●趙曙光

公司治理下企業(yè)內(nèi)部審計質(zhì)量研究

●趙曙光

企業(yè)內(nèi)部審計是伴隨著現(xiàn)代企業(yè)制度的建立而發(fā)展的，但其總體質(zhì)量水平較低，未能跟上實際工作的發(fā)展步伐。為使企業(yè)內(nèi)部審計指導(dǎo)思想得到相應(yīng)改進(jìn)，在企業(yè)運作過程中發(fā)揮促進(jìn)企業(yè)發(fā)展、提高企業(yè)經(jīng)濟效益的應(yīng)有價值和作用，文章對內(nèi)部審計質(zhì)量進(jìn)行研究，并提出提高內(nèi)部審計質(zhì)量的建議。

公司治理 內(nèi)部審計 質(zhì)量

隨著我國社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展，現(xiàn)代企業(yè)制度的逐步建立，企業(yè)競爭日益激烈，企業(yè)作為市場的微觀主體，應(yīng)經(jīng)濟社會的發(fā)展趨勢，亟需對自身的治理方面有較高的提升。內(nèi)部審計是企業(yè)管理的重要組成部分，是企業(yè)提高自我免疫的重要工具，也是維護(hù)市場秩序、降低企業(yè)風(fēng)險的重要機制，在促進(jìn)企業(yè)建立和完善內(nèi)部控制、有效履行受托責(zé)任的管理過程中起到重要作用。如何有效提高內(nèi)部審計的質(zhì)量，是目前面臨的主要課題。

一、企業(yè)內(nèi)部審計質(zhì)量的內(nèi)涵

國際內(nèi)部審計師協(xié)會的內(nèi)部審計標(biāo)準(zhǔn)委員會修訂了的內(nèi)部審計新定義表述為：“內(nèi)部審計是一項獨立、客觀的保證和咨詢活動，其目的在于增加價值和改進(jìn)組織的經(jīng)營。它通過系統(tǒng)化和規(guī)范化的方法，評價和改進(jìn)風(fēng)險管理、風(fēng)險控制以及管理過程的有效性，說明組織實現(xiàn)其目標(biāo)?！?/p>

從該定義可以看出，內(nèi)部審計是一項獨立、客觀的活動。所謂獨立性，即內(nèi)部審計機構(gòu)及人員要具有相對的獨立性，在實施內(nèi)部審計工作的過程中始終不受外在因素的干擾和影響，所謂客觀性，是指內(nèi)部審計人員在實施審計工作過程中必須對審計對象進(jìn)行客觀事實的評價，不受其他任何力量的影響。這兩項是企業(yè)內(nèi)部審計的基本原則，是實現(xiàn)企業(yè)組織目標(biāo)的有力保證，只有這樣，審計人員才能順利開展工作并得出準(zhǔn)確的審計結(jié)論，內(nèi)部審計才能充分發(fā)揮其應(yīng)有的職能，實現(xiàn)給企業(yè)帶來價值增值的目的。

內(nèi)部審計質(zhì)量是指內(nèi)部審計工作過程及其結(jié)果的優(yōu)劣程度。廣義的內(nèi)部審計質(zhì)量是指總體質(zhì)量，包括管理工作和業(yè)務(wù)工作；狹義的內(nèi)部審計質(zhì)量是指內(nèi)部審計業(yè)務(wù)工作即內(nèi)部審計項目質(zhì)量，包括選項、立項、準(zhǔn)備、實施、報告和歸檔等一系列環(huán)節(jié)的工作效果和實現(xiàn)審計目標(biāo)的程度。

內(nèi)部審計質(zhì)量有兩個含義：一是內(nèi)部審計工作的質(zhì)量；二是內(nèi)部審計結(jié)果的質(zhì)量。內(nèi)部審計工作質(zhì)量是基礎(chǔ)，內(nèi)部審計結(jié)果質(zhì)量是內(nèi)部審計工作質(zhì)量的集中表現(xiàn)和最終反映。審計人員只有把握好審計過程中的工作質(zhì)量，才能有高質(zhì)量的審計結(jié)果，達(dá)到規(guī)定的質(zhì)量水平。

化療相關(guān)認(rèn)知障礙(chemotherapy-related cognitive impairment，CRCI)又稱“化療腦(chemobrain)”，是一類癌癥化療的副反應(yīng)或后遺癥，主要涉及注意、記憶、執(zhí)行功能等認(rèn)知領(lǐng)域。由于乳腺癌具有發(fā)病率較高、化療應(yīng)用率較高、治愈率較高、生存時間較長、回歸社會率較高等特點，因而成為研究CRCI的理想對象，既往80%以上的研究均以乳腺癌患者為研究對象[1]。

