的性價比不高，合意性較差。雖然比較重視民生類基本公共產(chǎn)品的供給，但長期忽視社會類公共產(chǎn)品，即國民自由、權(quán)利、尊嚴等公共需要，以及精神類高級公共產(chǎn)品需要的滿足與供給。直言之，公共產(chǎn)品供給存在結(jié)構(gòu)性、層次性的缺陷，尚未最大限度地增進全社會與每個國民的福祉總量。

第四，就中國企業(yè)稅負的本質(zhì)屬性而言，“不尊重”納稅者主體地位是最大“軟肋”。即是說，中國企業(yè)納稅過程的精神“稅負”重，基本權(quán)利未得到實質(zhì)性尊重。毋庸諱言，中國稅制目前是政府主導(dǎo)型的。這意味著，征稅的一切重要權(quán)力，諸如征多少稅，向誰征稅，在哪個環(huán)節(jié)征稅，以及如何減免稅等等，最終的決定權(quán)都掌握在政府及其官員的手中。

質(zhì)言之，憲法倡導(dǎo)的“主權(quán)在民”思想，還沒有在稅收領(lǐng)域?qū)崿F(xiàn)制度性的“嵌入”，“以人為本”的治國理念，以及“自由、平等、公正、法治”等文明理念還未實現(xiàn)稅制的內(nèi)在“嵌入”。

第五，國有企業(yè)的貨幣性稅收負擔或比較重，但民營企業(yè)物質(zhì)與精神的雙重稅收負擔更重。有調(diào)查顯示，國有企業(yè)的貨幣性稅收負擔較之民營企業(yè)重，在1986年以后，一直處于高于其他所有經(jīng)濟成分，自1990年以來，國有企業(yè)稅負維持在非國有經(jīng)濟的2倍-5倍。這一結(jié)論的可信性究竟有多大暫且不論，由于國有企業(yè)的屬性決定，其精神性稅收負擔一定輕于民營企業(yè)。有人可能認為，民營企業(yè)因為逃稅、漏稅，所以稅負較輕。其實，逃稅、漏稅的風險成本，正是民營企業(yè)最大的稅收精神與心理負擔。

如前所述，稅負不單單是一個貨幣損失的問題。因此，切不可以此作為不給民企減稅的理由。豈不知，充滿活力的民營企業(yè)，如果給一點減輕稅費負擔的陽光，特別是精神心理方面的稅負陽光，他們很快就會“燦爛”，激發(fā)出首創(chuàng)精神，為中國經(jīng)濟社會的和諧與繁榮提供可持續(xù)性的原動力支持。

第六，民間及非政府稅負研究組織發(fā)展緩慢也制約了稅改的進程。由于民間及非政府稅負研究組織發(fā)展緩慢，客觀上，一方面很難及時為政府提供客觀有效的決策依據(jù)。另一方面，又缺少有規(guī)模、有實力的非政府維權(quán)組織，無法為企業(yè)提供有力有效的稅收籌劃等智力支持。

中國稅改使命

基于對中國企業(yè)“稅負”現(xiàn)狀與特征的評估，筆者認為，未來中國稅改目標與對策如下：

第一，要建立中國企業(yè)稅負調(diào)研中心，加強稅負基礎(chǔ)理論研究與稅負數(shù)據(jù)庫建設(shè)。具體說，既要強化“稅負”基礎(chǔ)理論研究，為基于“稅負”視野的中國稅制改革提供科學理性的決策依據(jù)與支持；也要加強企業(yè)稅負實際調(diào)研數(shù)據(jù)庫的建設(shè)，通過企業(yè)宏觀稅負研究部、中觀稅負研究部和微觀稅負研究部的長期努力，為基于“稅負”視野的中國稅制改革提供客觀理性的決策依據(jù)與參考。

第二，近期看，正稅清費，總量減稅，旨在消減企業(yè)物質(zhì)類稅負——貨幣損失與經(jīng)濟福利犧牲，這是當前中國稅制改革可操作性的目標。就減稅對企業(yè)的實際相關(guān)性而言，無疑應(yīng)該走稅費一起改革的路子，既要“正稅”，也要“清費”。據(jù)上海財經(jīng)大學王延明先生的研究，企業(yè)實際稅負的變化只有法定稅率變化的0.502。

