華東、華北、中南地區(qū)試點建筑設(shè)計單位“營改增”運行情況解析
——20家試點單位“營改增”執(zhí)行結(jié)果

前言

營業(yè)稅改增值稅是“十二五”時期財稅體制改革的一項重要內(nèi)容,2011年10月26日國務(wù)院常務(wù)會議通過了流轉(zhuǎn)稅制度改革的試點方案,決定在部分行業(yè)進行營業(yè)稅改增值稅試點。財政部、國家稅務(wù)總局先后下發(fā)了《營業(yè)稅改征增值稅試點方案》(財稅(2011)110號)和《交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》(財稅(2011)111號)?！秾嵤┺k法》第一章第一條規(guī)定:“在中華人民共和國境內(nèi)提供交通運輸和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)服務(wù)(以下簡稱應稅服務(wù))的單位和個人，為增值稅納稅人。納稅人提供應稅勞務(wù)，應當按照本辦法繳納增值稅，不再繳納營業(yè)稅?！钡诙碌诎藯l中對“應稅服務(wù)”做了具體解釋:“應稅服務(wù)是指陸路運輸服務(wù)、水路運輸服務(wù)、航空運輸服務(wù)、管道運輸服務(wù)、研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、物流輔助服務(wù)、有形資產(chǎn)租賃服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)?！逼渲?，“研發(fā)和技術(shù)服務(wù)”包括研發(fā)服務(wù)、技術(shù)轉(zhuǎn)讓服務(wù)、技術(shù)咨詢服務(wù)、合同能源管理服務(wù)、工程勘察勘探服務(wù)?！拔幕瘎?chuàng)意服務(wù)”包括設(shè)計服務(wù)、商標著作權(quán)轉(zhuǎn)讓服務(wù)、知識產(chǎn)權(quán)服務(wù)、廣告服務(wù)和會議展覽服務(wù)。

一、建筑設(shè)計單位“營改增”試點概況

建筑設(shè)計單位作為從事設(shè)計服務(wù)的企業(yè)歸屬于文化創(chuàng)意服務(wù)項目中，因此這些設(shè)計單位自2012年1月1日起根據(jù)當?shù)囟悇?wù)主管部門的安排陸續(xù)進行了“營改增”試點。我們應中國勘察設(shè)計協(xié)會建筑分會領(lǐng)導的要求，對全國范圍內(nèi)已經(jīng)實行“營改增”試點的建筑設(shè)計單位進行抽樣調(diào)查，以在地區(qū)和行業(yè)的代表性為依據(jù)，根據(jù)單位的規(guī)模，剔除尚未進行“營改增”試點的東北、西北、西南地區(qū)，在試點的華北、華東、中南地區(qū)，選取部分大中型建筑設(shè)計單位為樣本，共計六省兩直轄市20家獨立核算的建筑設(shè)計單位。這20家單位涵蓋國有企業(yè)、國有控股企業(yè)、民營企業(yè)以及事業(yè)單位等各種所有制形式，其中涉及華東四省一市15家，華北1家，中南4家。在上述20家單位中，有上海2家單位在2012年1月開始試點，華東7家單位在2012年10月開始試點，中南、華東各3家單位在2012年11月開始試點，華北、中南各1家，華東3家單位在12月開始試點。為了比較客觀地反映實際情況，消除個別企業(yè)由于絕對值較大對平均數(shù)值的影響，本文按收入額剔除了最大值和最小值的兩個單位，同時設(shè)計了相關(guān)數(shù)值指標，并進行一系列的匯總和統(tǒng)計。由于各地區(qū)和各單位提供數(shù)據(jù)的口徑和理解難免存在誤差，本文的統(tǒng)計結(jié)果也只能起到一定的借鑒參考作用。現(xiàn)將統(tǒng)計數(shù)據(jù)分析如下。

二、“營改增”執(zhí)行結(jié)果統(tǒng)計分析

(一)“營改增”后主體稅負平均變化情況分析

“營改增”后對設(shè)計單位的稅負影響涉及兩個方面，一是實際繳納的增值稅與虛擬營業(yè)稅及由此帶來的城建稅與教育稅附加的差額。二是在此差額的基礎(chǔ)上綜合考慮企業(yè)所得稅的影響。本文將第一種差額定義為主體稅負的變化情況，將第二種考慮企業(yè)所得稅的情況定義為綜合稅負的變化情況。