二、內(nèi)部審計的職能

3.內(nèi)部審計范圍較窄。首先，內(nèi)部審計的受重視程度較低。在股東和管理層看來，內(nèi)部審計報告不如會計師事務(wù)所出具的外部審計報告重要，內(nèi)部審計的重要性在管理層的短視行為下很容易被弱化。其次，內(nèi)部審計業(yè)務(wù)內(nèi)容單一。目前，內(nèi)部審計主要是針對財務(wù)查錯防弊，很少對經(jīng)營、業(yè)務(wù)、管理等方面進(jìn)行內(nèi)部審計，與公司治理沒有較好地聯(lián)系起來。再次，忽視事前和事中審計。事后審計只能對過去的事實進(jìn)行分析評價，而事前和事中審計才能起到監(jiān)督防范的作用。

根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，內(nèi)部控制由5個要素構(gòu)成，分別是內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險管理、控制活動、信息與溝通和內(nèi)部監(jiān)督。其中內(nèi)部監(jiān)督分為兩種，一是管理部門的監(jiān)督；二是內(nèi)部審計的監(jiān)督。比較而言，在企業(yè)內(nèi)部活動中，內(nèi)部審計監(jiān)督比管理部門監(jiān)督更有效，因為內(nèi)部審計機構(gòu)能夠以第三方的相對獨立身份對企業(yè)進(jìn)行監(jiān)督并向上級或者委托方反饋其獲得的信息，可以及時發(fā)現(xiàn)并改正內(nèi)部控制中存在的不足。

5.審計報告質(zhì)量不高。為企業(yè)優(yōu)化管理是內(nèi)部審計的重要職能，而實際上，大部分內(nèi)審報告過于原則化、籠統(tǒng)化,對企業(yè)內(nèi)部管理中的薄弱環(huán)節(jié)和漏洞不能及時發(fā)現(xiàn)，提出的對策缺乏針對性和可操作性，為規(guī)范財務(wù)行為、規(guī)避經(jīng)營風(fēng)險、提高經(jīng)濟效益不能提出切實可行的措施，無法充分體現(xiàn)其服務(wù)職能。

三、影響企業(yè)內(nèi)部審計質(zhì)量的因素

從2009年開始，上市公司被強制要求建立以獨立董事為主的審計委員會，大部分企業(yè)的內(nèi)部審計受審計委員會的領(lǐng)導(dǎo)，在形式上滿足了獨立性，但是，在內(nèi)部審計的質(zhì)量方面，主要存在以下問題：

1.提高內(nèi)部審計的獨立性。內(nèi)部審計獨立性問題是我國亟需解決的問題。企業(yè)內(nèi)部審計是其進(jìn)行自我約束的重要方式，是現(xiàn)代企業(yè)建立和發(fā)展的重要因素。只有內(nèi)部審計機構(gòu)和人員都相對獨立了，才能充分發(fā)揮內(nèi)部審計的監(jiān)督職能及服務(wù)職能。獨立性是企業(yè)內(nèi)部審計的基本原則，是審計人員能夠獨立開展工作并得出準(zhǔn)確結(jié)論的前提條件，尤其對于企業(yè)集團，獨立性的高低直接影響企業(yè)經(jīng)營質(zhì)量的好壞。因此，內(nèi)部審計機構(gòu)和人員應(yīng)當(dāng)保持相對獨立性，以確保審計結(jié)果的真實、可靠，提高內(nèi)部審計質(zhì)量。

2.內(nèi)部審計機構(gòu)設(shè)置比較隨意。上市公司的內(nèi)部審計機構(gòu)是在政府的要求下強制設(shè)置的，并不是企業(yè)生存和管理的必設(shè)部門，因此機構(gòu)設(shè)置比較隨意，內(nèi)審制度也是例行公事，缺乏主動性，無法有效發(fā)揮內(nèi)部審計的作用。根據(jù)有關(guān)學(xué)者的研究，在滬市的上市公司中，不合規(guī)設(shè)置內(nèi)部審計機構(gòu)的占13.1%，合規(guī)設(shè)置的占86.9%。在合規(guī)設(shè)置的上市公司中，以“審計部”命名的占53.84%，與“監(jiān)察”有關(guān)的占18.12%，與“法律”有關(guān)的占12.04%，與“內(nèi)審”有關(guān)的占3.04%，與“審計”有關(guān)的占5.16%，與“內(nèi)控”有關(guān)的占0.93%，與“稽核”有關(guān)的占2.38%，與“財務(wù)”有關(guān)的占1.59%，與“風(fēng)險”有關(guān)的占0.66%，其他占2.24%。

