賁玉杰/哈爾濱瑞達(dá)燃燒設(shè)備有限責(zé)任公司

公司治理結(jié)構(gòu)與會計模式的理論分析

賁玉杰/哈爾濱瑞達(dá)燃燒設(shè)備有限責(zé)任公司

企業(yè)組織結(jié)構(gòu)不同，治理結(jié)構(gòu)不同，會計模式在不同公司治理中的選擇也就不同。一個好的會計模式。能使公司治理結(jié)構(gòu)的安排充分發(fā)揮其效率，從而促進(jìn)公司運(yùn)行的良性循環(huán)；反之，一個信息失真的會計模式，就很可能導(dǎo)致經(jīng)營者道德風(fēng)險和逆向選擇，最終使投資者和債權(quán)人受損，還會造成以現(xiàn)代公司為基礎(chǔ)的整個市場經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的混亂。因此。分析公司治理結(jié)構(gòu)選擇相適應(yīng)的會計模式對我國公司的發(fā)展尤為重要。

公司治理結(jié)構(gòu)；會計模式；理論分析

一、現(xiàn)代公司是會計模式產(chǎn)生的基本動因

會計是公司治理結(jié)構(gòu)安排的一個關(guān)鍵。那么，會計模式又是如何同公司治理聯(lián)系起來的呢？會計模式作為一種標(biāo)準(zhǔn)形式，它是一國或地區(qū)會計實踐活動的一個范式，它是以現(xiàn)代股份公司為基礎(chǔ)的。在古典企業(yè)生產(chǎn)組織時期，由于兩權(quán)合一，會計作為一種單純的技術(shù)，并沒有形成一個統(tǒng)一的規(guī)范。使用何種會計方法以及如何使用，都是所有者自己的事情，別人無權(quán)干涉，更不存在審查的問題。會計方法也是民間自發(fā)產(chǎn)生，然后不斷流行，最后形成一種約定俗成的會計慣例，這種會計慣例既不統(tǒng)一，也不具備強(qiáng)制性。到了現(xiàn)代企業(yè)生產(chǎn)組織階段，在以有限責(zé)任為基礎(chǔ)的現(xiàn)代企業(yè)中，為了保護(hù)債權(quán)人的利益，企業(yè)資產(chǎn)和收益的計量與報告必須可靠，以使債權(quán)人充分了解企業(yè)資產(chǎn)、收益和現(xiàn)金流動的真實情況，以便債權(quán)人作出正確的貸款決策。在兩權(quán)分離的情況下，所有者必須及時了解經(jīng)營者履行受托責(zé)任情況，會計計量和報告方法必須前后一致，真實反映經(jīng)營者受托責(zé)任的履行情況，以便投資者作出正確的投資決策，包括用手投票和用腳投票來表達(dá)自己的選擇。正是在這種背景下，會計模式就逐步產(chǎn)生了。

二、不同的治理結(jié)構(gòu)會產(chǎn)生不同的會計模式

雖然會計模式是在現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展成熟的基礎(chǔ)上產(chǎn)生的，但由于不同國家公司治理結(jié)構(gòu)的安排并不一致，所以產(chǎn)生各國各具特色的會計模式。對于公司治理結(jié)構(gòu)，很難有一個明晰的分類，根據(jù)前述，我們大致可以把它分為以內(nèi)部治理為主的公司治理結(jié)構(gòu)和以外部治理為主的公司治理結(jié)構(gòu)。前者的特點表現(xiàn)為，其資本來源比較集中，主要資本或來自少數(shù)幾個大股東、或銀行、或其他法人組織等，公司控制權(quán)由大股東、銀行、創(chuàng)業(yè)家族和經(jīng)理人員聯(lián)合控制，注重企業(yè)內(nèi)部的監(jiān)控，組織管理上既設(shè)最高權(quán)力機(jī)構(gòu)——董事會，又設(shè)監(jiān)督控制機(jī)構(gòu)——監(jiān)事會，二者相互牽制，相互約束。正是由于主要相關(guān)利益者都能參與公司決策或進(jìn)行有效監(jiān)督，這種類型的公司一般丟選擇內(nèi)部治理。后者的特點是，其資本來源比較分散、股東人數(shù)眾多，形成利益主體的多元化。由于股權(quán)的分散和社會化，不存在著某一個能左右一家公司的大股東，企業(yè)控制全就自然落在經(jīng)營者手中，這樣，經(jīng)營者很容易成為企業(yè)的絕對控制著。

與此相適應(yīng)，公司管理組織實行的是高度集中的以董事會為最高權(quán)力機(jī)構(gòu)的“單會制”，經(jīng)理人員在公司控制中享有絕對的權(quán)威。由于眾多分散的所有者不能參與企業(yè)決策和有效監(jiān)督公司經(jīng)營管理，對公司的治理只能借助于股票市場、經(jīng)理人市場等外部治理來實現(xiàn)。

