鐘實(shí)

摘 要：會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中把標(biāo)準(zhǔn)成本實(shí)施劃分為事前、事中和事后三個(gè)階段，分別是事前計(jì)劃、事中控制、事后分析，包括國際流行的SAP系統(tǒng)在內(nèi)的絕大多數(shù)ERP企業(yè)管理模式，在成本管理模塊中基本上均采用了這種標(biāo)準(zhǔn)成本管理模式，因此，只有將三個(gè)階段依照各自特點(diǎn)統(tǒng)籌結(jié)合，才能合理有效地建立和實(shí)施標(biāo)準(zhǔn)成本分析體系，將企業(yè)產(chǎn)品或是提供勞務(wù)所發(fā)生的成本支出標(biāo)準(zhǔn)量與標(biāo)準(zhǔn)價(jià)，包括其他間接成本的標(biāo)準(zhǔn)發(fā)生額用體系形式加以固化，以不斷優(yōu)化產(chǎn)品的實(shí)際成本，使企業(yè)預(yù)算指標(biāo)的執(zhí)行有效，控制合理，進(jìn)一步加強(qiáng)企業(yè)經(jīng)營管理中的效益性。文章從的生產(chǎn)特點(diǎn)出發(fā)，結(jié)合SAP系統(tǒng)這種國際領(lǐng)先的集成信息化ERP管理平臺(tái)，集中研究了標(biāo)準(zhǔn)成本分析體系構(gòu)建的思路與方法，以及標(biāo)準(zhǔn)成本體系在實(shí)際成本分析與控制工作中的應(yīng)用。

關(guān)鍵詞：標(biāo)準(zhǔn)成本 SAP 分析 應(yīng)用

中圖分類號(hào)：F234.2

文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1004-4914（2014）07-099-02

隨著企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品不斷提高復(fù)雜程度，原材料的用量與品種在產(chǎn)品制造過程中的使用越來越多，同時(shí)為加強(qiáng)產(chǎn)品成本核算的合理性，人工成本與其他間接性成本費(fèi)用的分?jǐn)偔h(huán)節(jié)也更加繁瑣。傳統(tǒng)手工或非系統(tǒng)的成本核算是否還能滿足企業(yè)發(fā)展的需要？答案顯然是否定的。比如在傳統(tǒng)成本核算方法中，如果要實(shí)施標(biāo)準(zhǔn)成本核算體系，那么數(shù)量眾多的材料都要由物流部門、設(shè)計(jì)和生產(chǎn)部門提供，財(cái)務(wù)部門則負(fù)責(zé)對這些成本費(fèi)用數(shù)據(jù)進(jìn)行分?jǐn)偛僮?。而部門之間的溝通和協(xié)調(diào)，在任何一個(gè)現(xiàn)代大型企業(yè)都是一個(gè)難點(diǎn)，所以，傳統(tǒng)的手工收集數(shù)據(jù)方法使成本會(huì)計(jì)人員疲于奔命，數(shù)據(jù)準(zhǔn)確性和及時(shí)性較差，直接影響到產(chǎn)品成本信息本身的質(zhì)量。而通過SAP系統(tǒng)的實(shí)施，我們完全可以借助其生產(chǎn)控制模塊、采購物流模塊、財(cái)務(wù)管理模塊和成本控制模塊的集成技術(shù)，解決傳統(tǒng)成本核算方法中存在的數(shù)據(jù)質(zhì)量問題。另外，鑒于整個(gè)企業(yè)各項(xiàng)業(yè)務(wù)的運(yùn)轉(zhuǎn)都依賴于SAP系統(tǒng)，這使系統(tǒng)成為了公共的信息平臺(tái)，數(shù)據(jù)可以在各個(gè)部門實(shí)現(xiàn)集成共享。同時(shí)，SAP系統(tǒng)采用了大量成熟的管理會(huì)計(jì)技術(shù)，其中最為重要的一項(xiàng)，就是標(biāo)準(zhǔn)成本和差異分析體系。標(biāo)準(zhǔn)成本的制定、差異的計(jì)算與分析是標(biāo)準(zhǔn)成本系統(tǒng)的主要環(huán)節(jié)，依靠SAP系統(tǒng)信息集成平臺(tái)和管理會(huì)計(jì)技術(shù)，對所搜集的原始數(shù)據(jù)進(jìn)行整理和分析，成為了企業(yè)管理層和決策者們主要依靠的會(huì)計(jì)信息。