經(jīng)統(tǒng)計，從“營改增”試點開始至2013年5月底，18家建筑設(shè)計單位“營改增”試點后稅負增加的單位有10家，占試點單位的56%；稅負減少的單位有8家，占試點單位的44%。其中，稅額增加最多的為150萬元，稅負比例提高最多的為23.99%；稅額減少最多的是515萬元，稅負比例降低最多的為20.25%。

從18家單位的匯總情況來看，“營改增”后實際減少稅負327萬元，與“營改增”前相比，稅負降低2.04%。

從匯總數(shù)據(jù)來看，“營改增”后稅負降低，這種降低一部分原因是由于個別設(shè)計單位稅負降低的絕對值較大。從各地區(qū)具體統(tǒng)計數(shù)據(jù)來看，華東地區(qū)和華北地區(qū)稅負均為減少，中南地區(qū)稅負增加。以下是對各地區(qū)的情況做具體分析。

1.華東地區(qū)主體稅負平均變化情況分析

華東地區(qū)13家建筑設(shè)計單位“營改增”試點后稅負增加的單位有7家，稅負減少的單位有6家。其中，稅額增加最多的為53萬元，稅負比例提高最多的為23.99%；稅額減少最多的是515萬元，稅負比例降低最多的為20.25%。

從華東地區(qū)匯總情況來看，“營改增”后實際減少稅負537萬元，與“營改增”前相比，稅負減少6.57%。

2.中南地區(qū)主體稅負平均變化情況分析

中南地區(qū)4家建筑設(shè)計單位“營改增”試點后稅負增加的單位有3家，稅負減少的單位有1家。其中，稅額增加最多的為150萬元，稅負比例提高最多的為8.56%；稅額減少的是37萬元，稅負比例降低2.34%。

從中南地區(qū)匯總情況來看，“營改增”后實際增加稅負213萬元，與“營改增”前相比，稅負增加3.35%。

3.華北地區(qū)主體稅負平均變化情況分析

華北地區(qū)1家建筑設(shè)計單位“營改增”試點后稅負減少2萬元，稅負降低比例為0.16%。

(二)“營改增”后綜合稅負平均變化情況分析

由于在計算企業(yè)所得稅時，稅金是可以抵扣的，“營改增”后主體稅負的變化直接影響企業(yè)所得稅的金額。因此，為了計算包含企業(yè)所得稅影響的稅負變化情況，即綜合稅負的變化情況，模擬計算如下：

設(shè)一般企業(yè)的企業(yè)所得稅稅率為25%，企業(yè)的不含稅收入為A和100萬兩種情況，綜合差額為增值稅和虛擬營業(yè)稅下的綜合稅負的差額。

從上表可知，“營改增”后綜合稅負的變化情況與主體稅負的變化情況呈正相關(guān)關(guān)系，即綜合考慮企業(yè)所得稅因素影響的情況下，“營改增”后綜合稅負的變化金額為主體稅負的變化金額與0.84的乘積。同理，高新技術(shù)企業(yè)執(zhí)行15%的企業(yè)所得稅率，“營改增”后綜合稅負的變化金額為主體稅負的變化金額與0.952的乘積。

(三)“營改增”后增值稅實際稅率分析

全國各地區(qū)建筑設(shè)計單位增值稅實際稅率情況

執(zhí)行“營改增”試點前，根據(jù)國稅函(2006) 1245號文件規(guī)定，單位是以其取得的勘察設(shè)計總包收入減去支付給其他勘察設(shè)計單位或個人的勘察設(shè)計費后的余額繳納營業(yè)稅，因此執(zhí)行該文件地區(qū)的設(shè)計單位營業(yè)稅實際稅率低于5%的營業(yè)稅名義稅率。而實際稅率取決于各單位分包設(shè)計費的多少，無法確定其具體數(shù)值?！盃I改增”后分包設(shè)計費作為進項稅抵扣，因此增值稅實際稅率不能簡單地與營業(yè)稅名義稅率相比?！盃I改增”初期，很多單位還存在一些調(diào)整因素，因此有些數(shù)據(jù)還需進一步考量。