這意味著，單一的降低法定稅率并未顯著地降低企業(yè)的實際稅收負擔。因此，就需要結(jié)合環(huán)境、政府與企業(yè)行為等要素研究，同時還應(yīng)基于契約理論和公共關(guān)系視角，研究契約類型、公司治理、外部監(jiān)管等內(nèi)外因素的影響。而且，減稅的重點應(yīng)放在中小微企業(yè)、傳統(tǒng)行業(yè)、欠發(fā)達地區(qū)，以及民營企業(yè)等對象，一定要提高降低稅負偏重企業(yè)稅負的針對性與有效性。

第三，中近期看，建立“直接稅為主，間接稅為輔”的稅制，重在消減中國企業(yè)及其納稅者“不透明”類隱性稅負，這是未來中國稅制改革的基本目標。如前所述，因為長遠看，“間接稅”的弊大于利，會鈍化企業(yè)的稅痛感與權(quán)利意識，有悖于稅收增進全社會與每個國民福祉總量的終極目的。

第四，中長期看，加快“用稅”制度創(chuàng)新，提高政府公共產(chǎn)品的性價比，應(yīng)是消減“不公正”類沉重稅負的根本之道，從而便成為中國稅制改革的根本目標。毋庸諱言，消除此類稅負，關(guān)鍵在于建立“閉環(huán)式”財稅權(quán)力監(jiān)督與制衡機制，把財稅權(quán)力真正裝進“制度的籠子”，從而防止大面積的財稅浪費與腐敗。

第五，長期看，創(chuàng)建“納稅人主導(dǎo)的稅制”，實質(zhì)性擴大稅制的民意基礎(chǔ)，消減稅收異化，這才是中國稅制改革的理想目標。坦率地說，“納稅人主導(dǎo)的稅制”，也就是關(guān)于重大涉稅事宜決定權(quán)掌握在納稅人手里的稅制，是“把納稅人當人看”，“使納稅人成為人”，“未經(jīng)納稅人同意不得征稅”的稅制，也就是“以人為本”的稅制，是全面踐行社會主義核心價值的稅制。

第六，加快民主化進程是全面消減企業(yè)稅負的治本之策。沒有民主化就不會有稅權(quán)的徹底優(yōu)化，沒有稅權(quán)的徹底優(yōu)化，稅制的民意基礎(chǔ)就不會堅實，征、納稅人之間權(quán)利與義務(wù)的分配就不會公正，政府提供的公共產(chǎn)品之性價比與合意性就不會提高，企業(yè)稅負也就不會全面降低，并實現(xiàn)稅收增進全社會和每個國民福祉總量的終極目的。

綜上所述，全面科學的稅負指標體系，既是判定一個國家一個地區(qū)企業(yè)群體總體健康狀況與發(fā)展?jié)摿Φ慕饦藴?，也是判定一個具體企業(yè)生存與發(fā)展能力的重要指標。如果企業(yè)稅負長期沉重，企業(yè)群體總體健康狀況就差，就缺乏后勁，一個國家或地區(qū)的繁榮與進步就會受挫；相反，如果企業(yè)稅負長期較輕，企業(yè)群體總體健康狀況就好，就不乏后勁，一個國家和地區(qū)的繁榮與進步就會持續(xù)性保持。同樣，具體企業(yè)面臨的稅負輕重，也就決定一個企業(yè)未來的興衰與成敗。

簡言之，全面科學地實質(zhì)性減輕企業(yè)稅負，應(yīng)是一切理性社會稅制改革的恒久價值取向與目標。稅制固然可以隨意制定，從而導(dǎo)致企業(yè)稅負的輕重不同。但是，優(yōu)良稅制的內(nèi)容（企業(yè)稅負的輕重）卻不能隨意制定，必須從征納行為事實如何的客觀規(guī)律，經(jīng)由稅制創(chuàng)建的終極目的來制定。

稅負雖然是一種“必要的惡”與代價，但被納稅者認同和接受的稅負，卻是一種結(jié)果的“善”，是能夠增進納稅者福祉總量的“善”。遺憾的是，“統(tǒng)治者是不會出于善良而減輕稅收負擔的。權(quán)宜之計和貪婪造就了高稅負，通常，它需要一個迫在眉睫的巨大災(zāi)難才能減輕高稅負?！?/p>

作者為西安市稅務(wù)學會副秘書長，本文為作者在“新常態(tài)經(jīng)濟與財稅改革方案實施高峰論壇”上的發(fā)言