一、SAP系統(tǒng)標(biāo)準(zhǔn)成本的制定

筆者所供職的民用航空制造企業(yè)是ERP系統(tǒng)應(yīng)用過程中所描述的典型的離散制造（IntermittenManufaturing）行業(yè)企業(yè)，這樣一個(gè)命名是針對連續(xù)制造企業(yè)區(qū)別而生的，其特點(diǎn)是制造的產(chǎn)品往往由多個(gè)零件經(jīng)過一系列并不連續(xù)的工序的加工最終裝配而成。在這樣性質(zhì)的企業(yè)的經(jīng)營管理中，SAP系統(tǒng)會(huì)依據(jù)其特點(diǎn)建立一定的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)，并針對每個(gè)制造產(chǎn)品創(chuàng)立成本估算（CostEstimate）。由于離散制造行業(yè)企業(yè)最終產(chǎn)品由多個(gè)固定個(gè)數(shù)的零件和組件構(gòu)成，因此樹的概念是表現(xiàn)離散制造行業(yè)企業(yè)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)最貼切的描述形式。物料清（Billofmaterial）是典型的樹形結(jié)構(gòu)數(shù)據(jù)，它與工作中心（WorkCenter）、工藝路線（Routing）和物料主數(shù)據(jù)（MaterialMasterRecord）是產(chǎn)品在系統(tǒng)中的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。由這些數(shù)據(jù)支持的邏輯關(guān)系一般相對固定，基于SAP系統(tǒng)的標(biāo)準(zhǔn)成本的制定正是針對這些數(shù)據(jù)。

除此之外，生產(chǎn)訂單（ProductOrder）作為系統(tǒng)內(nèi)成本數(shù)據(jù)的主要載體，在主數(shù)據(jù)生成與下達(dá)的時(shí)候，就已經(jīng)維護(hù)好了工藝路線和物料清單結(jié)構(gòu)，這同時(shí)也是這件產(chǎn)品生產(chǎn)加工的過程清單和組成清單。在清單中，SAP系統(tǒng)支持針對該批次訂單產(chǎn)品維護(hù)的目標(biāo)成本（Target Cost），使其成為標(biāo)準(zhǔn)成本對比分析體系中的重要數(shù)據(jù)之一。通過生產(chǎn)訂單這個(gè)載體，分析人員就可以將標(biāo)準(zhǔn)成本與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中發(fā)生的實(shí)際成本進(jìn)行比較得出差異。執(zhí)行生產(chǎn)訂單的流程包括生產(chǎn)實(shí)施與現(xiàn)場工票的確認(rèn)、成本費(fèi)用載入成本中心、間接成本費(fèi)用分配分?jǐn)?、在制品結(jié)算和產(chǎn)成品入庫確認(rèn)等一系列操作。盡管隨著企業(yè)生產(chǎn)的標(biāo)準(zhǔn)化運(yùn)作，加之SAP系統(tǒng)的內(nèi)部控制作用，生產(chǎn)行為與核算行為日趨規(guī)范，但生產(chǎn)訂單的投入和產(chǎn)出仍可能是不均衡的，因此在月底成本控制模塊結(jié)算時(shí)還要對于每個(gè)完工的生產(chǎn)訂單進(jìn)行差異結(jié)算。產(chǎn)生差異的原因有很多，比如有人為造成的原材料消耗超過定額，原材料采購價(jià)格波動(dòng)或者生產(chǎn)效率不穩(wěn)定等。

