李靜

【摘要】隨著我國(guó)社會(huì)市場(chǎng)的快速發(fā)展，貸款公司逐漸興起，伴隨著“商業(yè)信用”的產(chǎn)生而產(chǎn)生了應(yīng)收款項(xiàng)債權(quán)資產(chǎn)，企業(yè)針對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)資產(chǎn)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備一方面是遵照謹(jǐn)慎原則而出發(fā)的，同時(shí)也是客觀的反映了企業(yè)會(huì)計(jì)信息的科學(xué)管理方法。本文在遵循《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》要求的基礎(chǔ)上，結(jié)合一些公司會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作具體情況，闡述企業(yè)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備政策如何使用和意義，為未來企業(yè)正確運(yùn)用計(jì)提壞賬準(zhǔn)備政策提供參考。

【關(guān)鍵詞】商業(yè)信用 計(jì)提壞賬準(zhǔn)備 會(huì)計(jì)信息 謹(jǐn)慎原則

近些年來，無論從數(shù)量還是從貸款規(guī)模來看，小額貸款公司都取得了迅猛的發(fā)展，截至2014年第一季度，全國(guó)小額貸款公司超過8127家，貸款余額8444億元，已經(jīng)成為我國(guó)普惠金融體系的重要部分。小貸公司和其他企業(yè)一樣，都應(yīng)該在遵循一定原則的前提下進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，但目前，在實(shí)際工作中各類小貸公司的會(huì)計(jì)處理尚不夠統(tǒng)一和規(guī)范，已形成行業(yè)發(fā)展的瓶頸。

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則明確了貸款減值的客觀依據(jù)，規(guī)定企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)進(jìn)行賬面價(jià)值檢查，有客觀證據(jù)表明發(fā)生減值的，應(yīng)確認(rèn)減值損失，計(jì)提減值準(zhǔn)備。對(duì)于沒有客觀證據(jù)表明發(fā)生減值的貸款，都不計(jì)提減值準(zhǔn)備。會(huì)計(jì)人員還應(yīng)當(dāng)掌握稅法對(duì)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的要求；最后，在會(huì)計(jì)表附注中要對(duì)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備進(jìn)行詳細(xì)的披露。

一、貸款企業(yè)的貸款類別

（一）正常貸款

主要是指借款人能夠根據(jù)合同的規(guī)定，在指定時(shí)間內(nèi)正常償還本金利息，沒有出現(xiàn)無法及時(shí)償還、貸款本息全額償還等方面的消極原因。貸款企業(yè)對(duì)于借款人在規(guī)定時(shí)間內(nèi)正常償還本息有一定的信心，不會(huì)發(fā)生貸款損失的情況。貸款損失的概率為0。

（二）關(guān)注貸款

雖然借款人可以將貸款本息全部?jī)斶€，但會(huì)出現(xiàn)部分影響償還的不利原因，倘若無法積極控制產(chǎn)生的不利原因，那么則會(huì)在一定程度上影響借款人具體的償還能力，貸款損失概率應(yīng)該小于5%。

（三）次級(jí)貸款

借款人實(shí)際還款能力存在的問題較為明顯，基本上采取正常營(yíng)業(yè)收入，仍是不能將貸款本息足額償還，需要采取對(duì)外融資或者處分資產(chǎn)等方式，才能給償還利息，貸款損失概率大約在30%～50%之間。

（四）可疑貸款

借款人不能將貸款本息足額償還，雖然通過擔(dān)保以及執(zhí)行抵押等方式，同樣會(huì)出現(xiàn)一定的損失，由于抵押物處理、借款人合并、兼并以及重組等方式，無法真正確定損失的金額，損失貸款的概率在50%～75%左右。

（五）損失貸款

已經(jīng)確定借款人無法償還本息，不管通過何種程序以及措施，均要損失一部分的貸款。從貸款企業(yè)的角度出發(fā)，已經(jīng)無須在資產(chǎn)的賬目上保留，這種類型的貸款損失概率大概在75%～100%范圍內(nèi)。