(四)“營改增”后取得的可抵扣增值稅專用發(fā)票情況分析

“營改增”前，各建筑設(shè)計單位是按照營業(yè)額全額繳納營業(yè)稅，不能扣除經(jīng)營進項成本。而“營改增”后，由于按照增值稅繳納稅負，即只對其增值額征收稅款，使得各建筑設(shè)計單位的進項稅額可以抵扣，從而一定程度上給企業(yè)帶來降低稅負成本、增加企業(yè)盈利的益處。建筑設(shè)計單位的銷項稅率是6%，在銷項稅率一定的情況下，進項稅就直接成為決定稅負的唯一因素。而進項稅的多少又取決于取得可抵扣的專用發(fā)票的數(shù)量和稅率兩個因素。對建筑設(shè)計單位來說，可以取得可抵扣的專用發(fā)票大體包括三大類：購進固定資產(chǎn)、購進無形資產(chǎn)和成本費用支出。其中，成本費用支出又包括咨詢費、分包設(shè)計費、圖文制作費、設(shè)計用品及耗材、辦公費用、廣告服務(wù)費、交通費等。從進項稅率來看，又分為17%、13%、6%和3%四擋稅率。以下是對全國18家建筑設(shè)計單位取得可抵扣專用發(fā)票的情況和取得專用發(fā)票的稅率進行匯總分析。

對于取得的可抵扣專用發(fā)票的數(shù)量的考量，我們用專用發(fā)票取得率來判斷。取得率即為實際取得的可抵扣專用發(fā)票的金額除以可取得的可抵扣專用發(fā)票項目支出總額。從統(tǒng)計數(shù)據(jù)來看，全國18家建筑設(shè)計單位可取得的可抵扣專用發(fā)票項目支出總額為274 764萬元，實際取得的可抵扣專用發(fā)票金額共計43 157萬元，專用發(fā)票取得率為15.71%。其中，購進固定資產(chǎn)支出總額為2 289萬元，實際取得的可抵扣專用發(fā)票金額共計978萬元，專用發(fā)票取得率為42.72%。購進無形資產(chǎn)支出總額為1 211萬元，實際取得的可抵扣專用發(fā)票金額共計869萬元，專用發(fā)票的取得率為71.76%。成本費用各項目支出總額為271 264萬元，實際取得的可抵扣專用發(fā)票金額共計41 310萬元，專用發(fā)票的取得率為15.23%。由此可以看出，建筑設(shè)計單位在購進固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)上取得增值稅專用發(fā)票的比例較低，而成本費用支出增值稅專用發(fā)票的取得比例更低。購置固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)在建筑設(shè)計單位的業(yè)務(wù)活動中并不是主要經(jīng)濟活動，所占份額相對成本費用支出相對較低，對實際稅負的影響相對較低。因此，在成本費用支出中提高可抵扣增值稅專用發(fā)票的取得率成為建筑設(shè)計單位減少稅負的主要努力方向。

全國18家建筑設(shè)計單位增值稅專用發(fā)票取得情況 單位：萬元

從各地區(qū)統(tǒng)計數(shù)據(jù)來看，各試點地區(qū)增值稅專用發(fā)票的取得率差異較大，但購進固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的取得率均高于成本費用的專用發(fā)票的取得率。以“營改增”后稅負減少最多的華東地區(qū)為例，華東地區(qū)可取得的可抵扣專用發(fā)票項目支出總額為89 239萬元，實際取得可抵扣的專用發(fā)票金額為26 175萬元，專用發(fā)票的取得率為29.33%。其中，購進固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的取得率均高達80%以上，而成本費用支出中，專用發(fā)票取得率只有28.51%。因此，提高成本費用支出中的可抵扣專用發(fā)票的取得率成為建筑設(shè)計單位執(zhí)行“營改增”后降低稅負的制勝法寶。

華東地區(qū)13家建筑設(shè)計單位增值稅專用發(fā)票取得情況 單位：萬元

為了更好地分析成本費用中取得的可抵扣的增值稅專用發(fā)票情況，我們對這18家建筑設(shè)計單位的成本費用支出進行了明細分類。情況如下：

18家建筑設(shè)計單位成本費用支出增值稅專用發(fā)票取得情況 單位：萬元

從上表可知，成本費用支出中的分包設(shè)計費和圖文費用的專用發(fā)票的取得率相對較高，而剔除其他因素的影響，交通費和廣告服務(wù)費專用發(fā)票的取得率較低。同樣的情況在華東地區(qū)更為突出。