二、SAP系統(tǒng)數(shù)據(jù)的規(guī)范與監(jiān)督

SAP項(xiàng)目實(shí)施中的一句經(jīng)驗(yàn)之談叫做“三分技術(shù)，七分管理，十二分?jǐn)?shù)據(jù)”。這句話說明了數(shù)據(jù)在標(biāo)準(zhǔn)成本對比分析工作實(shí)施中的重要作用。數(shù)據(jù)管理是標(biāo)準(zhǔn)成本系統(tǒng)能否發(fā)揮其效率的關(guān)鍵，作為SAP系統(tǒng)核心環(huán)節(jié)的財(cái)務(wù)對數(shù)據(jù)的要求更為嚴(yán)格。在傳統(tǒng)管理中，財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)處理是財(cái)務(wù)部門份內(nèi)的事，而在SAP系統(tǒng)中全過程的數(shù)據(jù)都可能對財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)處理產(chǎn)生影響。

為了確保財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的正確、有效，F(xiàn)I/CO關(guān)鍵用戶對數(shù)據(jù)產(chǎn)生的關(guān)鍵環(huán)節(jié)進(jìn)行監(jiān)督與控制：

1.在分析實(shí)施過程中利用預(yù)算管理對企業(yè)的資金流動(dòng)進(jìn)行合理分類，利用財(cái)務(wù)憑證對數(shù)據(jù)的有效性進(jìn)行核對和對物資的采購與領(lǐng)用進(jìn)行規(guī)范；利用企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表對企業(yè)經(jīng)營效率、企業(yè)運(yùn)轉(zhuǎn)狀況進(jìn)行反映，從而實(shí)現(xiàn)對企業(yè)管理全過程進(jìn)行監(jiān)督與控制。

2.SAP系統(tǒng)技術(shù)人員的支持下，成本控制會(huì)計(jì)人員利用月結(jié)檢查程序查找數(shù)據(jù)誤操作問題，及時(shí)糾正數(shù)據(jù)錯(cuò)誤，并在SAP運(yùn)行實(shí)施例會(huì)上對相關(guān)模塊進(jìn)行有針對性的要求和提醒。

3.對工時(shí)定額、材料定額、小時(shí)費(fèi)率等關(guān)鍵指標(biāo)進(jìn)行實(shí)地考察驗(yàn)證，并經(jīng)過運(yùn)算驗(yàn)證其合理性，以保證標(biāo)準(zhǔn)成本分析體系提取到正確合理的數(shù)據(jù)。

三、形成標(biāo)準(zhǔn)成本分析報(bào)告

產(chǎn)品成本核算的目的是與產(chǎn)品收入結(jié)合起來向管理者和決策者提供準(zhǔn)確的利潤信息，同時(shí)也為管理者展示得到這些利潤時(shí)企業(yè)的資源都耗費(fèi)在哪些環(huán)節(jié)。標(biāo)準(zhǔn)成本分析報(bào)告的編制目的是進(jìn)一步向管理者展示產(chǎn)品生產(chǎn)的每個(gè)環(huán)節(jié)的應(yīng)該耗費(fèi)多少資源，實(shí)際的消耗是否合理，哪個(gè)環(huán)節(jié)做得比較好。通過標(biāo)準(zhǔn)成本分析報(bào)告，管理者可以更好地衡量實(shí)際生產(chǎn)結(jié)果和目標(biāo)的差異，以掌握企業(yè)運(yùn)轉(zhuǎn)的真實(shí)情況，評(píng)估生產(chǎn)單位的效率，從管理中挖掘產(chǎn)品的活力與潛力，向管理要效益。因此，標(biāo)準(zhǔn)成本分析報(bào)告包括以下方面：