二、企業(yè)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的相關(guān)規(guī)定

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中的相關(guān)規(guī)定，通常情況下，企業(yè)對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)做減值計(jì)算時(shí)，應(yīng)當(dāng)結(jié)合本單位的具體情況分為單項(xiàng)非重大與重大的應(yīng)收款項(xiàng)。針對(duì)單項(xiàng)重大應(yīng)收款項(xiàng)，必須進(jìn)行獨(dú)立測(cè)試，在確定減值時(shí)，要有相關(guān)證據(jù)為其證明，應(yīng)根據(jù)接下來現(xiàn)金流量現(xiàn)值低于其賬面價(jià)值的差額，進(jìn)而核定減值損失，計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。針對(duì)單項(xiàng)非重大應(yīng)收款項(xiàng)，可以實(shí)行單獨(dú)測(cè)試，也可以采取別的測(cè)試方式評(píng)定信用風(fēng)險(xiǎn)后進(jìn)行組合，然后在看這些潛藏減值損失在總損失中的比重，進(jìn)而計(jì)算出減值損失，計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。

三、企業(yè)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的應(yīng)用

參照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，企業(yè)必須在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查，如果有證據(jù)能證明應(yīng)收款項(xiàng)發(fā)生了減值，必須確認(rèn)減值損失，計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。

在開展應(yīng)收款項(xiàng)資產(chǎn)減值測(cè)試過程中，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)進(jìn)行分類，一類是應(yīng)收款項(xiàng)單項(xiàng)金額重大，一類是應(yīng)收款項(xiàng)單項(xiàng)金額不重大。但是，對(duì)著這二者究竟如何階段，并沒有一個(gè)明確的標(biāo)準(zhǔn)，在確定時(shí)，一般是會(huì)計(jì)人員參照自身企業(yè)的資產(chǎn)情況和專業(yè)知識(shí)作出判斷。當(dāng)下，在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作中，不同的公司有不同的確定標(biāo)準(zhǔn)，上市公司確定應(yīng)收款項(xiàng)的標(biāo)準(zhǔn)有以下幾類：按照一個(gè)具體金額，比如一百萬元以上，按其中的一個(gè)占比，如應(yīng)收賬款余額的百分之十五以上，按照排名，如余額前五名。本文認(rèn)為，在實(shí)際工作中，在進(jìn)行單項(xiàng)金額重大還是非重大確定時(shí)，可以參照一下幾個(gè)因素進(jìn)行，企業(yè)本身的管理水平、財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)有無影響、企業(yè)的業(yè)務(wù)特征、實(shí)際執(zhí)行效果以及遵循成本效益原則等[2]。

針對(duì)單項(xiàng)應(yīng)收款項(xiàng)是否存在重大減值問題的判斷時(shí)，本文認(rèn)為，在實(shí)際工作中，可以通過以下幾個(gè)因素進(jìn)行判斷，企業(yè)內(nèi)、外部資料，債務(wù)人員對(duì)企業(yè)的采購(gòu)情況、債務(wù)人員手中的財(cái)務(wù)報(bào)表、企業(yè)貸款結(jié)余情況、企業(yè)相關(guān)客戶信息等。如果存在減值跡象，則根據(jù)相關(guān)的減值信息對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)金額進(jìn)行測(cè)算，并根據(jù)接下來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值低于賬面價(jià)值的差額進(jìn)行確定減值損失，可以對(duì)比進(jìn)行，如果單獨(dú)測(cè)試沒有發(fā)現(xiàn)減值，可以參照信用風(fēng)險(xiǎn)特征的標(biāo)準(zhǔn)劃分成多個(gè)部分進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。

企業(yè)可以參照應(yīng)收款項(xiàng)存在的風(fēng)險(xiǎn)特征，選擇操作便捷又能體現(xiàn)應(yīng)收款項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)特征的模式進(jìn)行組合，比如：可以對(duì)照不同客戶、不同款項(xiàng)性質(zhì)、不同地區(qū)、不同賬齡進(jìn)行組合。當(dāng)下，大部分上市公司只是按照不同賬齡開展組合，本文認(rèn)為這種分析方式較為籠統(tǒng)和單一，不能正確的體現(xiàn)出信用風(fēng)險(xiǎn)存在的特征，不能體現(xiàn)出個(gè)體差異。眾所周知，組合計(jì)提方法主要是針對(duì)筆數(shù)多、單筆金額不大的應(yīng)收款項(xiàng)，基于成本效益原則，采取的一種簡(jiǎn)單方法。在具體的運(yùn)用過程中，可以按照信用風(fēng)險(xiǎn)的不同而深入細(xì)分，并對(duì)不同組合運(yùn)用差異化的計(jì)提方法，讓壞賬準(zhǔn)備與實(shí)際情況更加吻合。本文認(rèn)為，在實(shí)際工作中，組合劃分方式非常多，比如：針對(duì)相關(guān)應(yīng)收款項(xiàng)組合、對(duì)特殊客戶進(jìn)行組合、對(duì)保證金一致的客戶進(jìn)行組合、針對(duì)同一區(qū)域進(jìn)行組合等。