(五)取得的可抵扣增值稅發(fā)票各項目的平均稅率分析

可抵扣增值稅發(fā)票各項目平均稅率為該項目的抵扣稅額與該項目取得的增值稅專用發(fā)票價稅合計數(shù)之商。從18家建筑設(shè)計單位可抵扣的專用發(fā)票各項目的平均稅率表來看，所有支出總額的平均稅率為5.86%。其中，購進固定資產(chǎn)、購進無形資產(chǎn)的平均稅率分別為14.42%、13.58%，說明購置固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)時大部分都取得了17%的增值稅專用發(fā)票。而成本費用支出的平均稅率只為5.49%，說明成本費用支出中包含有相當數(shù)量的3%的增值稅專用發(fā)票。雖然購置固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)取得增值稅專用發(fā)票的平均稅率最高，但在所有試點單位中，購置固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)取得的專用發(fā)票的價稅合計數(shù)只占所有可取得的專用發(fā)票的價稅合計數(shù)的4.28%。95.72%的成本費用支出才是建筑設(shè)計行業(yè)最主要的業(yè)務(wù)支出項目。因此，要盡可能多的獲取高稅率成本費用支出的可抵扣專用發(fā)票。

可抵扣增值稅發(fā)票各項目平均稅率表

單從成本費用各項目取得的專用發(fā)票的平均稅率來看，辦公費用、設(shè)計用品及耗材和交通費平均稅率最高，分別為10.21%、14.40%和15.19%，說明這三項費用大部分取得了17%的增值稅專用發(fā)票。而咨詢費、分包設(shè)計費、圖文費用等其他項目均為4%～5%的平均稅率，說明這些項目中包含有相當數(shù)量的3%的增值稅專用發(fā)票。

(六)“營改增”后取得的增值稅專用發(fā)票的稅率構(gòu)成情況分析

從18家建筑設(shè)計單位可抵扣的專用發(fā)票稅率統(tǒng)計表來看，18家建筑設(shè)計單位可抵扣的進項稅額共計2527萬元。從四擋稅率來看，取得6%的稅率的專用發(fā)票比例最高，占總進項稅額的48.32%；取得13%的稅率的專用發(fā)票相對較少，只占總進項稅額的1.35%；取得17%和3%的稅率的專用發(fā)票分別占總進項稅額的30.39%和19.94%。

18家建筑設(shè)計單位增值稅專用發(fā)票稅率統(tǒng)計表 單位：萬元

從華東13家建筑設(shè)計單位的統(tǒng)計表中，我們也能發(fā)現(xiàn)同樣的問題。稅率為17%的稅額占總進項稅額的33.28%，而稅率為13%的稅額只占總進項稅額的0.94%。取得6%和3%的稅率的專用發(fā)票分別占總進項稅額的43.45%和22.33%。從進項稅抵扣的情況來看，建筑設(shè)計單位應努力獲得稅率較高的可抵扣專用發(fā)票。因為稅率越高，可抵扣的稅額越大，單位的增值稅稅負就會越小。因此，積極獲取稅率較高的可抵扣專用發(fā)票對建筑設(shè)計單位來說勢在必行。

華東地區(qū)13家建筑設(shè)計單位增值稅專用發(fā)票稅率統(tǒng)計表 單位：萬元

三、“營改增”執(zhí)行結(jié)果統(tǒng)計分析中的反思與對策

對建筑設(shè)計單位來說，收入和銷項稅率一定的情況下，決定增值稅稅負的就是進項稅額。而進項稅的金額又決定于取得的可抵扣專用發(fā)票的數(shù)量和稅率兩個因素。因此，我們應將更多地關(guān)注進項稅的抵扣問題。所有支出的發(fā)票應從“營改增”試點地區(qū)的增值稅一般納稅人處取得，同時選擇合適的供應商，在簽訂合同環(huán)節(jié)明確提供增值稅專用發(fā)票以及稅率的相關(guān)事項，以盡可能多的獲取較高稅率的可抵扣專用發(fā)票。

