張紅

【摘要】營改增對(duì)于融資租賃的出租方和承租方流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)的影響不同。對(duì)于出租方，若屬于增值稅一般納稅人，流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)會(huì)增加；對(duì)于承租方，若屬于增值稅一般納稅人，流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)會(huì)減少。綜合來看，有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃營改增會(huì)降低流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)。

【關(guān)鍵詞】營改增 融資租賃 稅負(fù)

2013年8月1日起，全國開展部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營改增試點(diǎn)。其中，有形動(dòng)產(chǎn)租賃稅率為17%，包含經(jīng)營性租賃和融資租賃。營改增之后，融資租賃的出租方和承租方的流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)可能會(huì)發(fā)生變化，其會(huì)計(jì)處理也隨之發(fā)生了變化。

一、出租方的會(huì)計(jì)及稅務(wù)處理

1.購入資產(chǎn)。營改增后，出租方若是增值稅一般納稅人，其購入融資租賃資產(chǎn)，支付時(shí)借記“固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)”賬戶，支付的增值稅計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”賬戶。而營改增前，全部都是計(jì)入“固定資產(chǎn)”賬戶。所以，營改增后，出租方購入資產(chǎn)的賬面價(jià)值發(fā)生了變化，固定資產(chǎn)賬面價(jià)值減少了。

2.租賃開始日。租賃開始日，出租方將最低租賃收款額加初始直接費(fèi)用的合計(jì)，計(jì)入應(yīng)收融資租賃款，將應(yīng)收融資租賃款和未擔(dān)保余值的合計(jì)與其現(xiàn)值的差額，計(jì)入未實(shí)現(xiàn)融資收益，將融資租賃資產(chǎn)賬面價(jià)值轉(zhuǎn)出，賬面價(jià)值與公允價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。未實(shí)現(xiàn)融資收益在租賃期內(nèi)確認(rèn)為收入。營改增后，出租方租賃期內(nèi)收取的金額為不含增值稅的租金加上價(jià)外增值稅，從理論上講，最低租賃收款額應(yīng)包含增值稅。對(duì)此，建議最低租賃收款額的確定不需考慮增值稅。融資租賃增值稅的會(huì)計(jì)處理，可參照分期收款銷售增值稅的相關(guān)處理，收取銷售款項(xiàng)時(shí)確認(rèn)增值稅銷項(xiàng)稅額。即在租賃開始日，出租方不確認(rèn)應(yīng)收增值稅這項(xiàng)債權(quán)，在租賃期內(nèi)，出租方收取租金時(shí)，確認(rèn)應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）。

3.租賃期。租賃期內(nèi)，出租方收到租金時(shí)，開具增值稅發(fā)票，借記“銀行存款”賬戶，貸記“長期應(yīng)收款——應(yīng)收融資租賃款”賬戶及“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”賬戶，同時(shí)確認(rèn)租賃收入。

4.租賃期滿。租賃期滿，若租賃資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給承租方，出租方需開具增值稅發(fā)票，借記“銀行存款”賬戶，貸記“長期應(yīng)收款——應(yīng)收融資租賃款”賬戶，“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”賬戶。銷項(xiàng)稅額的合計(jì)減去購進(jìn)資產(chǎn)時(shí)的進(jìn)項(xiàng)稅額的差額，為出租方的應(yīng)納增值稅稅額，即出租方的增值稅為增值額（向承租方收取的不含增值稅的價(jià)款-資產(chǎn)不含增值稅的購進(jìn)價(jià)格）×增值稅稅率17%。營改增后，稅率由5%變?yōu)?7%，稅率提高了。但是增值稅和營業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)不同，營業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅，增值稅是價(jià)外稅，計(jì)算營業(yè)稅的營業(yè)額中向承租方收取的全部價(jià)款包括向承租方收取的價(jià)款加上稅款，是價(jià)稅合計(jì)數(shù)，營業(yè)額中的租賃物的成本包括不含增值稅的購進(jìn)價(jià)格，也包括增值稅，也是價(jià)稅合計(jì)數(shù)。

若出租方屬于小規(guī)模納稅人，營改增后，出租方應(yīng)交的增值稅為向承租方收取的不含增值稅的價(jià)款×增值稅征收率3%。營改增的結(jié)果稅率由5%變?yōu)?%，稅率和計(jì)稅依據(jù)都不同。

二、承租方的會(huì)計(jì)及稅務(wù)處理

1.租賃開始日。租賃開始日，承租方選擇租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值較低者計(jì)入融資租賃資產(chǎn)的賬面價(jià)值，將最低租賃付款額計(jì)入長期應(yīng)付款，差額為未確認(rèn)融資費(fèi)用。最低租賃付款額的確定，從理論上講，最低租賃付款額應(yīng)包含增值稅，對(duì)照出租方的最低租賃收款額，建議也不需考慮增值稅，即在租賃開始日，承租方不確認(rèn)應(yīng)交增值稅這項(xiàng)債務(wù)，在租賃期內(nèi)，承租方支付租金時(shí)，確認(rèn)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）。

2.租賃期。租賃期內(nèi)，承租方支付租金，取得增值稅專用發(fā)票，借記“長期應(yīng)付款”、“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”賬戶，貸記“銀行存款”賬戶。同時(shí)分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用。

3.租賃期滿。租賃期滿，若租賃資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給承租方，承租方取得增值稅發(fā)票，借記“長期應(yīng)付款”、“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”賬戶，貸記“銀行存款”賬戶。營改增后，承租方，若屬于增值稅一般納稅人，取得出租方的增值稅專用發(fā)票，承租方的進(jìn)項(xiàng)稅額增加，應(yīng)交增值稅會(huì)減少，流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)會(huì)降低。承租方，若屬于增值稅小規(guī)模納稅人，進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣銷項(xiàng)稅額，其增值稅稅負(fù)無影響。

綜上所述，營改增對(duì)于融資租賃的出租方和承租方流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)的影響不相同。對(duì)于出租方，若屬于增值稅一般納稅人，由5%的營業(yè)稅轉(zhuǎn)變?yōu)?7%的增值稅，其流轉(zhuǎn)稅的稅負(fù)會(huì)增加。對(duì)于承租方，若屬于增值稅一般納稅人，由于取得出租方的增值稅專用發(fā)票可以作為進(jìn)項(xiàng)稅額用于抵扣銷項(xiàng)稅額，其流轉(zhuǎn)稅的稅負(fù)會(huì)減少。綜合來看，有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃營改增會(huì)降低流轉(zhuǎn)稅的稅負(fù)。endprint