1.針對產(chǎn)品的成本歸集流程：在傳統(tǒng)的成本核算模式中通常采用的是賬戶式記賬方式，歸集成本費(fèi)用依靠制造費(fèi)用科目下面的許多明細(xì)科目，然后將數(shù)據(jù)用于成本分析工作；在SAP系統(tǒng)中，成本分析人員通過成本中心篩選命令，統(tǒng)一將多項(xiàng)作業(yè)類型編制報(bào)表。如前文所述，作為成本項(xiàng)目的樹形結(jié)構(gòu)因素表現(xiàn)為材料消耗和人工或機(jī)器作業(yè)消耗，其中材料消耗根據(jù)物料清單（Billofmaterial）計(jì)算，作業(yè)消耗根據(jù)不同工種和作業(yè)的報(bào)工工時(shí)。再對比傳統(tǒng)成本分析體系下的成本核算包括材料、人工、能源和制造費(fèi)用等，發(fā)現(xiàn)成本核算歸集觀念存在不同。傳統(tǒng)核算方式是歸集分配成本費(fèi)用，單位成本=總費(fèi)用÷總產(chǎn)量；現(xiàn)在SAP系統(tǒng)環(huán)境下的成本核算觀念轉(zhuǎn)變?yōu)闅w集分配作業(yè)資源，單位成本=作業(yè)數(shù)量×作業(yè)價(jià)格。生產(chǎn)訂單作為載體，其內(nèi)容也是由成本要素組成的，以成本要素類別形式記錄該產(chǎn)品所消耗的各項(xiàng)作業(yè)類型的數(shù)量和價(jià)格；一旦生產(chǎn)完成，產(chǎn)品交付入庫，生產(chǎn)訂單的成本核算也就結(jié)束了，通過對多個(gè)生產(chǎn)訂單的關(guān)閉或產(chǎn)品交付，加上在制品訂單結(jié)算，即可得到每月成本總額。在CO模塊（成本控制）中，成本要素歸集的制造費(fèi)用全部來源于FI模塊（財(cái)務(wù)管理），其中大部分?jǐn)?shù)據(jù)在月結(jié)處理中由系統(tǒng)自動(dòng)過賬，另外一些數(shù)據(jù)則通過手工輸入憑證核算歸集。從這一點(diǎn)來看，F(xiàn)I是CO的前工序，而FI的前端又有很多上游工序，這樣的流程構(gòu)成了系統(tǒng)內(nèi)產(chǎn)品成本歸集流程。