相應(yīng)地，上述兩種不同的公司治理結(jié)構(gòu)的安排就會選擇不同的會計模式。從會計目標(biāo)來看，以內(nèi)部治理為主的公司，由于資本來源有效的措施，即采用“用手投票”的方式?jīng)Q定經(jīng)理人員的去留，這樣會計就要以隨時提供經(jīng)營者履行受托責(zé)任情況的信息為目標(biāo)，以此作為所有者“用手投票”的依據(jù)，因而在以內(nèi)部治理為主的公司治理中，反映受托責(zé)任就成為會計的基本目標(biāo)。以外部治理為主的公司，由于其資本來源分散，社會化程度高，這些分散的股東無法對公司決策施加有效的影響，他們更多的是通過股票市場來實現(xiàn)他們的決策，這時，財務(wù)信息對他們的作用就是決定手中的股票是去還是留、是買還是賣，這樣會計目標(biāo)就以提供有用的決策信息為主。反映受托責(zé)任更多的是強(qiáng)調(diào)過去經(jīng)營人員的業(yè)績，提供決策有用的信息，則更注重公司未來的發(fā)展趨勢。從會計慣例體制來看，內(nèi)部治理為主的公司，因為利益主體相對而言少一些，集中一些，會計慣例體制就容易選擇集權(quán)的方式，如在會計規(guī)則制定上，以政府為主；在會計規(guī)范的形式上，以統(tǒng)一的會計法規(guī)和會計制度為主，會計慣例體制就會選擇分權(quán)方式，在會計規(guī)則制定上，吸收多方利益成員參加；在會計規(guī)范的形式上，以靈活的會計準(zhǔn)則為主。

從會計信息質(zhì)量特征來看，前者更注重信息的可靠性，即信息的真實性和可驗證性，這也是同其反映受托責(zé)任，強(qiáng)調(diào)揭示過去經(jīng)理人員實績相關(guān)聯(lián)；后者則更注重相關(guān)性，注重信息的預(yù)測價值，它同會計提供決策有用性的目標(biāo)相聯(lián)系，因為決策都是針對未來的，前瞻性的信息同決策最相關(guān)。從會計披露來看，比較而言，以外部治理為主的比以外部治理為主的公司，對信息披露的要求更嚴(yán)格。這主要表現(xiàn)在，以外部治理為主的公司對信息披露在信息的揭示范圍上要廣、揭示程度上要深。理由是以外部治理為主的公司所提供的信息是所有者進(jìn)行決策最直接的依據(jù)，所有者對公司提供的信息的要求是越全越好，越詳細(xì)越好，越及時越好；相反，片面的、過時的信息就會因決策失誤給所有者帶來巨大的損失。從會計監(jiān)督體系來看，以外部治理為主的公司，由于其控制權(quán)掌握在經(jīng)理人員手中，又無法對經(jīng)理人員進(jìn)行有效的監(jiān)督，會計信息的真實性只能通過外部注冊會計師審查來保證。所以，公司以外部治理為主的國家或地區(qū)，必須要有一支規(guī)模大、素質(zhì)高、自律機(jī)制完善的職業(yè)會計師隊伍，以確保會計信息的真實性，從而維護(hù)廣大投資者和債權(quán)人的利益。

三、我國公司治理中會計模式的選擇

由于我國證券市場不發(fā)達(dá)、不完善，股權(quán)高度集中，資本市場對經(jīng)營者的約束不強(qiáng)，所以我國的公司治理結(jié)構(gòu)，既不同于英美持股人主導(dǎo)型，也與德日式的銀行主導(dǎo)型有差別，因此，會計模式的選擇就有其特殊性。從會計目標(biāo)來看，由于我國沒有發(fā)達(dá)而完善的證券市場、兼并市場和經(jīng)理市場，股權(quán)結(jié)構(gòu)不合理，利用股票市場無法對經(jīng)理人形成有效的監(jiān)督。我國公司會計目標(biāo)應(yīng)當(dāng)主要從監(jiān)督、管理和控制的角度來界定，以促進(jìn)對經(jīng)理人員監(jiān)控和激勵的效率。從會計管理體制來說，我國公司利益主體相對集中一些，但社會性質(zhì)決定了公司的利益主體又趨于社會化，從而在會計規(guī)則的制定上，應(yīng)當(dāng)以政府為主，并吸收多方利益相關(guān)者參加。在會計規(guī)范形式上，以嚴(yán)格的會計準(zhǔn)則為主，尤其是具體準(zhǔn)則，減小準(zhǔn)則的靈活性。從會計披露看，信息披露應(yīng)當(dāng)全面、詳細(xì)和及時，并且加強(qiáng)非財務(wù)信息的披露力度，使得管理和管制主體能充分規(guī)范與指導(dǎo)被控制者。從會計監(jiān)督體系看，由于經(jīng)理人員掌握了國有公司的絕對控制權(quán)，所有者的缺位又不能對其進(jìn)行有效的監(jiān)督，會計信息的真實性也必須依靠外部注冊會計師審查來保證，因此，需要建立一支規(guī)模大、素質(zhì)高、自律機(jī)制完善的職業(yè)會計師隊伍。

[1]廖小菲，黃悠.上市公司治理結(jié)構(gòu)對會計信息質(zhì)量影響分析 [J].財會通訊，2012（12）.

[2]劉立國，杜瑩.公司治理與會計信息質(zhì)量關(guān)系的實證研究[J].會計研究，2003（02）.