種畜禽生產(chǎn)經(jīng)營許可證審核發(fā)放制度的設(shè)定是遵循畜牧業(yè)發(fā)展規(guī)律，有利于發(fā)揮廣大養(yǎng)殖企業(yè)的主動性、創(chuàng)新性，維護(hù)廣大養(yǎng)殖業(yè)者公共利益和社會秩序，促進(jìn)農(nóng)業(yè)農(nóng)村經(jīng)濟、社會和生態(tài)環(huán)境的協(xié)調(diào)發(fā)展。

2.設(shè)置合理的內(nèi)部審計機構(gòu)。首先，應(yīng)當(dāng)明確內(nèi)部審計在企業(yè)的目標(biāo)定位。內(nèi)部審計應(yīng)定位為管理審計，發(fā)揮服務(wù)職能，將提高管理效率和經(jīng)濟效益為目標(biāo)，加強風(fēng)險管理，完善公司治理，保障企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。其次，設(shè)置合理的機構(gòu)。按照國家規(guī)定建立審計委員會，并由董事會領(lǐng)導(dǎo)，直接管理公司審計部。目前，國內(nèi)上市公司的審計委員會制度日益完善，從理論上說，審計委員會的獨立性和客觀性最強，但是必須保證能夠嚴(yán)格履行其職責(zé)才能確保內(nèi)部審計的有序?qū)嵤?/p>

1.監(jiān)督職能。現(xiàn)代企業(yè)制度的建立催生了受托責(zé)任制，企業(yè)集團中的委托代理關(guān)系促進(jìn)了內(nèi)部審計的產(chǎn)生。內(nèi)部審計就是，內(nèi)部審計人員接受企業(yè)委托人的委托，以中間人的身份對受托人的責(zé)任履行情況實施有效監(jiān)督。企業(yè)集團是由若干企業(yè)組成的，每個成員企業(yè)內(nèi)部都存在委托代理關(guān)系，更重要的是，母公司與子公司之間也存在這種委托代理關(guān)系，為使其整體得到協(xié)調(diào)、有效的運行，只有讓內(nèi)部審計充分發(fā)揮監(jiān)督職能，才能預(yù)防關(guān)鍵崗位舞弊的發(fā)生。

4.內(nèi)部審計過程不夠規(guī)范。審計人員在實施內(nèi)部審計的過程中，都是按照既定的審計方案進(jìn)行，沒有與審計對象的實際情況相聯(lián)系，甚至存在審計結(jié)束后補做審計方案的情況；有的內(nèi)審在復(fù)核時只注意對審計報告的復(fù)核，而不對審計全過程進(jìn)行有效的復(fù)核和監(jiān)督，對審計過程中可能存在的缺陷不能及時發(fā)現(xiàn)和糾正。

2.服務(wù)職能。內(nèi)部審計最初是作為企業(yè)“警察”出現(xiàn)的，只發(fā)揮其監(jiān)督職能，服務(wù)職能還沒有充分地建立起來，沒有關(guān)注企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展，忽視了企業(yè)的經(jīng)濟效益。內(nèi)部審計在企業(yè)的發(fā)展過程中，逐步從監(jiān)督職能向服務(wù)職能轉(zhuǎn)變，不僅要發(fā)現(xiàn)問題，還要分析問題產(chǎn)生的原因，為優(yōu)化企業(yè)管理提出切實可行的措施，為領(lǐng)導(dǎo)解決問題提供決策依據(jù)，規(guī)范財務(wù)行為，提高經(jīng)濟效益。

6.內(nèi)部審計質(zhì)量控制制度不完善，審計工作質(zhì)量缺乏統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)。關(guān)于內(nèi)部審計質(zhì)量控制，目前只有內(nèi)部審計協(xié)會發(fā)布的《內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第19號—內(nèi)部審計質(zhì)量控制》，具有指導(dǎo)意義，但沒有強制性。很多企業(yè)沒有針對內(nèi)部審計制定明確的制度，沒有制定規(guī)范的業(yè)務(wù)流程標(biāo)準(zhǔn)，以及內(nèi)部審計工作的質(zhì)量評價標(biāo)準(zhǔn)，沒有激勵機制和責(zé)任追究制度，不利于內(nèi)部審計質(zhì)量的提高，不利于我國企業(yè)集團實現(xiàn)自己的目標(biāo)，更不利于我國經(jīng)濟健康、穩(wěn)步地向前發(fā)展。