(一)提高可抵扣增值稅專用發(fā)票的取得率

從上述統(tǒng)計數(shù)據(jù)中顯示，建筑設(shè)計單位專用發(fā)票取得率中，固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)分別為42.72%和71.76%，固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)專用發(fā)票的取得率理應提高為100%。成本費用項目支出取得率為15.23%，在取得可抵扣增值稅發(fā)票的問題上還有很大潛力，需要我們進一步挖掘。各單位應充分重視“營改增”專用發(fā)票取得率，首先制定相關(guān)規(guī)定，在制度上給予保證，對于應取得而未取得專用發(fā)票的支出業(yè)務(wù)不予批準，需更換專用發(fā)票后方可辦理。其次，提高專用發(fā)票的取得率不能僅僅靠財務(wù)部門的單方力量，而需要在全院范圍內(nèi)，在設(shè)計、經(jīng)營、技術(shù)、行政等各個業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)共同協(xié)作，相互配合，共同努力來提高專用發(fā)票的取得率。經(jīng)測算，如果專用發(fā)票的取得率能達到50%，便可節(jié)稅5 516萬元，平均每家單位可節(jié)稅約306萬元；如果取得率能達到60%，便可節(jié)稅7 124萬元，平均每家單位可節(jié)稅約396萬元；如果取得率能達到70%，便可節(jié)稅8 733萬元，平均每家單位可節(jié)稅約485萬元。據(jù)模糊計算，當取得率達到50%以上時，取得率每提高10%，平均每家單位約節(jié)稅90萬元。隨著“營改增”試點范圍從行業(yè)到地區(qū)的不斷擴大，通過建筑設(shè)計單位全院的配合，大幅度提高專用發(fā)票的取得率將不再是幻想，而營改增后稅負降低將是不爭的事實。

(二)提高可抵扣增值稅專用發(fā)票的稅率

除了專用發(fā)票的取得率以外，稅率問題對建筑設(shè)計單位來說也不容忽視。從上文統(tǒng)計數(shù)據(jù)得知，購置固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)取得的專用發(fā)票的平均稅率分別為14.42%和13.58%，這兩項平均稅率均應達到17%。成本費用支出的平均稅率只為5.49%，說明成本費用支出中包含有相當數(shù)量的3%的增值稅專用發(fā)票。在這一點上，存在巨大的潛力。按照理想狀態(tài)，成本費用支出中的可抵扣專用發(fā)票的稅率分別為17%、13%和6%，平均稅率應遠遠大于6%。在建筑設(shè)計行業(yè)，成本費用支出中抵扣稅率為17%的項目通常有：印刷費、業(yè)務(wù)資料費、設(shè)備維修費、配件及耗材費、文具用品、復印紙、曬圖紙、打圖紙、傳真紙、墨盒、辦公家具、低值易耗品、零星購置、勞衛(wèi)用品、辦公用房的水、電、氣費、汽油費、汽車修理費等。因此，建筑設(shè)計單位要力爭獲取稅率為17%的可抵扣專用發(fā)票，就可提高可抵扣專用發(fā)票的平均稅率，從而增加進項稅，減少企業(yè)的稅負。

(三)要求并協(xié)助供應商成為一般納稅人

建筑設(shè)計單位目前有相當部分提供曬圖、打圖、效果圖制作等服務(wù)的供應商是小規(guī)模納稅人，只能提供3%的增值稅專用發(fā)票。據(jù)統(tǒng)計，18家建筑設(shè)計單位取得3%的專用發(fā)票占整個進項稅合計的19.94%，如果將3%的稅率全部變?yōu)?%，便可多抵扣進項稅約500萬元，即減少稅負500萬元。因此，設(shè)計單位應綜合分析供應商的情況，要求并協(xié)助其成為一般納稅人，逐漸減少小規(guī)模納稅人的比例，直至全部變?yōu)橐话慵{稅人。對于長期合作的部分供應商，可以將其購買原材料和加工費用的支出分別簽訂購貨合同和勞務(wù)合同，以分別獲取17%和6%的可抵扣專用發(fā)票。由于該類公司購進原材料的成本占到其業(yè)務(wù)收入的50%以上，因此采用此種方法便可增加近一倍的進項稅額。

“營改增”對建筑設(shè)計單位的影響并非大家想象的那么嚴重?！盃I改增”試點后稅負實際減少，并呈動態(tài)遞減趨勢，建筑設(shè)計行業(yè)在“營改增”的過程中也會逐漸呈現(xiàn)利好趨勢，真正實現(xiàn)國家“營改增”為企業(yè)減稅的良好意愿。

感謝：中勘協(xié)建筑分會及所有為本文提供專業(yè)建議和財務(wù)數(shù)據(jù)支持的建筑設(shè)計單位及其相關(guān)領(lǐng)導！

中國勘察設(shè)計協(xié)會建筑分會財務(wù)與資產(chǎn)管理委員會

撰稿人：顧寧戴秋云周束平姚奕華盛利王琳2013.9.18

10.3969/j.issn.1673-1093.2014.01.006