2.數(shù)據(jù)的整理和分析：數(shù)據(jù)在整理和分析過程中包含對直接材料、直接人工和間接費(fèi)用的整理分析。其中制造費(fèi)用的分析，首先要考慮成本歸集核算中向產(chǎn)品分配和分?jǐn)傂袨榈膱?zhí)行原則；其次是以生產(chǎn)作業(yè)為中心，將資源成本分配到作業(yè)，生產(chǎn)作業(yè)再到產(chǎn)品，形成兩階段成本分配。例如，在生產(chǎn)中比較典型的輔助材料、動(dòng)力費(fèi)用、折舊費(fèi)、修理費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)等，都在這種方法的整理范圍內(nèi)。而對于直接生產(chǎn)人員工資和主要材料，在標(biāo)準(zhǔn)成本法下通常采用分別設(shè)定標(biāo)準(zhǔn)小時(shí)費(fèi)用率和指定作業(yè)量的標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)，設(shè)定標(biāo)準(zhǔn)耗用量（定額）和材料標(biāo)準(zhǔn)單價(jià)（計(jì)劃價(jià)格），利用產(chǎn)品計(jì)劃生產(chǎn)數(shù)量直接計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)材料成本和標(biāo)準(zhǔn)直接人工成本。標(biāo)準(zhǔn)成本分析體系下對于數(shù)據(jù)的整理有兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)，分別是作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)消耗成本和作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)服務(wù)量。作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)消耗成本包括了在產(chǎn)品生產(chǎn)中相關(guān)作業(yè)所消耗的資源，可以進(jìn)一步分為標(biāo)準(zhǔn)資源數(shù)量和標(biāo)準(zhǔn)資源價(jià)格。在這樣的分類中，作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)、機(jī)器設(shè)備的標(biāo)準(zhǔn)種類和數(shù)量，指定機(jī)器設(shè)備的標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)工時(shí)，規(guī)定時(shí)間內(nèi)機(jī)器設(shè)備維修保養(yǎng)的標(biāo)準(zhǔn)次數(shù)和金額等等內(nèi)容組成了標(biāo)準(zhǔn)資源數(shù)量；而上述資源的單價(jià)，包括小時(shí)工資費(fèi)用率、折舊率、修理費(fèi)計(jì)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)、運(yùn)雜費(fèi)計(jì)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)等組成了標(biāo)準(zhǔn)資源價(jià)格。在理想情況下，每項(xiàng)作業(yè)所能提供的最大服務(wù)量，就可以作為標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)服務(wù)量，具體服務(wù)量可以依照系統(tǒng)內(nèi)前期資料，以系統(tǒng)統(tǒng)計(jì)的各項(xiàng)資源價(jià)值平均消耗量計(jì)算，各資源消耗數(shù)量與各資源標(biāo)準(zhǔn)單價(jià)結(jié)合推斷，是產(chǎn)品差異分析整理的主要環(huán)節(jié)。基于SAP系統(tǒng)環(huán)境，各項(xiàng)作業(yè)所消耗的標(biāo)準(zhǔn)資源數(shù)量和標(biāo)準(zhǔn)單位價(jià)格是系統(tǒng)能夠自行核實(shí)的，分析人員只需考慮作業(yè)產(chǎn)能，就可以分析稱標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本與實(shí)際成本之間的差異。

3.分析的結(jié)論和改進(jìn)措施（對成本分析的結(jié)果要得出結(jié)論意見）。一個(gè)優(yōu)秀的成本測算分析控制體系，問題發(fā)現(xiàn)能力和問題解決能力是作用的關(guān)鍵。問題的解決、執(zhí)行和監(jiān)督，也成為了成本分析體系在企業(yè)中實(shí)現(xiàn)價(jià)值的基本前提。分析作為第一個(gè)層面，是對問題的揭示與準(zhǔn)確描述，是了解企業(yè)實(shí)際情況的并進(jìn)行分析工作的切入點(diǎn)。有些時(shí)候，財(cái)務(wù)部門不能夠針對問題提出最佳解決方案，必須會(huì)同相關(guān)部門或人員在規(guī)定時(shí)間內(nèi)共同協(xié)商解決，但財(cái)務(wù)人員需要擁有責(zé)令其他部門人員參與問題解決方案擬定的權(quán)力，以及對不參與、不作為的部門或人員進(jìn)行處罰的權(quán)力，這才能夠使成本控制或成本管理基于財(cái)務(wù)系統(tǒng)開展下去。在SAP系統(tǒng)中，財(cái)務(wù)管理與成本控制作為最終環(huán)節(jié)，需要充分發(fā)揮其管控和反饋的作用，而成本差異分析是針對不同產(chǎn)品的末端環(huán)節(jié)，這就要求成本差異分析的結(jié)論具有針對性和指導(dǎo)性。作為重要會(huì)計(jì)信息之一，改進(jìn)措施的完成情況是日?？己说闹攸c(diǎn)指標(biāo)，這要求財(cái)務(wù)部門和計(jì)劃考核部門配合完成，能夠把項(xiàng)目管理水平提上一個(gè)新的高度。

參考文獻(xiàn)：

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[2] 王紋，孫健.SAP財(cái)務(wù)管理大全[M].北京.清華大學(xué)出版社，2005

（作者單位：中航沈飛民用飛機(jī)有限責(zé)任公司財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處 遼寧沈陽 110000）

（責(zé)編：若佳）