（三）在生活實踐中運用數(shù)學(xué)思想。思想的接收和吸納是需要時間的，是一個循序漸進(jìn)的過程。所以，學(xué)生需要在現(xiàn)實中對數(shù)學(xué)思想進(jìn)行鞏固和深化，在潛移默化中進(jìn)行滲透；在實際生活中去深刻理解數(shù)學(xué)思想，促進(jìn)思維的形成。

根據(jù)聯(lián)合國清潔發(fā)展機（CDM）行理事會網(wǎng)站統(tǒng)計，截至2011年10月30日，我國共有1 753個CDM項目成功注冊，占東道國注冊項目總數(shù)的46.81%；預(yù)計產(chǎn)生的CO2年減排量共計356 171 235 t，占東道國注冊項目預(yù)計年減排總量的63.80%。注冊項目數(shù)量和年減排量均為世界第一。然而，《京都議定書》第一承諾期將于2012年年底到期，2012年后CDM市場形勢并不明朗。

四、提高企業(yè)內(nèi)部審計質(zhì)量的對策和建議

為進(jìn)一步適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)制度的要求和經(jīng)濟監(jiān)督評價的需要，縮小內(nèi)部審計的局限性，需對內(nèi)部審計加以改進(jìn)和完善，并做到全方位、寬領(lǐng)域、深層次、高質(zhì)量的發(fā)展，對此，筆者從以下幾方面提出淺薄的建議。

1.內(nèi)部審計獨立性較差。目前，現(xiàn)代企業(yè)制度在我國公司中的發(fā)展已經(jīng)比較成熟，尤其是上市公司，但是上市公司的治理結(jié)構(gòu)中仍存在一些問題，主要表現(xiàn)如下：股東大會對董事會、董事會對經(jīng)理人員未能進(jìn)行有效約束；監(jiān)事會未能發(fā)揮實質(zhì)作用；股東對公司的外部監(jiān)督幾乎無法執(zhí)行等等。公司治理結(jié)構(gòu)形同虛設(shè)，職責(zé)不清，對內(nèi)部審計的獨立性也有一定的影響。另外，上市公司還存在控股股東一股獨大、內(nèi)部控制人等情況，關(guān)聯(lián)交易頻繁，管理觀念落后，內(nèi)部審計環(huán)境還有待改善。為保證內(nèi)部審計獨立性，就要嚴(yán)格按照現(xiàn)代企業(yè)制度的要求，規(guī)范公司治理結(jié)構(gòu)，理清各自的職責(zé)并認(rèn)真履行，創(chuàng)造良好的內(nèi)部審計環(huán)境。

由此可見，上市公司內(nèi)審機構(gòu)設(shè)置混亂，與“監(jiān)察”、“法律”合屬辦公較為普遍，對內(nèi)部審計的職責(zé)定位尚存在認(rèn)識上的誤區(qū)，而且內(nèi)部審計的實際履職情況也較差。

3.擴大內(nèi)部審計范圍，樹立風(fēng)險導(dǎo)向意識。廣義的內(nèi)部審計，范圍比較廣泛，涉及企業(yè)經(jīng)營管理的每一個環(huán)節(jié)。我國目前基本上只是事后的財務(wù)審計，只發(fā)揮了監(jiān)督職能，缺乏一定的深度，風(fēng)險意識較弱，難以發(fā)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營管理過程中潛在的深層次問題，增加了企業(yè)集團各種風(fēng)險因素的預(yù)防和控制的難度，不符合企業(yè)集團的發(fā)展需要。因此，內(nèi)部審計人員要牢固樹立風(fēng)險意識，把審計部門看作是企業(yè)風(fēng)險管理的核心部門之一，把內(nèi)部審計從事后審計，向事前、事中審計轉(zhuǎn)變，從單一的財務(wù)審計向績效審計、資金審計、內(nèi)控制度審計等工作轉(zhuǎn)變，向企業(yè)集團生產(chǎn)運作的每一個環(huán)節(jié)審計轉(zhuǎn)變，從監(jiān)督職能向服務(wù)職能轉(zhuǎn)變，這是內(nèi)部審計發(fā)展的必然趨勢。