當(dāng)應(yīng)收款項(xiàng)組合方式確定后，再結(jié)合這些組合在資產(chǎn)負(fù)債表日余額的一定比例，測(cè)算出減值損失，計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。針對(duì)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備比例如何確定，需要結(jié)合企業(yè)的特點(diǎn)、歷史信用經(jīng)驗(yàn)、收款方式、現(xiàn)金流通情況、債務(wù)單位財(cái)務(wù)情況等信息，同時(shí)還要結(jié)合上一年與這一次應(yīng)收款項(xiàng)減值類似的情況，通過查看上一年相似信用風(fēng)險(xiǎn)特征的應(yīng)收款項(xiàng)組合的實(shí)際損失情況進(jìn)行。

還有一點(diǎn)需要特別提出，那就是集體壞賬是一項(xiàng)會(huì)計(jì)估計(jì)，是指企業(yè)結(jié)合現(xiàn)有資料信息，對(duì)未來的應(yīng)收款項(xiàng)減值作出的初次判斷。由于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境每時(shí)每刻的在發(fā)展變化，經(jīng)濟(jì)環(huán)境始終在不斷波動(dòng)，并沒有一個(gè)穩(wěn)定性，伴隨著時(shí)間的一天天過去，這種會(huì)計(jì)的估計(jì)基礎(chǔ)會(huì)隨實(shí)際情況的變化而不斷變化。當(dāng)企業(yè)發(fā)生情況時(shí)，比如：企業(yè)的業(yè)務(wù)模式發(fā)生重大改變、客戶群體發(fā)生了重大改變、或者掌握的信息有所不同、相比以前有了更多的經(jīng)驗(yàn)，讓過去的計(jì)提壞賬準(zhǔn)備方法不能適應(yīng)當(dāng)下的需要時(shí)，就要根據(jù)當(dāng)下的實(shí)際情況、結(jié)合真實(shí)可靠的證據(jù)，對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)的計(jì)提比重或者組合方式作出改變，從而讓計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備更加準(zhǔn)確地反應(yīng)應(yīng)收款項(xiàng)發(fā)生損失的客觀情況[3]。

綜上所述，基于小貸公司的業(yè)務(wù)特點(diǎn)，小貸公司應(yīng)注重完善內(nèi)部控制，需要定期對(duì)發(fā)放貸款的減值損失情況進(jìn)行評(píng)估，據(jù)此來確認(rèn)是否有必要計(jì)提減值準(zhǔn)備。計(jì)提壞賬準(zhǔn)備時(shí)會(huì)計(jì)報(bào)表公允列表和會(huì)計(jì)核算謹(jǐn)慎性原則的要求，會(huì)計(jì)人員必須遵循《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的相關(guān)規(guī)定，根據(jù)實(shí)際的應(yīng)收款項(xiàng)發(fā)生損失的實(shí)際情況和自身所具備的專業(yè)知識(shí)對(duì)計(jì)提準(zhǔn)備的計(jì)提方法做出有針對(duì)性、科學(xué)性、公允客觀的職業(yè)判斷，只有將以上這些工作做到位，才能讓應(yīng)收款項(xiàng)的損失價(jià)值得到準(zhǔn)確的計(jì)算，公允反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)結(jié)果和財(cái)務(wù)情況，進(jìn)而提供更加真實(shí)可靠的會(huì)計(jì)信息。

參考文獻(xiàn)

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[2]林淑娟.計(jì)提資產(chǎn)減值損失的影響因素與對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表價(jià)值相關(guān)性影響之研究[D].復(fù)旦大學(xué)，2010.

[3]把握會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定實(shí)質(zhì)，提升財(cái)務(wù)信息披露質(zhì)量——2010年上市公司執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則監(jiān)管報(bào)告[J].中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì)公告，2011，07：88-99.