4.加強內(nèi)部審計質(zhì)量控制。內(nèi)部審計質(zhì)量控制，是指由內(nèi)部審計的業(yè)務(wù)管理機構(gòu)或部門對內(nèi)部審計的各種業(yè)務(wù)活動或行為進(jìn)行有計劃的監(jiān)督、綜合和協(xié)調(diào)的一種活動或行為，是保證內(nèi)部審計質(zhì)量的重要途徑。內(nèi)部審計質(zhì)量的優(yōu)劣直接取決于內(nèi)部審計質(zhì)量控制是否得力。通過加強內(nèi)部審計質(zhì)量控制，使內(nèi)部審計的各項工作按照預(yù)定的程序運作，及時發(fā)現(xiàn)不利于保證審計質(zhì)量的因素，并將其予以控制、消除，從而保證審計質(zhì)量，交出令管理層滿意的內(nèi)部審計報告。

5.加強內(nèi)部審計質(zhì)量控制制度建設(shè)。我國的內(nèi)部審計經(jīng)過幾十年發(fā)展，已經(jīng)制定了很多法律法規(guī)、部門規(guī)章，如《云南省內(nèi)部審計條例》、審計署4號令《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》，但沒有對內(nèi)部審計的質(zhì)量進(jìn)行詳細(xì)的規(guī)定，只有內(nèi)部審計協(xié)會發(fā)布的《內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第19號—內(nèi)部審計質(zhì)量控制》,對內(nèi)部審計質(zhì)量有所規(guī)定，但是比較籠統(tǒng)，這使內(nèi)部審計人員在確保審計質(zhì)量方面缺乏執(zhí)行依據(jù)。因此，我國應(yīng)該加快內(nèi)部審計質(zhì)量控制的法制建設(shè)進(jìn)程，以有力保證我國企業(yè)的快速發(fā)展。

首先腳在一個不起眼的地方。此物件，位于人體的最下部，具有移動和支撐人體重量的兩大重要功能。它能進(jìn)能退。進(jìn)的時候，可快可慢。尤其關(guān)鍵時刻，踹你一腳，沒商量。那個得意勁，覺得自己仿佛就是大腦的主人；退的時候，可以凌霄輕步，閃轉(zhuǎn)騰挪，世故得讓人心有余悸。

該大學(xué)負(fù)責(zé)招生的克利斯多夫·古登塔格說:“我理解學(xué)生們的心情。四年前，我女兒上學(xué)前班被拒，我都很痛苦，更何況是經(jīng)過各種努力的高中生和他們的家長呢?！?/p>

總之，內(nèi)部審計質(zhì)量是審計職業(yè)生存和發(fā)展的基礎(chǔ)，是內(nèi)部審計的生命。內(nèi)部審計質(zhì)量控制與風(fēng)險管理、公司治理息息相關(guān)，只有加強內(nèi)部審計質(zhì)量控制，才能提高審計質(zhì)量，降低審計風(fēng)險，加強公司治理及企業(yè)內(nèi)部控制，提高企業(yè)經(jīng)營效率，才能開創(chuàng)企業(yè)發(fā)展的新局面。

[1]佘映華.關(guān)于內(nèi)部審計質(zhì)量管理的幾點思考.經(jīng)濟研究導(dǎo)刊，2013（33）

[2]張靜.關(guān)于企業(yè)集團內(nèi)部審計的思考.內(nèi)蒙古科技與經(jīng)濟，2013（11）

[3]黃國瑞.企業(yè)內(nèi)部審計質(zhì)量保證問題研究.安徽大學(xué)學(xué)報，2007

[4]汪彥君.企業(yè)內(nèi)部審計質(zhì)量控制系統(tǒng)研究.西南財經(jīng)大學(xué)學(xué)報，2010（2）

[5]王利萍.淺議我國上市公司的內(nèi)部審計問題.企業(yè)導(dǎo)報，2013（20）

[6]付延玲.試論內(nèi)部審計質(zhì)量控制.山東行政學(xué)院學(xué)報，2013（12）

[7]王玉蘭，簡燕玲.上市公司內(nèi)部審計機構(gòu)設(shè)置及履行職責(zé)情況研究.審計研究，2012（1）

（作者單位：山西通寶能源股份有限公司 山西太原 030006；作者簡介：趙曙光，山西通寶能源股份有限公司財務(wù)部經(jīng)理，會計學(xué)碩士，高級會計師，注冊會計師，山西省首批會計領(lǐng)軍人才班學(xué)員。）

（責(zé)編：若佳）

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1004-4914（2014）07-133-02